Учет товаров на складе и отчетность материально-ответственных лиц: Теоретический анализ и практический алгоритм (на основе ФСБУ 5/2019)

С 2021 года российская система бухгалтерского учета претерпела значительные изменения, особенно в части регулирования запасов, что связано с вступлением в силу Федерального стандарта бухгалтерского учета (ФСБУ) 5/2019 «Запасы». Этот переход ознаменовал не просто смену правил, а принципиальное переосмысление подходов к признанию, оценке и списанию активов, составляющих основу операционной деятельности большинства организаций. В этих условиях доскональное понимание и строгое соблюдение новых требований становится критически важным для обеспечения достоверности финансовой отчетности и минимизации рисков. Актуальность темы «Учет товаров на складе и отчетность материально-ответственных лиц» возрастает многократно, поскольку именно на уровне склада и в работе материально-ответственных лиц (МОЛ) реализуются многие положения нового стандарта.

Целью данной работы является разработка исчерпывающей теоретической и методологической основы, которая послужит надежным фундаментом для написания контрольной работы или учебного исследования. Мы стремимся не просто изложить сухие нормативные положения, но и создать целостную картину взаимодействия бухгалтерского учета, складской логистики и правового регулирования материальной ответственности.

В рамках исследования будут поставлены следующие задачи:

• Раскрыть актуальную нормативно-правовую базу, регламентирующую учет запасов, с акцентом на ФСБУ 5/2019.
• Детально проанализировать методы оценки товаров при их отпуске и влияние этих методов на финансовый результат организации.
• Определить правовой статус и функционал материально-ответственных лиц, а также границы их ответственности в соответствии с Трудовым кодексом РФ.
• Систематизировать документооборот на складе, учитывая современные требования к первичным учетным документам и отчетности МОЛ.
• Представить типовые бухгалтерские проводки для различных этапов движения товаров, объясняя логику их применения на счетах 41 и 42.
• Разработать подробный алгоритм проведения инвентаризации и списания недостач, включая специфику учета естественной убыли.

Структура работы последовательно раскрывает эти аспекты, переходя от общих нормативных положений к детализации учетных операций и практических алгоритмов.

Нормативно-правовые основы и терминология учета запасов

Эволюция бухгалтерского учета в России всегда шла по пути повышения его прозрачности и сопоставимости, приближаясь к международным стандартам. В этом контексте введение Федерального стандарта бухгалтерского учета (ФСБУ) 5/2019 «Запасы», утвержденного Приказом Минфина России от 15.11.2019 № 180н, стало одной из наиболее значимых реформ последних лет. Именно этот документ заложил современные основы для признания, оценки и последующего учета одной из важнейших категорий активов организации — запасов. Такой подход позволяет компаниям более точно отражать экономическую реальность, что обеспечивает лучшую информативность финансовой отчетности для всех заинтересованных сторон.

Согласно ФСБУ 5/2019, запасами признаются активы, которые потребляются или продаются в рамках обычного операционного цикла организации, либо используются в течение периода не более 12 месяцев. Этот термин охватывает широкий спектр объектов: от сырья и материалов, необходимых для производства, до готовой продукции, ожидающей реализации, и товаров, приобретенных специально для перепродажи. Такая формулировка подчеркивает динамический характер запасов как элементов, постоянно участвующих в экономическом обороте.

Признание и первичная оценка запасов в соответствии с ФСБУ 5/2019

Ключевым моментом в учете является определение условий, при которых активы могут быть признаны запасами. ФСБУ 5/2019 устанавливает два основных критерия:

1. Затраты, связанные с приобретением или созданием запасов, обеспечат получение в будущем экономических выгод.
2. Сумма этих затрат может быть надежно определена.

При соблюдении этих условий запасы признаются в бухгалтерском учете по их фактической себестоимости. Фактическая себестоимость — это совокупность всех затрат, непосредственно связанных с приобретением и доведением запасов до состояния и местоположения, в которых они пригодны для использования в запланированных целях. В нее могут входить:

• Цены приобретения у поставщиков.
• Таможенные пошлины и сборы.
• Невозмещаемые налоги (например, акцизы, если они не включаются в возмещаемые НДС).
• Затраты на заготовку и доставку запасов до места их использования (транспортно-заготовительные расходы).
• Затраты на доработку, сортировку, фасовку и иные аналогичные работы, доводящие запасы до требуемого состояния.
• Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов.

Важно отметить, что управленческие и общехозяйственные расходы, а также затраты на хранение (кроме тех случаев, когда хранение является частью технологического процесса), как правило, не включаются в фактическую себестоимость запасов, а признаются расходами периода. Организация также самостоятельно определяет единицу учета запасов — это может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа или отдельный объект, что обязательно фиксируется в учетной политике.

Специфика применения ФСБУ 5/2019: Исключения для субъектов МСП и запасов для управленческих нужд

ФСБУ 5/2019, стремясь к универсальности, одновременно предусматривает определенные исключения и упрощения для некоторых категорий организаций. Это демонстрирует гибкость стандарта и его нацеленность на снижение административной нагрузки там, где это оправдано.

Одним из наиболее значимых исключений является возможность неприменения ФСБУ 5/2019 микропредприятиями, которые имеют право на ведение упрощенного бухгалтерского учета. Это право регулируется Федеральным законом № 209-ФЗ и предоставляется организациям, соответствующим определенным критериям:

• Среднесписочная численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать 15 человек.
• Доход (выручка) от осуществления предпринимательской деятельности за предшествующий календарный год не должен превышать 120 миллионов рублей.

Для таких предприятий учет запасов может быть значительно упрощен, что снижает их издержки на ведение бухгалтерии.

Второе важное исключение касается запасов, предназначенных для управленческих нужд. Абзац 3 пункта 2 ФСБУ 5/2019 прямо предусматривает, что затраты на приобретение таких запасов могут быть признаны расходами того периода, в котором они были понесены. Это означает, что организации, не относящиеся к микропредприятиям, но использующие, например, канцелярские товары, хозяйственные принадлежности, запасные части для офисной техники исключительно для управленческих нужд, могут не капитализировать их в составе запасов, а сразу списывать на счета затрат (например, 26 «Общехозяйственные расходы»). Такое упрощение направлено на оптимизацию учета тех активов, которые, хотя и являются запасами по своей природе, не оказывают существенного влияния на себестоимость выпускаемой продукции или оказываемых услуг и не предназначены для перепродажи.

Эти исключения подчеркивают, что, несмотря на строгие правила ФСБУ 5/2019, стандарт оставляет пространство для адаптации учетной политики под специфику и масштаб деятельности конкретной организации, что является важным аспектом современного бухгалтерского регулирования.

Методы оценки товаров при отпуске и их влияние на финансовый результат

После первичного признания и оценки запасов по фактической себестоимости, следующий критически важный этап в их учете — это оценка при отпуске (выбытии). Будь то передача в производство, продажа или иное списание, корректное определение стоимости выбывающих запасов напрямую влияет на себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг) и, как следствие, на финансовый результат организации. ФСБУ 5/2019 устанавливает четкие правила для этих процессов, которые организация обязана закрепить в своей учетной политике.

На отчетную дату запасы подлежат переоценке по наименьшей из двух величин: фактической себестоимости или чистой стоимости продажи (ЧСП). Чистая стоимость продажи (ЧСП) определяется как предполагаемая цена, по которой актив может быть реализован в обычных условиях, за вычетом предполагаемых затрат на завершение производства и расходов на продажу. Это правило направлено на то, чтобы активы не учитывались по стоимости, превышающей их потенциальную экономическую выгоду, обеспечивая принцип осмотрительности в учете.

При отпуске запасов их себестоимость может быть рассчитана одним из следующих методов:

1. По себестоимости каждой единицы. Этот метод применяется для уникальных запасов, которые не могут быть взаимозаменяемыми, или для запасов, которые производятся или приобретаются для выполнения конкретного проекта (например, ювелирные изделия, автомобили, крупное оборудование).
2. По средней себестоимости.
3. Методом ФИФО (First In, First Out).

Выбор метода оценки не случаен. Он должен быть зафиксирован в учетной политике и последовательно применяться для однородных групп запасов. Это обеспечивает сопоставимость данных и стабильность учетного процесса.

Сравнительный анализ методов ФИФО и средней себестоимости

Разберем более детально два наиболее распространенных метода оценки запасов при их выбытии: ФИФО и средней себестоимости.

1. Метод ФИФО (First In, First Out – «первым поступил, первым выбыл»)

Суть метода ФИФО заключается в допущении, что запасы, которые были приобретены или произведены первыми, первыми же и отпускаются в производство или продажу. Это означает, что на балансе организации остаются запасы, приобретенные по наиболее поздним ценам.

• Механизм расчета: При каждом выбытии запасов их стоимость определяется исходя из цен первых по времени поступлений. Если объем выбывающих запасов превышает количество первых партий, то используются цены последующих партий до полного покрытия объема выбытия.
• Влияние на финансовый результат: В условиях растущих цен (инфляции) метод ФИФО приводит к более низкой себестоимости реализованной продукции, поскольку списываются запасы, приобретенные по более старым, низким ценам. Это, в свою очередь, ведет к более высокой прибыли и, соответственно, к большей налоговой нагрузке по налогу на прибыль. Остатки запасов на балансе оцениваются по более высоким, текущим ценам, что делает баланс более «дорогим» и приближенным к рыночной стоимости.
• Преимущества: Отражает реальную физическую логику движения многих запасов (особенно скоропортящихся), обеспечивает более актуальную оценку остатков запасов на конец периода.
• Недостатки: Может приводить к искажению прибыли в инфляционных условиях, так как сопоставляет текущую выручку с «старыми» затратами.

2. Метод средней себестоимости

Метод средней себестоимости предполагает расчет единой усредненной стоимости для всех запасов одного вида. Этот метод может применяться как на постоянной основе (скользящая средняя), так и периодически (взвешенная средняя за период).

• Механизм расчета:
  • Взвешенная средняя (периодическая): Рассчитывается путем деления общей стоимости запасов (остаток на начало периода плюс все поступления за период) на их общее количество. Эта средняя стоимость затем применяется для оценки всех выбывших запасов и остатков на конец периода.
  • Скользящая средняя (постоянная): Средняя себестоимость пересчитывается после каждого нового поступления. Затем эта новая средняя стоимость применяется для оценки следующего выбытия.

  Формула для расчета средней себестоимости единицы:
  Средняя себестоимость единицы = (Стоимость остатка на начало + Стоимость поступлений за период) / (Количество остатка на начало + Количество поступлений за период)

• Влияние на финансовый результат: Метод средней себестоимости сглаживает влияние ценовых колебаний. В условиях как роста, так и падения цен он дает промежуточную себестоимость, что делает прибыль более стабильной и менее волатильной по сравнению с ФИФО. Остатки запасов и себестоимость списания отражаются по усредненным ценам.
• Преимущества: Простота применения, особенно при большом ассортименте и частых движениях запасов. Сглаживает ценовые колебания, делая финансовые показатели более стабильными.
• Недостатки: Не всегда отражает фактическое движение запасов.

Критерий	Метод ФИФО	Метод средней себестоимости
Принцип списания	Первые поступления списываются первыми.	Усредненная стоимость всех запасов списывается.
Влияние на прибыль (при росте цен)	Выше (низкая себестоимость, высокие остатки).	Промежуточное значение.
Оценка остатков (при росте цен)	Выше (по последним ценам).	Промежуточное значение.
Сложность учета	Средняя (требует отслеживания партий).	Простая (требует периодического или постоянного пересчета средней).
Соответствие реальности	Часто соответствует физическому движению.	Не всегда соответствует физическому движению.

Выбор конкретного метода должен быть обусловлен не только учетной политикой, но и спецификой бизнеса, видом запасов, а также желаемым уровнем детализации и влиянием на финансовую отчетность. Кажется ли вам, что ваш текущий метод оценки запасов наилучшим образом отражает экономическую реальность вашего предприятия?

Запрещенные методы оценки в российском учете

Важным аспектом современного российского бухгалтерского учета является не только перечень разрешенных методов, но и четкое обозначение тех, которые более не применяются.

Ранее в российском учете допускался к использованию метод ЛИФО (Last In, First Out — «последним поступил, первым выбыл»). Этот метод основывался на допущении, что запасы, поступившие в последнюю очередь, первыми отпускаются в производство или продажу. В условиях инфляции ЛИФО приводил к более высокой себестоимости реализованной продукции (списывались запасы, приобретенные по более высоким, текущим ценам) и, соответственно, к более низкой прибыли и меньшей налоговой нагрузке.

Однако, с введением ФСБУ 5/2019, метод ЛИФО был исключен из перечня разрешенных к применению методов оценки запасов. Это решение было принято в рамках гармонизации российского учета с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), где метод ЛИФО также не допускается. Таким образом, для целей российского бухгалтерского учета использование метода ЛИФО строго запрещено. Организации, которые ранее применяли этот метод, обязаны были изменить свою учетную политику и перейти на один из разрешенных методов (ФИФО, средняя себестоимость или по себестоимости каждой единицы).

Это изменение подчеркивает стремление к более прозрачному и единообразному отражению стоимости запасов, исключая методы, которые могли использоваться для агрессивного налогового планирования за счет искажения себестоимости и финансового результата.

Правовое положение и организация материальной ответственности

В системе учета товаров на складе одной из центральных фигур является материально-ответственное лицо (МОЛ). Эффективность учета и сохранность ценностей во многом зависят от четкости определения правового статуса МОЛ и организации его ответственности. Эта тема выходит за рамки чисто бухгалтерского учета и глубоко укоренена в трудовом законодательстве Российской Федерации.

Материально-ответственное лицо (МОЛ) — это работник, который по должности или на основании заключенного договора принимает на себя полную материальную ответственность за прямой действительный ущерб, причиненный работодателю вследствие недостачи вверенных ему ценностей, а также за иной ущерб, возникший в результате его неправомерных действий или бездействия. Особенность статуса МОЛ заключается в том, что оно несет ответственность за сохранность имущества, даже если ущерб возник не по его прямому злому умыслу, а вследствие небрежности или нарушения правил хранения и учета.

Юридические основания для заключения договоров о полной материальной ответственности установлены статьей 244 Трудового кодекса РФ (ТК РФ). Согласно этой статье, письменные договоры о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности могут заключаться с работниками, достигшими возраста 18 лет и непосредственно обслуживающими или использующими денежные, товарные ценности или иное имущество.

Перечень работ и категорий работников, с которыми могут заключаться такие договоры, утвержден Постановлением Минтруда РФ от 31.12.2002 № 85. В этот перечень входят, например, заведующие складами, кладовщики, кассиры, продавцы, а также иные работники, осуществляющие прием, хранение, отпуск, транспортировку, продажу и учет ценностей. Важно отметить, что работодатель не вправе заключить договор о полной материальной ответственности с работником, чья должность или выполняемая работа не предусмотрены указанным Перечнем, даже если по факту он имеет доступ к ценностям.

Обязанности МОЛ включают:

• Обеспечение сохранности вверенного имущества.
• Ведение надлежащего учета фактического наличия ценностей.
• Оформление первичной документации по движению товаров.
• Участие в проведении инвентаризаций.

Для обеспечения эффективного контроля за сохранностью имущества, бухгалтерский аналитический учет товаров ведется не только в разрезе мест хранения (складов, секций), но и обязательно в разрезе каждого материально-ответственного лица. Это позволяет точно определить, кто несет ответственность за конкретные ценности, и облегчает процесс инвентаризации и выявления расхождений.

Границы материальной ответственности МОЛ: Прямой действительный ущерб

Понимание границ материальной ответственности МОЛ критически важно как для работодателя, так и для самого работника. Трудовое законодательство Российской Федерации четко определяет, за какой именно ущерб может быть привлечен работник.

Статья 238 ТК РФ устанавливает, что работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб. При этом законодатель дает строгое определение этому понятию:

• Прямой действительный ущерб — это реальное уменьшение наличного имущества работодателя или ухудшение его состояния (например, недостача товаров, порча оборудования), а также необходимость работодателя произвести затраты на приобретение, восстановление имущества либо на возмещение ущерба третьим лицам. Проще говоря, это ущерб, который можно «потрогать», который ведет к непосредственным потерям в имущественной сфере работодателя.

Однако статья 238 ТК РФ содержит и важное уточнение: неполученные доходы (упущенная выгода) взысканию с работника не подлежат. Это принципиальное разграничение, которое защищает работника от чрезмерных и порой неопределимых требований. Например, если из-за недостачи товара организация не смогла выполнить контракт и упустила потенциальную прибыль, эта упущенная выгода не может быть взыскана с МОЛ. Взысканию подлежит только стоимость самой недостачи.

Пример: Кладовщик по неосторожности допустил порчу партии товара на складе.

• Прямой действительный ущерб: Стоимость испорченного товара, а также затраты на его утилизацию или переработку (если таковые имеются). Именно эта сумма может быть взыскана с кладовщика.
• Упущенная выгода: Потенциальная прибыль, которую организация могла бы получить от продажи этого товара. Эта сумма с кладовщика взыскана быть не может.

Таким образом, законодательство обеспечивает баланс интересов: с одной стороны, стимулирует работников к бережному отношению к имуществу работодателя, с другой — ограничивает ответственность работников разумными и измеримыми рамками, предотвращая произвольные требования. Для работодателя это означает, что при выявлении ущерба он должен четко доказать наличие прямого действительного ущерба и его связь с действиями (или бездействием) МОЛ.

Документооборот товаров на складе и отчетность МОЛ

Эффективный учет товаров на складе немыслим без четко налаженного документооборота. Именно первичные учетные документы являются основой для всех бухгалтерских записей, подтверждают факт совершения хозяйственных операций и служат инструментом контроля за движением запасов. Документооборот, как правило, регламентируется графиком, который утверждается руководителем организации и определяет сроки и порядок создания, передачи и обработки документов на всех этапах движения товаров.

Ключевые этапы движения товаров на складе и соответствующие им документы:

1. Приемка товаров:

• Акт о приемке товаров (форма ТОРГ-1): Применяется при поступлении товаров от поставщика в случае выявления количественных или качественных расхождений с данными сопроводительных документов, или при отсутствии сопроводительных документов.
• Приходный ордер (форма ТОРГ-4): Используется при поступлении товаров без счета поставщика (например, при оприходовании излишков, выявленных при инвентаризации).
• Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей (форма ТОРГ-2): Составляется при обнаружении несоответствия данных по количеству или качеству товаров сведениям, указанным в транспортных или сопроводительных документах поставщика.

2. Отпуск / Перемещение товаров:

• Товарная накладная (форма ТОРГ-12): Основной документ для оформления реализации товаров сторонним покупателям.
• Накладная на внутреннее перемещение, передачу товаров (форма ТОРГ-13): Применяется для учета движения товаров между структурными подразделениями организации (например, со склада в магазин, с одного склада на другой).

3. Списание товаров:

• Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей (форма ТОРГ-15): Оформляет случаи порчи, боя или лома товаров, выявленные в процессе хранения или инвентаризации.
• Акт о списании товаров (форма ТОРГ-16): Используется для оформления списания товаров по различным причинам (истечение срока годности, моральное устаревание, естественная убыль).

Актуальный статус унифицированных форм первичного учета

Долгое время в российской практике бухгалтерского учета существовало строгое требование об использовании унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 № 132 (так называемый «Альбом унифицированных форм по учету торговых операций»). Эти формы были обязательны к применению всеми организациями.

Однако, с 1 января 2013 года, в связи со вступлением в силу Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», ситуация кардинально изменилась. Этот закон отменил обязательность применения унифицированных форм первичных учетных документов, за исключением тех форм, которые установлены другими федеральными законами (например, кассовые документы).

Это означает, что организации получили право самостоятельно разрабатывать и утверждать формы первичных учетных документов, которые будут использоваться в их деятельности. Главное требование — такие самостоятельно разработанные формы должны содержать все обязательные реквизиты, перечисленные в части 2 статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ:

• наименование документа;
• дата составления документа;
• наименование экономического субъекта, составившего документ;
• содержание факта хозяйственной жизни;
• величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
• наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;
• подписи этих лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Несмотря на отмену обязательности, многие организации продолжают использовать ранее унифицированные формы (например, ТОРГ-12, ТОРГ-16) или берут их за основу для разработки собственных, поскольку они хорошо зарекомендовали себя на практике и содержат все необходимые реквизиты. Важно закрепить выбранные формы документов в учетной политике организации.

Товарный отчет как основная форма периодической отчетности МОЛ

В системе учета товаров на складе особое место занимает Товарный отчет, который является основной формой периодической отчетности материально-ответственных лиц перед бухгалтерией. Этот документ позволяет бухгалтерии контролировать движение товаров, сверять фактические остатки с учетными данными и оценивать эффективность работы МОЛ.

• Назначение: Товарный отчет предназначен для обобщения информации о всех приходных и расходных операциях с товарами, произошедших за определенный отчетный период (например, за день, неделю, месяц), и отражения остатков на начало и конец этого периода. Он является сводным документом, к которому прилагаются все первичные документы (накладные, акты, чеки), подтверждающие операции.
• Порядок составления: Товарный отчет составляется материально-ответственным лицом в установленные организацией сроки. Форма товарного отчета может быть разработана организацией самостоятельно с учетом специфики ее деятельности, либо взята за основу ранее унифицированная форма. В отчете, как правило, указываются:
  • Период, за который составляется отчет.
  • Наименование МОЛ и место хранения.
  • Остаток товаров на начало периода (по количеству и стоимости).
  • Сводные данные о приходе товаров за период (с разбивкой по документам-основаниям).
  • Сводные данные о расходе товаров за период (с разбивкой по документам-основаниям).
  • Остаток товаров на конец периода (по количеству и стоимости).
• Процедура проверки бухгалтерией: После составления и подписания МОЛ, Товарный отчет вместе со всеми приложенными первичными документами передается в бухгалтерию. Бухгалтер осуществляет детальную проверку отчета:
  • Сверяет арифметические расчеты.
  • Проверяет полноту и правильность оформления всех приложенных первичных документов.
  • Контролирует соответствие данных отчета учетным записям.
  • Проверяет наличие всех необходимых подписей и реквизитов.
  • Визирует проверенный отчет, подтверждая его корректность.

Товарный отчет является не только инструментом учета, но и важным элементом внутреннего контроля, позволяющим своевременно выявлять ошибки, расхождения и предотвращать возможные злоупотребления.

Синтетический и аналитический учет товаров и типовые бухгалтерские проводки

Систематизация информации о наличии и движении товаров в бухгалтерском учете осуществляется на синтетических счетах, детализируясь на аналитических. Это позволяет не только агрегировать данные для формирования финансовой отчетности, но и обеспечивает необходимый уровень контроля и прозрачности. В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным Приказом Минфина РФ № 94н от 31.10.2000, для учета товаров используются активный счет 41 «Товары» и пассивный счет 42 «Торговая наценка».

Синтетический учет товаров на счете 41 «Товары»

Счет 41 «Товары» предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, которые были приобретены специально для продажи. Это основной счет для торговых организаций. На нем отражается стоимость покупных товаров, включая покупную тару (кроме той, которая учитывается как основные средства или материалы).

• По дебету счета 41 отражается поступление товаров в организацию (по фактической себестоимости, сформированной в соответствии с ФСБУ 5/2019).
• По кредиту счета 41 отражается выбытие товаров (при их реализации, списании, передаче в производство).

Сальдо счета 41 на конец периода показывает фактическую себестоимость товаров, находящихся в наличии на складах организации.

Синтетический учет торговой наценки на счете 42 «Торговая наценка»

Счет 42 «Торговая наценка» используется исключительно организациями розничной торговли, которые ведут учет товаров по продажным ценам. Это пассивный счет, который отражает разницу между продажной и покупной стоимостью товаров.

• По кредиту счета 42 отражается начисление торговой наценки на оприходованные товары.
• По дебету счета 42 отражается сторнирование торговой наценки, относящейся к реализованным или выбывшим товарам.

Сальдо счета 42 на конец периода показывает сумму торговой наценки, приходящейся на остаток товаров.

Аналитический учет

Аналитический учет по счету 41 «Товары» ведется в разрезе:

• Мест хранения (складов, магазинов, секций).
• Материально-ответственных лиц.
• Видов, наименований, сортов товаров.
• Партий (для метода ФИФО).

Это обеспечивает детальный контроль и возможность оперативного получения информации по конкретным позициям и местам хранения.

Основные проводки по учету поступления и выбытия товаров

Представим типовые бухгалтерские проводки, иллюстрирующие движение товаров:

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит	Описание операции
Поступление товаров:
Оприходован товар по фактической себестоимости от поставщика (без НДС)	41	60	Приняты к учету товары, предназначенные для продажи.
Учтен НДС, предъявленный поставщиком	19	60	Сумма НДС, подлежащая вычету, отделена от стоимости товара.
Отражены транспортно-заготовительные расходы, включенные в себестоимость товаров (например, услуги сторонней организации)	41	60 (или 76)	Дополнительные затраты, доводящие товар до пригодного состояния.
Выбытие товаров:
Списана фактическая себестоимость реализованного товара	90.02	41	Отражение себестоимости проданных товаров в составе расходов по обычным видам деятельности.
Списан товар, переданный в производство (если товары используются как материалы)	20 (23, 25, 26)	41	Передача товаров для использования в производственном процессе или для управленческих нужд.
Списана недостача товаров в пределах норм естественной убыли (после инвентаризации)	44 (или 20, 26)	41	Списание потерь, обусловленных естественными процессами, на расходы.
Списана недостача товаров сверх норм естественной убыли (или при отсутствии норм)	94	41	Отнесение суммы недостачи на счет учета недостач и потерь от порчи ценностей.
Списан товар вследствие порчи, непригодности	94	41	Отражение потерь от порчи ценностей.

Особенности учета торговой наценки в розничной торговле

В розничной торговле, особенно в магазинах с большим ассортиментом и быстрым оборотом, часто применяют учет товаров по продажным ценам. Это упрощает оперативный учет, но требует использования счета 42 «Торговая наценка».

Основные проводки, связанные с торговой наценкой:

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит	Описание операции
Начислена торговая наценка на оприходованный товар (приняты товары по продажным ценам)	41	42	На сумму торговой наценки увеличивается продажная стоимость товаров на счете 41.
Сторнирована (методом «красное сторно») торговая наценка, относящаяся к реализованному товару	90.02	42	При реализации товара необходимо откорректировать себестоимость, уменьшив ее на сумму наценки, приходящейся на проданный товар. Для расчета суммы наценки, относящейся к реализованному товару, используется специальный расчет (например, по среднему проценту наценки).
Сторнирована торговая наценка, относящаяся к списанному товару (например, при недостаче или порче)	94	42	Аналогично реализации, при списании товара необходимо уменьшить наценку, приходящуюся на него.

Условия применения счета 42:

• Организация должна быть розничной торговой компанией.
• В учетной политике должно быть закреплено, что товары учитываются по продажным ценам.
• Необходимо обеспечить методику расчета суммы торговой наценки, приходящейся на реализованные или выбывшие товары. Чаще всего для этого используется метод среднего процента торговой наценки, который рассчитывается как отношение сальдо по счету 42 к сальдо по счету 41 (в продажных ценах) плюс торговая наценка на поступившие товары.

Использование счета 42 позволяет видеть на счете 41 стоимость товаров в продажных ценах, что удобно для оперативного учета в рознице, но требует дополнительного аналитического расчета для корректного определения финансового результата.

Инвентаризация, выявление и учет недостач и излишков

Инвентаризация является неотъемлемым элементом системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета, обеспечивающим достоверность данных о наличии активов и обязательств организации. Её проведение регламентируется законодательством, в частности, статьей 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и новым Федеральным стандартом бухгалтерского учета ФСБУ 28/2023 «Инвентаризация», который устанавливает общие правила и принципы её проведения.

Обязательные случаи проведения инвентаризации:

• Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности: Это позволяет подтвердить достоверность данных баланса и других форм отчетности.
• При смене материально-ответственных лиц (МОЛ): Смена ответственного лица — это момент, когда новый работник принимает на себя ответственность за ценности, а предыдущий отчитывается за свою деятельность.
• При выявлении фактов хищения или злоупотребления, а также порчи ценностей: Немедленная инвентаризация помогает установить фактический размер ущерба.
• В случаях пожара, стихийного бедствия или других чрезвычайных ситуаций: Для оценки ущерба и подтверждения факта потерь.
• При реорганизации или ликвидации организации.

Порядок проведения инвентаризации:
Инвентаризация проводится по каждому местонахождению имущества и обязательному участию материально-ответственного лица. Процесс включает:

1. Подготовительный этап: Создание инвентаризационной комиссии, издание приказа о проведении инвентаризации, получение расписок от МОЛ о сдаче всех приходно-расходных документов.
2. Фактическое наличие: Комиссия осуществляет подсчет, взвешивание, обмер ценностей в натуре. Все операции по приему и отпуску ценностей во время инвентаризации, как правило, прекращаются.
3. Оформление: Результаты фактического наличия заносятся в Инвентаризационные описи (например, унифицированная форма ИНВ-3). Эти описи подписываются всеми членами комиссии и МОЛ.
4. Сличительная ведомость: После получения данных бухгалтерского учета, фактические данные сравниваются с учетными. Выявленные расхождения (недостачи или излишки) отражаются в Сличительных ведомостях (форма ИНВ-19).
5. Ведомость учета результатов инвентаризации: На основании сличительных ведомостей формируется сводная Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма ИНВ-26), которая обобщает все расхождения.

Детальный алгоритм учета недостачи в пределах и сверх норм естественной убыли

Одной из самых сложных областей при обработке результатов инвентаризации является учет недостач, особенно с учетом понятия естественной убыли.

Естественная убыль — это уменьшение массы и (или) объема товара, обусловленное естественными физико-химическими свойствами товара (усушка, выветривание, распыл, утечка, розлив, бой, крошение, естественная порча) при соблюдении условий хранения и транспортировки. Списание потерь в пределах норм естественной убыли возможно только после проведения инвентаризации.

Регламентирующие нормы естественной убыли:
Нормы естественной убыли устанавливаются Правительством РФ или уполномоченными им органами. Например, для продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания нормы утверждаются Приказом Минпромторга России от 01.03.2013 № 252. Для непродовольственных товаров применяются нормы, утвержденные соответствующими ведомствами в более ранние периоды. Важно использовать только актуальные и утвержденные нормы.

Алгоритм списания недостачи:

1. Выявление фактической недостачи: Определяется разница между учетным и фактическим остатком.
   Фактическая недостача (количество) = Учетный остаток − Фактический остаток
2. Определение суммы недостачи по учетной стоимости:
   Фактическая недостача (руб.) = Фактическая недостача (количество) × Себестоимость единицы
3. Расчет недостачи в пределах норм естественной убыли:
   Этот расчет часто производится на основе товарооборота за межинвентаризационный период.
   Списаниенорм = Мин(Фактическая недостача (руб.); (Товарооборотфакт × Нормаубыли) × Себестоимостьед)
   Здесь:
   • Товарооборот_факт — это объем реализации (или отпуска) данного товара за период между инвентаризациями.
   • Норма_убыли — процент нормы естественной убыли, установленный законодательно для данного вида товара.
   • Себестоимость_ед — учетная себестоимость единицы товара.

   Списание_норм не может превышать фактическую недостачу.

4. Расчет недостачи сверх норм естественной убыли:
   Списание сверх норм (руб.) = Фактическая недостача (руб.) − Списаниенорм
5. Бухгалтерские проводки:
   • Признание общей суммы недостачи:
     • Дт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
     • Кт 41 «Товары»

     На сумму фактической недостачи по учетной стоимости.

   • Списание недостачи в пределах норм естественной убыли:
     • Дт 44 «Расходы на продажу» (или 20, 26 — в зависимости от вида запасов и учетной политики)
     • Кт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

     На сумму недостачи, списанной на расходы в пределах утвержденных норм.

   • Отнесение недостачи сверх норм на виновное лицо (МОЛ):
     • Дт 73.02 «Расчеты по возмещению материального ущерба»
     • Кт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

     На сумму недостачи, подлежащей взысканию с виновного лица. Важно: виновное лицо возмещает ущерб по рыночной стоимости, которая может быть выше учетной себестоимости. Разница между рыночной и учетной стоимостью (за вычетом налога) относится на прочие доходы организации (Дт 73.02 Кт 98.02, Дт 98.02 Кт 91.01).

   • Отражение недостачи сверх норм при отсутствии виновных лиц или отказа суда во взыскании:
     • Дт 91.02 «Прочие расходы»
     • Кт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

     На сумму недостачи, отнесенной на прочие расходы организации.

   • Оприходование излишков (если обнаружены):
     • Дт 41 «Товары»
     • Кт 91.01 «Прочие доходы»

     На рыночную стоимость оприходованных излишков.

Пример расчета списания недостачи:
Допустим, при инвентаризации выявлена недостача 10 единиц товара «А». Учетная себестоимость одной единицы — 100 руб. Фактическая недостача = 10 ед. × 100 руб. = 1 000 руб.
Товарооборот за межинвентаризационный период по товару «А» составил 500 единиц. Норма естественной убыли для товара «А» — 1% от товарооборота.

1. Расчет допустимой естественной убыли (по количеству): 500 ед. × 1% = 5 ед.
2. Расчет суммы естественной убыли (в пределах норм): 5 ед. × 100 руб./ед. = 500 руб.
3. Сравнение и списание в пределах норм: Фактическая недостача (1000 руб.) > Норма естественной убыли (500 руб.).
   Списание в пределах норм = 500 руб.
4. Расчет недостачи сверх норм: 1 000 руб. (фактическая) — 500 руб. (в пределах норм) = 500 руб.
5. Проводки:
   • Дт 94 Кт 41 — 1 000 руб. (отражена фактическая недостача)
   • Дт 44 Кт 94 — 500 руб. (списана недостача в пределах норм на расходы)
   • Дт 73.02 Кт 94 — 500 руб. (отнесена недостача сверх норм на виновное лицо)

Инвентаризация и корректное оформление ее результатов, включая списание естественной убыли, — это не просто формальность, а ключевой инструмент подтверждения соответствия данных учета реальному положению дел, что является залогом достоверности финансовой отчетности.

Заключение

Проведенный анализ демонстрирует, что учет товаров на складе и отчетность материально-ответственных лиц является сложной, многогранной системой, требующей глубоких знаний не только в области бухгалтерского учета, но и трудового и гражданского законодательства. Переход на ФСБУ 5/2019 «Запасы» с 2021 года значительно обновил и ужесточил требования к признанию, оценке и списанию запасов, сделав эту сферу еще более динамичной и требующей постоянного мониторинга актуальных нормативных документов.

Мы детально рассмотрели фундаментальные аспекты современного учета запасов: от условий их признания по фактической себестоимости и специфических исключений для микропредприятий и управленческих нужд, до тонкостей выбора методов оценки при выбытии, таких как ФИФО и средняя себестоимость. Особое внимание было уделено правовому статусу и границам материальной ответственности МОЛ, подчеркивая критически важное разграничение между прямым действительным ущербом и упущенной выгодой согласно статье 238 ТК РФ.

В контексте документооборота была проанализирована актуальная ситуация с унифицированными формами, где ФЗ № 402-ФЗ отменил их обязательность, предоставив организациям право разрабатывать собственные формы, что требует от бухгалтера не только следования образцам, но и понимания ключевых требований к первичным документам. Товарный отчет был выделен как основной инструмент периодической отчетности МОЛ, обеспечивающий контроль и сверку данных.

Синтетический и аналитический учет на счетах 41 и 42, а также представленные типовые бухгалтерские проводки, формируют практический каркас для отражения всех этапов движения товаров. Наконец, детализированный алгоритм проведения инвентаризации и списания недостач, особенно с учетом норм естественной убыли и ссылкой на Приказ Минпромторга № 252, закрывает одну из наиболее проблемных «слепых зон» в понимании этой темы.

Разработанный теоретический каркас и практический алгоритм учета подтверждают тезис о важности строгого соблюдения нормативно-правовой базы и глубокого понимания всех нюансов для обеспечения достоверности финансовой отчетности и эффективного управления складскими операциями. Это исследование послужит надежной основой для студентов, позволяя им не только успешно выполнить академическую работу, но и сформировать компетенции, необходимые для будущей профессиональной деятельности в области бухгалтерского учета, анализа и аудита.

Список использованной литературы

1. Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 «Запасы» (ред. от 2025 г.) // minfin.gov.ru.
2. Постановление Госкомстата РФ от 25 декабря 1998 г. N 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций» // cntd.ru.
3. Абрамова Н.В. Документальное оформление торговых операций. – М.: Бератор-Пресс, 2001.
4. Агафонова М.Н. Оптовая и розничная торговля. – М.: Бератор-Пресс, 2002.
5. Борисенко Т.Н. Учет в розничной торговле. – М.: Налоговый вестник, 2001.
6. Как бухгалтеру оценивать запасы по ФСБУ 5/2019 // sber-solutions.ru.
7. Материально ответственное лицо (МОЛ) // TaxSlov.ru.
8. Счёт 41 в бухгалтерском учёте «Товары»: что отражает, проводки и примеры // moedelo.org.
9. Полезная информация для бухгалтеров, учет в торговле // vbyhgalter.ru.
10. Счет 41 в бухгалтерском учете для чайников: проводки, примеры // Главбух.
11. Счёт 42 в бухгалтерском учёте «Торговая наценка»: что отражает, проводки и примеры // moedelo.org.
12. СЧЕТ 41 «ТОВАРЫ» // КонсультантПлюс.
13. Лекция 8. Отчетность материально ответственных лиц // studfile.net.
14. Учет по стандарту ФСБУ 5/2019 «Запасы» // Калуга Астрал.
15. Отчетность материально ответственных лиц // КонсультантПлюс.
16. I. Общие положения // КонсультантПлюс.
17. Инвентаризация товаров, материалов (недостача сверх норм естественной убыли) // 1c.ru.
18. Инвентаризация ТМЦ в 2025 году: порядок проведения и учет результатов // rnk.ru.
19. Учет запасов по ФСБУ 5/2019 в 2025‑2026 году // Бухонлайн.
20. Инвентаризация в 2025: Пошаговая инструкция с порядком проведения // МойСклад.
21. Общий порядок проведения инвентаризации // КонсультантПлюс.
22. Отчетность материально ответственных лиц о наличии и движении товаров в организациях, осуществляющих розничную торговлю // КонсультантПлюс.
23. Инвентаризация ТМЦ завершена: как применять нормы естественной убыли в розничной торговле // GB.BY.
24. Разъяснения по применению федерального стандарта по бухгалтерскому учету «запасы» (фсбу 5/2019) // ИПБ России.