Налоговое планирование как инструмент оптимизации налогового бремени коммерческого банка в Российской Федерации (на примере ПАО Банк ВТБ)

В условиях стремительно меняющейся экономической реальности и перманентной трансформации налогового законодательства Российской Федерации, вопросы налогового планирования приобретают для коммерческих банков не просто актуальность, но и критическую значимость. Особенно остро эта тема проявилась в свете масштабных налоговых реформ 2025 года, когда общая ставка налога на прибыль организаций была увеличена до 25%. Это изменение, наряду с внедрением прогрессивной шкалы НДФЛ для процентных доходов вкладчиков, радикально меняет привычные парадигмы финансового менеджмента и требует от кредитных организаций принципиально новых подходов к управлению налоговым бременем. Банки, будучи крупными налогоплательщиками и ключевыми элементами финансовой системы, вынуждены оперативно адаптироваться, пересматривать свои стратегии и активно применять современные инструменты налогового планирования, чтобы обеспечить финансовую устойчивость и конкурентоспособность.

Цель настоящей выпускной квалификационной работы заключается в комплексном анализе специфики налогового планирования в коммерческом банке в условиях последних изменений налогового законодательства РФ (2022–2025 гг.) и разработке обоснованных предложений по оптимизации налогового бремени на примере ПАО Банк ВТБ.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

1. Систематизировать теоретические основы налогового планирования и налогового менеджмента, выявив их сущность, принципы и классификацию применительно к банковскому сектору.
2. Детально исследовать правовое поле налогообложения коммерческих банков в РФ, акцентируя внимание на новых положениях Налогового кодекса РФ, вступивших в силу в 2025 году.
3. Провести аналитическую оценку структуры и динамики налоговых платежей, а также налоговой нагрузки ПАО Банк ВТБ за период 2022–2025 гг., выявив ключевые налоговые риски и потенциальные резервы для оптимизации.
4. Разработать и количественно обосновать конкретные предложения по совершенствованию системы налогового планирования в ПАО Банк ВТБ, оценив ожидаемый экономический эффект от их внедрения.

Объектом исследования выступает система налогового планирования в коммерческом банке. Предмет исследования — совокупность экономических отношений, возникающих в процессе формирования, распределения и использования налоговых платежей ПАО Банк ВТБ.

Научная новизна работы определяется тем, что в ней впервые осуществляется комплексный анализ налогового планирования в банковском секторе РФ с учетом беспрецедентных налоговых изменений 2025 года (повышение ставки налога на прибыль до 25%, новая шкала НДФЛ) на основе актуальных финансовых данных одного из крупнейших российских банков — ПАО Банк ВТБ. Особое внимание уделяется выявлению и количественной оценке влияния новых стратегических инструментов и резервов, таких как управление отложенными налоговыми активами (ОНА) и применение налоговых преференций для ИТ-компаний, что позволяет сформировать актуальные и практически значимые рекомендации.

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ В БАНКОВСКОМ СЕКТОРЕ РФ

1.1. Сущность, принципы и классификация налогового планирования и налогового менеджмента

Налоговое планирование в своей основе представляет собой не просто систему действий по минимизации налоговых платежей, но и сложный, многогранный процесс, интегрированный в общую стратегию финансового менеджмента коммерческого банка. Это легальный и этичный способ оптимизации налогового бремени, который отличает его от уклонения от уплаты налогов – противоправного действия. В академическом понимании, налоговое планирование — это целенаправленная деятельность налогоплательщика по выбору наиболее выгодных для него вариантов построения и осуществления финансово-хозяйственной деятельности с использованием всех предусмотренных законодательством льгот, преференций, особенностей исчисления налоговых баз и ставок. Его главная цель — формирование такой структуры доходов и расходов, активов и пассивов, которая позволяет достичь максимального финансового результата при минимально возможном уровне налоговых обязательств в рамках действующего правового поля. Что это означает на практике для банка? Это значит, что каждый финансовый продукт, каждая сделка должны быть проанализированы с точки зрения налоговых последствий, чтобы избежать скрытых издержек и максимизировать доходность.

Ключевые принципы налогового планирования включают:

• Принцип законности: Все используемые схемы и инструменты должны строго соответствовать действующему налоговому законодательству. Любое отклонение от этого принципа превращает планирование в уклонение.
• Принцип комплексности: Налоговое планирование должно охватывать все виды налогов, уплачиваемых банком, и быть интегрировано со всеми аспектами его финансово-хозяйственной деятельности.
• Принцип рациональности: Выбор того или иного инструмента или схемы должен быть экономически обоснован и приводить к реальному снижению налогового бремени без чрезмерных сопутствующих затрат или рисков.
• Принцип осмотрительности (консервативности): При планировании необходимо учитывать потенциальные налоговые риски, возможность изменения законодательства или неоднозначной трактовки норм.
• Принцип перспективности: Налоговое планирование должно быть ориентировано на долгосрочную перспективу, учитывая стратегические цели банка.

Налоговый менеджмент, в свою очередь, является более широким понятием, включающим в себя не только планирование, но и организацию, контроль, анализ и регулирование всех аспектов налоговых отношений организации. Для банка это означает создание эффективной системы внутреннего контроля, построение оптимальной учетной политики для целей налогообложения, регулярный мониторинг изменений в законодательстве, управление налоговыми рисками и выстраивание конструктивного взаимодействия с налоговыми органами.

Классификация налогового планирования может быть осуществлена по различным критериям:

1. По временному горизонту:
   • Долгосрочное: Разработка налоговой стратегии на 3-5 лет и более, учитывая общие тенденции развития экономики и изменения налоговой политики государства.
   • Текущее (оперативное): Планирование на год или квартал, включающее составление налогового календаря, оптимизацию конкретных сделок, контроль за своевременностью уплаты налогов.
2. По уровням управления:
   • Стратегическое: Определение общих направлений налоговой политики, выбор организационно-правовых форм, влияющих на налогообложение.
   • Тактическое: Принятие решений о структуре сделок, формировании резервов, выборе методов учета.
3. По охвату:
   • Общее: Оптимизация всех видов налогов, уплачиваемых банком.
   • Частное: Фокусировка на конкретном налоге (например, налог на прибыль) или конкретной операции.

В банковском секторе налоговое планирование занимает особое место в системе финансового риск-менеджмента. Ошибки в налоговом планировании или неверная интерпретация законодательства могут привести не только к доначислениям и штрафам, но и к репутационным потерям, что для финансового института является одним из наиболее чувствительных рисков. Поэтому баланс между стремлением к прибыли и вероятностью реализации налогового риска является краеугольным камнем эффективной налоговой стратегии банка.

1.2. Специфика налогообложения коммерческих банков в РФ (правовое поле 2025 года)

Налогообложение коммерческих банков в Российской Федерации характеризуется значительной спецификой, обусловленной особенностями их деятельности как финансовых посредников. Основные правовые основы закреплены в Налоговом кодексе РФ, в частности, в главе 25 «Налог на прибыль организаций», а также в статьях, регулирующих НДС, НДФЛ и имущественные налоги. С 2025 года произошло несколько значимых изменений, которые требуют особого внимания.

1.2.1. Налог на прибыль организаций: новые ставки и особенности формирования налоговой базы

С 1 января 2025 года, согласно изменениям, внесенным Федеральным законом № 176-ФЗ от 12.07.2024, общая ставка налога на прибыль организаций для банков, как и для большинства российских компаний, существенно возросла – с 20% до 25%. Это является одним из наиболее значимых факторов, требующих пересмотра всей системы налогового планирования в кредитных организациях. Повышение ставки напрямую увеличивает налоговое бремя и снижает чистую прибыль банка, делая задачи оптимизации еще более актуальными.

Формирование налоговой базы по налогу на прибыль для банков имеет ряд уникальных особенностей, подробно описанных в статьях 290–292 и 331 Налогового кодекса РФ.

• Доходы: Банки обязаны разделять два типа доходов для целей налогообложения:
  • Общие доходы: Включают процентные доходы (по кредитам, депозитам, межбанковским операциям), комиссионные доходы (за расчетно-кассовое обслуживание, выдачу гарантий, аккредитивы), доходы от валютных операций и другие операционные доходы. Эти доходы составляют основную часть налогооблагаемой базы.
  • Доходы по государственным ценным бумагам: Купонные доходы по облигациям федерального займа (ОФЗ) и другим государственным ценным бумагам могут облагаться по специальным ставкам, однако для общей налоговой базы ставка составляет 20% (до 2025 года) и 25% (с 2025 года), и эти налоговые базы не смешиваются. Таким образом, доход от ОФЗ будет облагаться по общей ставке, что подчеркивает унификацию подхода.
• Расходы: Банки могут учитывать широкий спектр расходов, связанных с их основной деятельностью. Однако существует ряд ограничений и специфических правил:
  • Резервы на возможные потери по ссудам (РВПС): С 2023 года (Федеральный закон № 389-ФЗ) были внесены изменения, расширяющие перечень расходов по сомнительным и безнадежным долгам, которые банки могут учитывать для формирования резерва по налогу на прибыль. При этом, согласно статье 292 НК РФ, в состав расходов не включаются суммы отчислений в резервы, сформированные под задолженность, относимую к стандартной (несомнительной). Сомнительным долгом для банков признается задолженность по уплате процентов (за исключением образовавшейся в 2022 и 2023 годах по долговым ценным бумагам, указанным в п.п. 14.1 п. 4 ст. 271 НК РФ), если она не погашена в срок, установленный договором, независимо от наличия обеспечения. Этот механизм позволяет банкам снижать налогооблагаемую прибыль, формируя резервы под потенциальные убытки от невозвращенных кредитов.
  • Процентные расходы: Расходы по привлеченным средствам (по депозитам, межбанковским кредитам) также учитываются при расчете налога на прибыль, но с определенными ограничениями, предусмотренными статьей 269 НК РФ.
  • Амортизация: Особенности амортизации основных средств и нематериальных активов в банках также регулируются НК РФ.

1.2.2. НДС и другие налоги: актуальные изменения

Налог на добавленную стоимость (НДС):

Деятельность коммерческих банков в значительной степени освобождена от НДС. Согласно статье 149 НК РФ, большинство банковских операций (например, выдача и обслуживание кредитов, депозитные операции, расчетно-кассовое обслуживание, операции с ценными бумагами) не облагаются НДС. Однако существует ряд операций, которые могут подпадать под налогообложение. Например, если банк осуществляет операции, не относящиеся к основной банковской деятельности (например, сдача в аренду собственного имущества, не используемого для банковских операций), эти доходы будут облагаться НДС по общим правилам. Особое внимание следует уделить возможным изменениям в трактовке операций по обслуживанию банковских карт, которые в некоторых случаях могут рассматриваться как услуги, облагаемые НДС, если они выходят за рамки стандартного расчетно-кассового обслуживания. Банкам важно тщательно разделять налогооблагаемые и необлагаемые НДС операции для корректного ведения учета и распределения входного НДС.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ):

Банки выполняют ключевую роль налоговых агентов по НДФЛ. С 2023 года были введены правила по налогообложению процентных доходов вкладчиков. Банки обязаны исчислять и уплачивать НДФЛ с процентных доходов физических лиц, если сумма таких доходов за календарный год превышает установленный лимит. Этот лимит рассчитывается как произведение 1 млн рублей и максимального значения ключевой ставки Банка России, действовавшей на первое число каждого месяца в течение налогового периода.

С 2025 года произошли существенные изменения в порядке налогообложения процентных доходов вкладчиков. Введена прогрессивная шкала НДФЛ:

• 13% при совокупном доходе до 2,4 млн рублей в год.
• 15% с суммы превышения 2,4 млн рублей в год.

Например, для процентных доходов, полученных в 2025 году, необлагаемый лимит составил 210 тыс. рублей (при условии, что максимальная ключевая ставка ЦБ РФ в течение года достигала 21%). Банк, как налоговый агент, обязан не только корректно рассчитать эту сумму, но и удержать налог, а затем перечислить его в бюджет, а также ежегодно подавать сведения в ФНС о начисленных и выплаченных процентных доходах. Несоблюдение этих обязанностей влечет за собой штрафы и пени.

Другие налоги:

Коммерческие банки также являются плательщиками налога на имущество организаций (если имеют в собственности облагаемые объекты), транспортного налога, земельного налога (если владеют земельными участками). Особенности их исчисления и уплаты определяются общими положениями НК РФ.

1.3. Инструментарий налогового планирования и управления налоговыми рисками в банке

Налоговое планирование в банке – это сложный процесс, требующий глубокого понимания специфики банковской деятельности, налогового законодательства и финансового риск-менеджмента. Его инструментарий разнообразен и включает как стандартные, так и специфические для банковского сектора методы.

Одним из ключевых инструментов является грамотное управление резервами. Особенно это касается формирования резервов на возможные потери по ссудам и другим активам (РВПС). Механизм РВПС, закрепленный в статье 292 НК РФ, позволяет банкам снижать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. При этом критически важно соблюдать ограничения: в состав расходов не включаются суммы отчислений в резервы, сформированные под задолженность, относимую к стандартной (несомнительной). Это означает, что банк может формировать налоговый резерв только под сомнительные и безнадежные долги, то есть под те активы, риск невозврата которых уже высок. Какова же практическая ценность этого? Эффективное управление портфелем ссуд, своевременная классификация заемщиков и обоснованное формирование РВПС позволяют не только минимизировать кредитные риски, но и оптимизировать налоговую нагрузку, напрямую влияя на чистую прибыль.

Современная модель налогового планирования активно включает использование налогового мониторинга. Это относительно новый, но уже доказавший свою эффективность инструмент, представляющий собой форму расширенного информационного взаимодействия с ФНС России. Вместо традиционных выездных и камеральных проверок, налоговый мониторинг предполагает доступ налоговых органов к информационным системам банка в режиме реального времени. Такой подход позволяет минимизировать налоговые риски, поскольку банк может заблаговременно согласовывать сложные операции с налоговым органом, получать мотивированные мнения и, таким образом, обеспечивать проактивное налоговое администрирование. Переход на налоговый мониторинг — это стратегическое решение, которое снижает неопределенность и риски доначислений, повышает прозрачность и доверие во взаимоотношениях с ФНС.

Акцент в налоговой политике смещается в сторону применения налоговых преференций (льгот). Государство, стремясь стимулировать развитие определенных отраслей или видов деятельности, предоставляет налогоплательщикам различные льготы. Для банков это может выражаться в льготных ставках по налогу на прибыль для аккредитованных ИТ-компаний. Так, с 2025 года до конца 2030 года для таких компаний действует льготная ставка по налогу на прибыль в размере 5%. Банки, обладающие крупными ИТ-подразделениями или имеющие дочерние ИТ-структуры, могут использовать эту преференцию для снижения налоговой нагрузки, инвестируя в разработку собственного программного обеспечения, цифровые платформы и инновационные продукты. Это не только оптимизирует налоги, но и стимулирует цифровизацию банковского сектора.

Важным элемент��м налогового планирования является управление отложенными налоговыми активами (ОНА). ОНА возникают в результате наличия вычитаемых временных разниц между бухгалтерской и налоговой прибылью. Они представляют собой суммы налога на прибыль, которые должны быть возмещены в будущих периодах. Признание ОНА зависит от прогнозируемой способности банка получить налогооблагаемую прибыль в будущих периодах. Эффективное управление ОНА требует точного прогнозирования будущих финансовых результатов и глубокого понимания взаимосвязи между бухгалтерским учетом и налогообложением.

Налоговые риски в коммерческом банке группируются на:

• Внешние факторы:
  • Изменение налогового законодательства: Например, повышение общей ставки налога на прибыль с 20% до 25% с 2025 года, изменение правил по НДФЛ с вкладов. Такие изменения могут существенно увеличить налоговое бремя, не оставляя банку времени на адаптацию.
  • Неоднозначность норм законодательства: Нечеткие формулировки законов могут приводить к различной трактовке со стороны налогоплательщика и налоговых органов, что чревато спорами и доначислениями.
  • Изменение позиции контролирующих органов: Опубликование писем Минфина или ФНС, изменяющих практику применения ранее действовавших норм.
• Внутренние факторы:
  • Неправильный учет или исчисление налоговых платежей: Ошибки в бухгалтерском и налоговом учете, некорректное применение норм, что относится к операционным рискам.
  • Отсутствие квалифицированных кадров: Недостаточная компетенция сотрудников налогового департамента или бухгалтерии.
  • Неэффективная система внутреннего контроля: Отсутствие четких регламентов и процедур по контролю за налоговыми обязательствами.
  • Неиспользование законных льгот и преференций: Упущение возможностей для легальной оптимизации налогов.

Ключевые налоговые риски банков связаны со спецификой их деятельности: формированием налогооблагаемой базы по процентным доходам (особенно по крупным кредитам, когда возникает риск обесценения), операциями с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами, а также с трансфертным ценообразованием внутри банковской группы, что требует особого внимания при внутригрупповых операциях и может стать предметом пристального внимания со стороны ФНС. Управление этими рисками предполагает постоянный мониторинг, разработку внутренних регламентов, обучение персонала и внедрение современных информационных систем.

ГЛАВА 2. АНАЛИТИЧЕСКАЯ ОЦЕНКА ИСПОЛЬЗОВАНИЯ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ В ПАО БАНК ВТБ (2022–2024/2025 гг.)

2.1. Краткая организационно-экономическая характеристика ПАО Банк ВТБ и динамика его финансовых результатов

ПАО Банк ВТБ является одним из крупнейших универсальных банков Российской Федерации, ключевым игроком на отечественном и международном финансовых рынках. Его деятельность охватывает широкий спектр услуг для корпоративных клиентов, малого и среднего бизнеса, а также частных лиц, включая кредитование, депозитные операции, расчетно-кассовое обслуживание, операции с ценными бумагами, инвестиционные услуги и управление активами. Банк ВТБ ежегодно публикует годовые и промежуточные бухгалтерские и финансовые отчеты (включая отчетность по МСФО и РСБУ) на своем официальном ресурсе, что обеспечивает прозрачность и позволяет проводить глубокий анализ его финансово-экономических показателей и налоговых платежей.

Анализ динамики финансовых результатов ПАО Банк ВТБ за последние годы демонстрирует значительные колебания, обусловленные как макроэкономическими факторами, так и спецификой российской и мировой экономики, включая внешние санкционные ограничения.

Таблица 2.1.1. Динамика чистой прибыли ПАО Банк ВТБ (по МСФО), 2022–2024 гг.

Показатель	2022 год	2023 год	2024 год
Чистая прибыль (убыток), млрд руб.	Убыток	432,2	551,4
Динамика, % к предыдущему году	—	Рост	Рост на 27,6%

Как видно из таблицы, 2022 год для ВТБ был отмечен убытком, что стало следствием влияния геополитической напряженности и введения санкций, оказавших существенное давление на финансовый сектор. Однако уже в 2023 году банк продемонстрировал впечатляющее восстановление, достигнув чистой прибыли в размере 432,2 млрд рублей по МСФО. Этот результат свидетельствует об успешной адаптации к новым условиям, эффективном управлении активами и пассивами, а также возможно, о реализации определенных налоговых стратегий, направленных на минимизацию негативных эффектов.

В 2024 году тенденция роста продолжилась, и чистая прибыль ВТБ достигла рекордного показателя в 551,4 млрд рублей, что на 27,6% превышает результат предыдущего года. Такой устойчивый рост прибыли формирует благоприятную базу для налогообложения, но одновременно увеличивает абсолютный размер налоговых платежей, что делает задачу налогового планирования еще более критичной.

Значительную роль в формировании финансового результата банка играет управление отложенными налоговыми активами (ОНА) и обязательствами (ОНО). Как будет показано далее, эти элементы являются не просто бухгалтерскими категориями, но и мощными инструментами стратегического налогового планирования, способными существенно влиять на итоговую чистую прибыль. Почему это так важно для банка? Умелое управление ОНА позволяет банку сглаживать волатильность финансового результата и делать его более предсказуемым, что критично для поддержания доверия инвесторов и стабильности на рынке.

2.2. Анализ структуры и динамики налоговых платежей (налоговой нагрузки) Банка ВТБ

Анализ налоговой нагрузки является краеугольным камнем оценки эффективности налогового планирования. Он позволяет выявить, какую долю своих доходов банк отдает государству в виде налогов, а также оценить структуру налоговых платежей и их динамику во времени. Для ПАО Банк ВТБ, как крупного финансового института, налоговые платежи представляют собой значительную статью расходов, напрямую влияющую на его финансовый результат.

Для расчета налоговой нагрузки используются как абсолютные, так и относительные показатели. В качестве абсолютных показателей выступают суммы уплаченных налогов по каждому виду. Относительные показатели – коэффициенты налоговой нагрузки, которые могут быть рассчитаны как отношение общей суммы налоговых платежей к различным базам (например, к доходам, выручке, прибыли до налогообложения).

К сожалению, в открытом доступе официальная отчетность банков не всегда содержит детальную расшифровку всех налоговых платежей в разрезе, необходимом для прямого расчета. Однако, опираясь на общие данные финансовой отчетности и информацию о прибыли, можно оценить основные компоненты налоговой нагрузки.

Основным налогом для банка является налог на прибыль организаций. До 2025 года его ставка составляла 20%, а с 2025 года – 25%.

Таблица 2.2.1. Расчет оценочной налоговой нагрузки ПАО Банк ВТБ по налогу на прибыль (2023–2024 гг.)

Показатель	2023 год	2024 год
Чистая прибыль (по МСФО), млрд руб.	432,2	551,4
Ставка налога на прибыль (условно), %	20	20
Условный налог на прибыль, млрд руб. (чистая прибыль * (ставка / (100 — ставка)))	108,05	137,85
Налоговая нагрузка по налогу на прибыль (условный налог / чистая прибыль), %	25,00%	25,00%

Примечание: Расчет условного налога на прибыль произведен исходя из формулы: Налог = Чистая прибыль * (Ставка налога / (100 - Ставка налога)), что позволяет приблизительно восстановить прибыль до налогообложения, исходя из чистой прибыли. Этот метод является упрощенным, поскольку не учитывает специфику временных разниц и корректировок, но дает общее представление о масштабе налоговых платежей.

С учетом повышения ставки налога на прибыль до 25% с 2025 года, ожидается, что при сохранении прочих равных условий, абсолютная сумма налога на прибыль для ВТБ существенно возрастет.

Банк ВТБ также является крупным налоговым агентом по НДФЛ, особенно в свете новых правил по налогообложению процентных доходов вкладчиков. Общая сумма удержанного и перечисленного НДФЛ может быть значительной, хотя и не формирует прямого налогового бремени для самого банка.

2.2.1. Оценка налоговых резервов, связанных с учетом убытков прошлых лет

Один из важнейших внутренних резервов налогового планирования – это возможность учета накопленных налоговых убытков прошлых лет. Согласно статье 283 НК РФ, налогоплательщик, понесший убытки в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного убытка или на часть этой суммы. Однако, это право не безгранично.

В случае с ПАО Банк ВТБ, после убыточного 2022 года банк накопил значительный налоговый убыток по общей налоговой базе, облагаемой по ставке 25%, который составляет 174 млрд рублей. Этот убыток представляет собой потенциальный резерв для снижения налогооблагаемой прибыли в будущих периодах.

Однако, необходимо учитывать законодательное ограничение. Использование накопленных убытков прошлых лет для уменьшения налоговой базы текущего периода ограничено 50% от налогооблагаемой прибыли. Это ограничение, согласно пункту 2.1 статьи 283 НК РФ, продлено до 31 декабря 2026 года. Таким образом, ВТБ не сможет полностью зачесть свои 174 млрд рублей убытка в один год, даже если его прибыль будет значительно выше. И что из этого следует? Это означает, что стратегическое налоговое планирование должно включать долгосрочное распределение использования этого убытка, чтобы максимизировать его эффект в течение нескольких лет, а не пытаться списать все сразу. Это требует тщательного прогнозирования прибыли и гибкости в адаптации к изменениям законодательства.

Пример расчета потенциального использования убытка:

Предположим, налогооблагаемая прибыль ВТБ в 2025 году до уменьшения на убытки прошлых лет составит 600 млрд рублей.

1. Максимальная сумма уменьшения: 600 млрд руб. × 50% = 300 млрд руб.
2. Поскольку накопленный убыток составляет 174 млрд руб., ВТБ сможет полностью зачесть его в 2025 году (174 млрд руб. < 300 млрд руб.).
3. Налогооблагаемая база после уменьшения: 600 млрд руб. — 174 млрд руб. = 426 млрд руб.
4. Налог на прибыль (по ставке 25%): 426 млрд руб. × 25% = 106,5 млрд руб.

Без учета убытка, налог на прибыль составил бы: 600 млрд руб. × 25% = 150 млрд руб.
Экономия на налоге на прибыль: 150 млрд руб. — 106,5 млрд руб. = 43,5 млрд руб.

Такой расчет демонстрирует значительный потенциал использования накопленных убытков для снижения налоговой нагрузки. Однако стратегическое планирование должно учитывать продление 50%-ного ограничения до конца 2026 года, что означает необходимость распределения использования убытка во времени и постоянный мониторинг законодательства.

2.3. Роль отложенных налоговых активов (ОНА) в формировании финансового результата ВТБ

Отложенные налоговые активы (ОНА) являются одним из наиболее сложных, но при этом мощных инструментов налогового планирования и финансового учета в коммерческом банке. Они отражают суммы налога на прибыль, которые, как ожидается, будут возмещены в будущих периодах за счет уменьшения налогооблагаемой прибыли. ОНА возникают из-за вычитаемых временных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом, например, если определенные расходы признаются в бухгалтерском учете раньше, чем в налоговом, или доходы – позже.

Для ПАО Банк ВТБ роль ОНА в формировании финансового результата особенно ярко проявилась в 2025 году. По данным от мая 2025 года, чистая прибыль ВТБ по МСФО составила 68,1 млрд рублей. Из этой внушительной суммы 67,3 млрд рублей было сформировано именно за счет отражения отложенного налогового актива. Этот факт подчеркивает не просто значимость, а ключевую роль налогового фактора и, в частности, ОНА, в финансовом планировании и отчетности банка.

Механизм возникновения и признания ОНА:
ОНА признаются, когда существуют вычитаемые временные разницы, то есть ситуации, при которых налогооблагаемая прибыль в будущем будет меньше бухгалтерской прибыли. Например:

• Различия в порядке формирования резервов (РВПС, резервы под обесценение активов). Если в бухгалтерском учете резерв формируется в большем объеме, чем это разрешено для налогового учета, возникает вычитаемая временная разница.
• Различия в сроках амортизации основных средств и нематериальных активов.
• Перенос убытков на будущие периоды (как обсуждалось в разделе 2.2.1).

Признание ОНА требует уверенности в том, что в будущих периодах будет получена достаточная налогооблагаемая прибыль, против которой эти ОНА могут быть зачтены. В случае ВТБ, признание столь крупного ОНА стало возможным благодаря обновлению модели прогнозирования на 10-летнем горизонте, основанной на ожиданиях смягчения денежно-кредитной политики Банка России. Ожидание снижения ключевой ставки ЦБ РФ обычно ведет к улучшению условий для банковского бизнеса (снижение стоимости фондирования, рост кредитования), что, в свою очередь, формирует более оптимистичные прогнозы по будущей налогооблагаемой прибыли. Что это означает для стратегии? Банку важно не только формировать ОНА, но и активно управлять ожиданиями рынка и макроэкономическими прогнозами, поскольку они напрямую влияют на возможность признания и реализации этих активов, тем самым влияя на финансовый результат.

Влияние ОНА на финансовый результат:
Признание ОНА отражается в отчете о совокупном доходе и увеличивает чистую прибыль. Это происходит потому, что ОНА уменьшают текущие или будущие налоговые обязательства. Для ВТБ, 67,3 млрд рублей ОНА, по сути, представляют собой будущую экономию на налоге на прибыль, которая капитализирована в текущем периоде.

Таблица 2.3.1. Влияние ОНА на чистую прибыль ВТБ (май 2025 г.)

Показатель	Значение
Чистая прибыль по МСФО за май 2025 г., млрд руб.	68,1
Чистая прибыль, сформированная за счет ОНА, млрд руб.	67,3
Доля ОНА в чистой прибыли, %	98,82%

Такая высокая доля ОНА в формировании чистой прибыли за отдельный период свидетельствует о глубокой проработке налоговой политики банка и активном управлении налоговыми инструментами. Это также подчеркивает, что оценка перспектив банка не ограничивается только операционной прибылью, но включает и сложные механизмы налогового учета, которые могут существенно влиять на итоговые финансовые показатели. Эффективное управление ОНА позволяет не только оптимизировать налоговую нагрузку, но и сглаживать волатильность финансового результата, делая его более предсказуемым и устойчивым.

ГЛАВА 3. РАЗРАБОТКА И ОБОСНОВАНИЕ ПРЕДЛОЖЕНИЙ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ В ПАО БАНК ВТБ

3.1. Стратегические направления оптимизации налогового планирования в условиях реформ 2025 года

Масштабные налоговые реформы 2025 года, в частности повышение ставки налога на прибыль до 25%, создают новые вызовы для ПАО Банк ВТБ, но одновременно и открывают возможности для применения более совершенных стратегий налогового планирования. Оптимизация в этих условиях должна быть комплексной и включать как адаптационные, так и проактивные меры.

1. Пересмотр и актуализация налоговой учетной политики:
С учетом новой ставки налога на прибыль и других изменений в НК РФ, ВТБ должен провести полный пересмотр своей налоговой учетной политики. Это включает:

• Методы амортизации: Оценка возможности применения различных методов амортизации для основных средств и нематериальных активов, чтобы максимизировать вычитаемые расходы в первые годы эксплуатации.
• Порядок формирования резервов: Детальная проработка положений о формировании резервов по сомнительным долгам (РВПС) с учетом последних изменений в ст. 292 НК РФ. Важно максимально использовать право на формирование этих резервов в рамках закона, что напрямую снижает налогооблагаемую прибыль.
• Учет доходов и расходов: Корректировка внутренних регламентов по признанию доходов и расходов с целью их синхронизации с налоговыми требованиями, минимизации временных разниц и потенциальных налоговых рисков.

2. Усиление внутреннего контроля и системы налогового комплаенса:
С ростом сложности налогового законодательства возрастает и риск ошибок. Необходима дальнейшая автоматизация процессов налогового учета и отчетности, внедрение систем искусственного интеллекта для выявления аномалий и потенциальных рисков.

• Регулярный налоговый аудит: Проведение внутреннего аудита налоговых обязательств и процессов с целью выявления и устранения ошибок до их обнаружения налоговыми органами.
• Обучение персонала: Повышение квалификации сотрудников налогового департамента, бухгалтерии и юристов в области актуального налогового законодательства и практики его применения.

3. Проактивное управление налоговыми рисками:
В условиях повышенной неопределенности стратегическим направлением является проактивное управление рисками, а не реагирование на уже возникшие проблемы.

• Мониторинг законодательства: Создание эффективной системы постоянного мониторинга изменений в НК РФ, разъяснений Минфина и ФНС, судебной практики.
• Налоговое моделирование: Разработка моделей для прогнозирования влияния различных налоговых сценариев на финансовый результат банка, что позволит оперативно корректировать стратегии.

4. Оптимизация структуры активов и пассивов:
Банк может пересмотреть свою структуру активов и пассивов с учетом дифференцированных ставок налогообложения.

• Инвестиции в государственные ценные бумаги: Переоценка привлекательности инвестиций в государственные ценные бумаги с учетом того, что доходы от них облагаются по общей ставке налога на прибыль.
• Структурирование сделок: Разработка налогово-эффективных структур для крупных сделок, слияний и поглощений, операций с производными финансовыми инструментами.

Реализация этих направлений позволит ВТБ не только адаптироваться к новым налоговым условиям, но и использовать их для укрепления своих конкурентных позиций, обеспечивая устойчивый рост и минимизацию налогового бремени в долгосрочной перспективе.

3.2. Предложения по использованию налоговых преференций и современных инструментов

В условиях повышения общей ставки налога на прибыль до 25% с 2025 года, для ПАО Банк ВТБ становится критически важным активное использование всех доступных налоговых преференций и современных инструментов, позволяющих легально снизить налоговое бремя.

1. Использование льготной ставки для ИТ-компаний (5%):

Одним из наиболее перспективных направлений является использование льготной ставки по налогу на прибыль для аккредитованных ИТ-компаний, которая с 2025 года до конца 2030 года составляет 5%. ПАО Банк ВТБ, как крупный финансовый институт, обладает развитой ИТ-инфраструктурой и активно инвестирует в разработку собственных программных продуктов и цифровых решений.

Предложение:
Рекомендовать ВТБ рассмотреть возможность выделения части своих ИТ-подразделений или создания дочерней структуры (100% дочерней компании), которая будет специализироваться на разработке, внедрении и сопровождении программного обеспечения для нужд банка. Эта дочерняя компания должна быть аккредитована как ИТ-компания в соответствии с требованиями законодательства РФ.

Обоснование:

• Снижение налоговой нагрузки: Доходы, получаемые этой ИТ-компанией от реализации разработанного ПО банку или другим клиентам, будут облагаться по ставке 5% вместо 25%. Это создаст значительную налоговую экономию.
• Стимулирование инноваций: Внутренняя ИТ-компания будет иметь прямую мотивацию к разработке передовых решений, что повысит технологическую независимость и конкурентоспособность ВТБ.
• Юридическая чистота: Такая схема полностью соответствует законодательству, если дочерняя ИТ-компания ведет реальную деятельность и соответствует критериям аккредитации.

Расчет потенциального экономического эффекта:
Предположим, что ВТБ ежегодно инвестирует в разработку ПО и внутренние ИТ-услуги порядка 40 млрд рублей. Если эти расходы перевести во внутренний оборот через аккредитованную ИТ-дочернюю структуру, то ее прибыль (допустим, 10% от оборота, то есть 4 млрд рублей) будет облагаться по льготной ставке.

• Налог на прибыль без льготы (по ставке 25%): 4 млрд руб. × 25% = 1 млрд руб.
• Налог на прибыль со льготой (по ставке 5%): 4 млрд руб. × 5% = 0,2 млрд руб.
• Экономия на налоге на прибыль: 1 млрд руб. — 0,2 млрд руб. = 0,8 млрд руб. ежегодно.

Этот расчет является упрощенным и требует более детальной проработки финансовой модели, но он демонстрирует значительный потенциал экономии.

2. Переход к налоговому мониторингу:

Предложение:
Ускорить процесс перехода ПАО Банк ВТБ на режим налогового мониторинга.

Обоснование:

• Снижение налоговых рисков: Налоговый мониторинг позволяет минимизировать риск доначислений и штрафов, поскольку сложные или неоднозначные операции согласовываются с ФНС в режиме реального времени.
• Повышение прозрачности: Открытое взаимодействие с налоговыми органами повышает доверие и сокращает время на проверки.
• Эффективность управления: Позволяет заблаговременно получать мотивированное мнение ФНС по вопросам налогообложения, что снижает неопределенность и способствует принятию более обоснованных управленческих решений.
• Оптимизация трудозатрат: Сокращение объема работы по подготовке к выездным проверкам и ответам на запросы.

Хотя налоговый мониторинг не дает прямого снижения налоговых ставок, он существенно сокращает издержки, связанные с налоговыми спорами, штрафами и пенями, что в долгосрочной перспективе является значительной статьей экономии для крупного банка.

3. Эффективное использование накопленных налоговых убытков:

Как уже было отмечено в разделе 2.2.1, ВТБ имеет значительный накопленный налоговый убыток в размере 174 млрд рублей.

Предложение:
Разработать стратегию максимально эффективного использования накопленного налогового убытка с учетом законодательного ограничения в 50% налогооблагаемой прибыли, продленного до 31 декабря 2026 года.

Обоснование:

• Прямое снижение налога на прибыль: Использование убытков позволяет напрямую уменьшать налоговую базу и, как следствие, сумму налога на прибыль.
• Налоговое планирование на несколько лет: Учитывая ограничение в 50%, необходимо планировать использование убытка на несколько налоговых периодов, чтобы максимально реализовать этот резерв.
• Важность до 2026 года: До конца 2026 года действует ограничение, после которого, если оно не будет продлено, возможно будет зачесть до 100% прибыли. Банку важно использовать максимально возможную сумму до этого срока.

3.2.1. Расчет экономического эффекта от внедрения предложенных мероприятий

Для количественного обоснования эффективности предложенных мероприятий проведем расчет ожидаемого снижения налогового бремени (налога на прибыль) в абсолютных и относительных величинах.

I. Экономический эффект от использования льготной ставки для ИТ-компаний:

Исходя из предположения, что ВТБ сможет перевести часть своих ИТ-расходов через дочернюю аккредитованную ИТ-компанию с объемом прибыли в 4 млрд рублей ежегодно:

• Налог на прибыль без льготы (ставка 25%): 4 млрд руб. × 0,25 = 1 млрд руб.
• Налог на прибыль со льготой (ставка 5%): 4 млрд руб. × 0,05 = 0,2 млрд руб.
• Ожидаемое снижение налога на прибыль: 1 млрд руб. — 0,2 млрд руб. = 0,8 млрд руб.
• Относительное снижение: (0,8 млрд руб. / 1 млрд руб.) × 100% = 80% по этой части прибыли.

II. Экономический эффект от использования накопленных убытков прошлых лет:

Предположим, что в 2025 году налогооблагаемая прибыль ВТБ до учета убытков составит 600 млрд рублей (для примера). Накопленный убыток составляет 174 млрд рублей, и его использование ограничено 50% налогооблагаемой прибыли.

• Максимальная сумма использования убытка в 2025 году: 600 млрд руб. × 0,50 = 300 млрд руб.
• Поскольку накопленный убыток (174 млрд руб.) меньше максимальной суммы (300 млрд руб.), весь убыток может быть использован в 2025 году.
• Налогооблагаемая база с учетом убытка: 600 млрд руб. — 174 млрд руб. = 426 млрд руб.
• Налог на прибыль с учетом убытка (ставка 25%): 426 млрд руб. × 0,25 = 106,5 млрд руб.
• Налог на прибыль без учета убытка: 600 млрд руб. × 0,25 = 150 млрд руб.
• Ожидаемое снижение налога на прибыль: 150 млрд руб. — 106,5 млрд руб. = 43,5 млрд руб.
• Относительное снижение: (43,5 млрд руб. / 150 млрд руб.) × 100% = 29% от потенциального налога на прибыль.

III. Интегральный экономический эффект:

Суммируем эффекты от двух предложений (без учета налогового мониторинга, эффект от которого преимущественно косвенный и выражается в предотвращенных потерях):

• Общее ожидаемое снижение налога на прибыль: 0,8 млрд руб. (ИТ-льгота) + 43,5 млрд руб. (убытки) = 44,3 млрд руб.

Такой значительный экономический эффект, исчисляемый десятками миллиардов рублей, подтверждает высокую практическую значимость и актуальность предложенных мероприятий для ПАО Банк ВТБ в условиях изменившегося налогового ландшафта 2025 года. Эти рекомендации не только позволят банку минимизировать негативное влияние повышения налоговой ставки, но и укрепить его финансовую устойчивость и конкурентоспособность.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Налоговое планирование в коммерческом банке в условиях динамично меняющегося российского законодательства, особенно после масштабных реформ 2025 года, является не просто опциональной функцией, а стратегическим императивом. В рамках данной выпускной квалификационной работы была достигнута поставленная цель: осуществлен комплексный анализ специфики налогового планирования в банковском секторе РФ с учетом последних изменений и разработаны обоснованные предложения по его оптимизации на примере ПАО Банк ВТБ.

В ходе исследования было установлено, что налоговое планирование — это законный и этичный инструмент оптимизации налогового бремени, интегрированный в систему финансового риск-менеджмента банка. Оно базируется на принципах законности, комплексности, рациональности и перспективности.

Детальный анализ правового поля 2025 года выявил критически важные изменения: повышение общей ставки налога на прибыль до 25% и введение прогрессивной шкалы НДФЛ для процентных доходов вкладчиков с учетом необлагаемого лимита (210 тыс. руб. для 2025 г.). Эти изменения значительно увеличивают налоговую нагрузку и требуют от банков пересмотра своих стратегий. Была подчеркнута специфика формирования налоговой базы по налогу на прибыль для банков, включая особый порядок учета доходов, расходов и формирования резервов на возможные потери по ссудам (РВПС), а также роль банка как налогового агента по НДФЛ.

Аналитическая оценка деятельности ПАО Банк ВТБ за 2022–2024 гг. показала значительные финансовые успехи банка после убыточного 2022 года, с чистой прибылью в 432,2 млрд руб. в 2023 году и рекордными 551,4 млрд руб. в 2024 году. При этом было выявлено, что управление отложенными налоговыми активами (ОНА) играет ключевую роль в формировании финансового результата, что подтверждается фактом, когда в мае 2025 года 67,3 млрд руб. из 68,1 млрд руб. чистой прибыли ВТБ было сформировано за счет ОНА. Также был идентифицирован значительный налоговый резерв в виде накопленного налогового убытка в размере 174 млрд руб., который, несмотря на ограничение в 50% налогооблагаемой прибыли (продленное до 2026 года), может быть использован для существенного снижения налогового бремени.

На основе проведенного анализа были разработаны конкретные предложения по совершенствованию налогового планирования в ПАО Банк ВТБ:

1. Актуализация налоговой учетной политики с учетом новых ставок и правил, включая оптимизацию формирования резервов и методов амортизации.
2. Усиление внутреннего контроля и налогового комплаенса через автоматизацию, аудит и обучение персонала.
3. Переход на налоговый мониторинг для минимизации рисков и повышения прозрачности взаимодействия с ФНС.
4. Использование льготной ставки по налогу на прибыль (5%) для ИТ-компаний через создание или выделение дочерней аккредитованной ИТ-структуры.
5. Стратегическое планирование использования накопленных налоговых убытков (174 млрд руб.) с учетом ограничения в 50% до 2026 года.

Количественное обоснование предложений продемонстрировало значительный экономический эффект. Так, только за счет использования ИТ-льготы и эффективного зачета убытков прошлых лет, ВТБ может получить ожидаемое снижение налога на прибыль в размере до 44,3 млрд рублей. Эти цифры подтверждают высокую практическую значимость и актуальность предложенных мер.

Перспективы дальнейших исследований могут быть связаны с более глубокой проработкой вопросов трансфертного ценообразования внутри крупных банковских групп, а также с оценкой влияния новых цифровых технологий (например, блокчейна, искусственного интеллекта) на трансформацию налоговых процессов и риск-менеджмента в банковском секторе.

ПРИЛОЖЕНИЯ

• Финансовая отчетность ВТБ (извлечения за 2022-2024 гг.).
• Расчеты налоговой нагрузки ПАО Банк ВТБ.
• Детальный расчет экономического эффекта от предложенных мероприятий.

Список использованной литературы

1. Баранова Л., Тихонова Е. О новой налоговой модели // Финансы. 2012. № 4. С. 29.
2. Василишен Э.К. К вопросу о налогообложении российских коммерческих банков // Деньги и кредит. 2011. № 5. С. 48.
3. Гаврилова И.В. Вопросы гармонизации бухгалтерского и налогового учета основных средств // Финансовый вестник. 2013. № 10. С. 20–23.
4. Генфан А. Чего ждать от налоговых проверок в ближайшее время // Учет. Налоги. Право. 2013. № 30. С. 6.
5. Налог на прибыль организаций. URL: https://nalog.gov.ru/ (дата обращения: 05.10.2025).
6. Прибыль ВТБ в мае почти полностью сформировал налоговый доход из-за обновления прогноза по ДКП // Интерфакс. 2025-07-01. URL: https://www.interfax.ru/ (дата обращения: 05.10.2025).
7. Картухин А.В. ВИДЫ НАЛОГОВЫХ РИСКОВ В КОММЕРЧЕСКОМ БАНКЕ И СПОСОБЫ УПРАВЛЕНИЯ ИМИ // Проблемы анализа риска (ВАК). URL: https://cyberleninka.ru/article/n/vidy-nalogovyh-riskov-v-kommercheskom-banke-i-sposoby-upravleniya-imi (дата обращения: 05.10.2025).
8. Амбросьева Т.Г. Налоговые риски в банковской деятельности // Сервис в России и за рубежом (ВАК). 2012. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/nalogovye-riski-v-bankovskoy-deyatelnosti (дата обращения: 05.10.2025).
9. Годовые отчеты // ВТБ. URL: https://www.vtb.ru/akcionery-i-investory/finansovaja-otchetnost/godovye-otchety/ (дата обращения: 05.10.2025).
10. В 2024 году вкладчикам впервые начислят налог на доходы от банковских вкладов // ФНС России. 2024-01-26. URL: https://nalog.gov.ru/rn49/news/tax_doc/14352554/ (дата обращения: 05.10.2025).
11. Анализ результатов ВТБ за 2024 год: достижения и проблемы // Т‑Банк. 2025-02-26. URL: https://tbank.ru/ (дата обращения: 05.10.2025).
12. НК РФ Глава 25. Налог на прибыль организаций // Инфо-Бухгалтер. URL: https://ib.ru/law/nk-rf-chast-2-glava-25 (дата обращения: 05.10.2025).
13. Бухгалтерская отчетность компании // ВТБ Регистратор. URL: https://www.vtbreg.ru/raskrytie-informacii/buhgalterskaya-otchetnost-kompanii/ (дата обращения: 05.10.2025).
14. В 2024 году вкладчикам впервые начислят налог на доходы от банковских вкладов // Контур.ру. 2024-08-22. URL: https://kontur.ru/ (дата обращения: 05.10.2025).
15. Как платить налоги с вклада в 2025 году и кто должен это делать // Банки.ру. 2023-03-21. URL: https://www.banki.ru/ (дата обращения: 05.10.2025).
16. Гончаренко М.А., Хацько А.Д. Налоговые инструменты влияния на развитие рынка финансовых услуг // Финансовый университет (ВАК). 2023. URL: https://www.fa.ru/ (дата обращения: 05.10.2025).
17. НК РФ Статья 60. Обязанности банков по исполнению поручений на перечисление налогов, сборов, страховых взносов // КонсультантПлюс. URL: https://www.consultant.ru/ (дата обращения: 05.10.2025).
18. НК РФ Глава 25. Налог на прибыль организаций // КонсультантПлюс. URL: https://www.consultant.ru/ (дата обращения: 05.10.2025).
19. Налог на прибыль — изменение законодательства 2023 // Каневская.ТВ. 2022-12-17. URL: https://kanevskaya.tv/index.php?newsid=3506 (дата обращения: 05.10.2025).