Аудит учета наличных денежных средств: актуальные аспекты, методология и перспективы в условиях цифровизации

В быстро меняющемся мире финансов, где цифровизация охватывает каждый аспект бизнеса, учет наличных денежных средств по-прежнему остается одним из наиболее уязвимых и критически важных участков финансовой деятельности любого предприятия. Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации регулируется Указанием Банка России от 11.03.2014 № 3210-У, а с 1 октября 2025 года вводится новый порядок работы с наличной иностранной валютой, что подчеркивает динамичность и постоянную актуальность этой сферы. В условиях, когда искусственный интеллект применяется более чем в 50% компаний финансового сектора для риск-менеджмента и роботизации рутинных операций, традиционные методы контроля за наличностью требуют переосмысления и адаптации.

Данная курсовая работа посвящена всестороннему анализу аудита учета наличных денежных средств. Предметом исследования являются методы и процедуры аудита, а объектом — кассовые операции и связанные с ними расчеты. Цель работы — представить исчерпывающий и актуальный обзор нормативно-правовой базы, методологии аудита, выявления типовых ошибок и формирования выводов, а также затронуть перспективные тенденции и вызовы в аудите наличных средств в условиях тотальной цифровизации. Структура работы последовательно раскрывает теоретические основы, нормативное регулирование, методологические аспекты, типичные проблемы и перспективы развития, обеспечивая студенту глубокое понимание предмета.

Теоретические основы аудита и учета наличных денежных средств

В фундаменте любой дисциплины лежат ее базовые понятия. Прежде чем погружаться в тонкости аудита наличных денежных средств, необходимо четко определить, что представляют собой эти активы, почему они требуют особого внимания и какие инструменты используются для их контроля. Это позволит выстроить прочное основание для дальнейшего аналитического исследования, поскольку без этих знаний невозможно корректно интерпретировать данные и делать обоснованные выводы.

Экономическая сущность и роль наличных денежных средств

Наличные денежные средства, как известно, являются краеугольным камнем операционной деятельности любого предприятия. Они представляют собой высоколиквидный актив, который находится в кассе организации и служит для обеспечения своевременного выполнения текущих обязательств. Без них невозможны многие повседневные операции – от выдачи заработной платы и авансов до расчетов с мелкими поставщиками и оплаты непредвиденных расходов. Что из этого следует? Неэффективное управление наличностью напрямую угрожает операционной стабильности и платежеспособности компании.

Под «кассовыми операциями» понимается широкий спектр действий, связанных с приемом, выдачей и хранением наличных денег, а также с операциями с платежными картами, если они проходят через кассу. По сути, касса — это не просто физическое место, а единый комплекс, система всех операций, обеспечивающих движение наличных денежных средств внутри компании. Эффективность и прозрачность этих операций напрямую влияют на финансовую устойчивость и репутацию предприятия. Какой важный нюанс здесь упускается? Именно эта комплексность и многообразие операций делают кассовые процессы особенно подверженными ошибкам и злоупотреблениям, требуя усиленного контроля.

Цели и задачи аудита кассовых операций

Зачем же нужен аудит кассовых операций? Если взглянуть на суть аудита как такового – проверку соответствия определенного процесса установленным нормам – то цель аудита наличных денежных средств становится очевидной. Его основная цель — подтвердить достоверность информации о проведенных компанией операциях с наличными деньгами, а также убедиться в неукоснительном соблюдении требований законодательства по ведению кассовых операций и работе с контрольно-кассовой техникой (ККТ). Это не просто формальность, а критически важный элемент обеспечения финансовой прозрачности и предотвращения злоупотреблений. Ведь без достоверных данных невозможно принимать взвешенные управленческие решения.

Достижение этой глобальной цели разбивается на несколько ключевых задач:

• Контроль за сохранностью: Одна из первостепенных задач — убедиться в физической сохранности денег и других ценностей, находящихся в кассе, а также в адекватности мер по их защите.
• Проверка оформления первичных документов: Аудитор тщательно проверяет правильность и полноту оформления всех первичных документов, связанных с наличностью (приходные и расходные кассовые ордера, кассовая книга).
• Проверка учета кассовых операций: Необходимо удостовериться, что все операции с наличностью корректно отражены в бухгалтерском учете, а сальдо и обороты соответствуют действительности.
• Отслеживание инвентаризаций: Аудитор проверяет регулярность и правильность проведения инвентаризаций кассы, а также адекватность отражения их результатов.
• Контроль за использованием ККТ: С учетом постоянно меняющихся требований к ККТ, аудитор должен убедиться в ее правильном применении и соблюдении всех норм.
• Проверка соблюдения лимитов: Особое внимание уделяется соблюдению установленных лимитов остатка денег в кассе и лимитов расчетов наличными.

Система внутреннего контроля и внутренний аудит кассовых операций

Каким бы совершенным ни было внешнее регулирование, без надежной внутренней системы контроля риски остаются высокими. Внутренний контроль — это не просто набор правил, а целая система мер и процедур, разработанных руководством компании для обеспечения эффективности и надежности ее деятельности. Его главная цель — обеспечить выполнение операций согласно установленным правилам, минимизировать ошибки и нарушения, а также защитить активы компании от неправомерного использования. Применительно к кассовым операциям это означает создание таких условий, при которых прием, выдача и хранение наличных денежных средств осуществляются максимально прозрачно и безопасно.

Внутренний аудит, в свою очередь, представляет собой независимую функцию внутри организации, которая оценивает эффективность этой системы внутреннего контроля. Его задача — не просто выявить ошибки, но и дать объективную оценку уровня управления рисками и корпоративного управления, предоставляя руководству рекомендации по улучшению процессов. В отношении кассовых операций внутренний аудитор может, например, оценить, насколько хорошо соблюдается разделение обязанностей кассира и бухгалтера, насколько адекватны процедуры сверки остатков и насколько защищена кассовая зона. Разграничение между внутренним контролем и внутренним аудитом заключается в том, что первый — это ежедневный процесс, интегрированный в деятельность компании, а второй — это периодическая, независимая оценка этого процесса.

Нормативно-правовое регулирование кассовых операций и аудиторской деятельности

Наличные денежные средства, будучи высоколиквидным активом, всегда находятся под пристальным вниманием регуляторов. Сложная и постоянно меняющаяся нормативно-правовая база Российской Федерации формирует тот ландшафт, в котором осуществляется учет и аудит кассовых операций. Для любого специалиста, будь то бухгалтер или аудитор, критически важно владеть актуальной информацией, особенно в свете последних изменений.

Обзор федерального законодательства и указаний Банка России (актуальность на 28.10.2025)

Ключевым документом, определяющим порядок ведения кассовых операций для большинства российских организаций и индивидуальных предпринимателей, является Указание Банка России от 11.03.2014 № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями». Оно устанавливает общие правила оформления кассовых документов, соблюдения лимитов и инвентаризации.

Над этим документом стоит фундаментальный Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ, который определяет общие принципы и требования к организации бухгалтерского учета в Российской Федерации, включая учет денежных средств. Для кредитных организаций существует свое специфическое регулирование — Положение Банка России от 29.01.2018 № 630-П «О порядке ведения кассовых операций и правилах хранения, перевозки и инкассации банкнот и монеты Банка России в кредитных организациях на территории Российской Федерации», которое в редакции от 15.11.2023 детализирует операции для банковского сектора.

Особое внимание следует уделить изменениям, вступившим в силу или готовящимся к вступлению:

• С 1 октября 2025 года вводится новый порядок ведения кассовых операций с наличной иностранной валютой в уполномоченных банках, согласно Указанию Банка России от 03.10.2024 № 6896-У. Это важнейшее изменение для компаний, работающих с внешнеэкономической деятельностью.
• С 1 октября 2024 года уже вступили в силу изменения в порядок ведения кассовых операций, введенные Указанием ЦБ от 09.01.2024 № 6658-У. Эти изменения, в частности, затронули правила размена денег и приема наличных из банка, а также порядок выдачи подотчетных сумм, что будет детально рассмотрено в разделе, посвященном аудиту расчетов с подотчетными лицами.

Такая динамика в законодательстве требует от аудитора постоянного обновления знаний и повышенной бдительности, ведь незнание актуальных норм может привести к серьезным штрафам.

Требования к кассовой дисциплине и контрольно-кассовой технике (ККТ)

Кассовая дисциплина — это набор строгих правил, призванных обеспечить порядок и прозрачность в работе с наличными деньгами. Она включает в себя:

• Оформление кассовых документов: Прием наличных оформляется приходным кассовым ордером (ПКО), выдача – расходным кассовым ордером (РКО). Все операции регистрируются в кассовой книге.
• Оприходование выручки: Вся наличная выручка должна быть своевременно и полно оприходована.
• Соблюдение лимита остатка денег в кассе: Предприятие обязано самостоятельно установить лимит остатка наличных денег в кассе, сверх которого деньги должны сдаваться в банк.
• Соблюдение правил расходования наличной выручки: Наличная выручка может быть использована только на строго определенные цели, установленные законодательством.
• Лимит расчетов наличными: Действует строгое ограничение на расчеты наличными денежными средствами между юридическими лицами и (или) индивидуальными предпринимателями в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, которое составляет 100 000 рублей. Превышение этого лимита является серьезным нарушением.

С 1 сентября 2025 года, согласно Приказу ФНС от 26.03.2025 № ЕД-7-20/236@, введены изменения в форматы фискальных документов, предписывающие контроль заполнения реквизитов «телефон или электронный адрес покупателя» (тег 1008) и «адрес электронной почты отправителя чека» (тег 1117). Это означает, что обновленное ПО ККТ должно исключать возможность отключения печатающего механизма и непечатания бумажного чека, если не заполнен абонентский номер или адрес электронной почты покупателя для электронного чека. ФНС РФ также предупредила о дополнительном ограничении на отключение печатающего устройства на ККТ, ссылаясь на письмо от 21.10.2025 № АБ-4-20/9410@.

Важно отметить, что российские ККТ-правила не распространяются на расчеты за товары (работы, услуги) за пределами РФ, и в таких случаях ККТ-чек можно не выдавать (Письмо Минфина от 21.10.2025 № 30-01-11/101717). Однако при расчетах на территории РФ организации и ИП обязаны применять ККТ, даже если покупатель — иностранец, находящийся за границей.

Международные и федеральные стандарты аудиторской деятельности

Аудиторская деятельность в России регулируется не только внутренними, но и международными нормами. С 2017 года в России применяются Международные стандарты аудита (МСА), которые были введены Федеральным законом от 01.12.2014 № 400-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «Об аудиторской деятельности». Эти МСА являются обязательными для аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов при проведении аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности. До их вступления в силу действовали Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности (ФПСАД) и Федеральные стандарты аудиторской деятельности (ФСАД), утвержденные Минфином России, которые были отменены. Тем не менее, некоторые ФСАД, такие как ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности» и ФСАД 2/2010 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении», продолжают оставаться актуальными в части принципов формирования аудиторского заключения. ФСАД 6/2010 «Обязанности аудитора по рассмотрению соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита» также определяет важные аспекты работы аудитора.

Отдельно стоит упомянуть ФСБУ 28/2023 «Инвентаризация», утвержденный приказом Минфина России от 13.01.2023 № 4н, который применяется с 1 апреля 2025 года. Этот стандарт устанавливает новые требования к проведению инвентаризации активов и обязательств, включая наличные денежные средства, что напрямую влияет на аудиторские процедуры по проверке кассы.

Методология планирования и проведения аудита кассовых операций

Проведение аудита — это не хаотичный набор действий, а строго регламентированный процесс, который начинается задолго до того, как аудитор начнет перебирать первичные документы. Эффективность аудита кассовых операций во многом зависит от тщательного планирования и выбора адекватных методов проверки, учитывающих специфику работы с наличностью и особенности системы внутреннего контроля.

Этапы планирования аудита

Планирование аудита — это фундамент, на котором строится вся проверка. Оно состоит из нескольких последовательных шагов:

1. Предварительное планирование: На этом этапе аудитор знакомится с деятельностью клиента, его отраслевыми особенностями, масштабом операций, организационной структурой и ключевыми бизнес-процессами. Это позволяет получить общее представление о рисках и определить объем предстоящих работ.
2. Составление общего плана аудита: Здесь определяются стратегические направления аудита, его объем, сроки, состав аудиторской группы, а также распределение ресурсов. Общий план должен быть достаточно гибким, чтобы адаптироваться к изменяющимся обстоятельствам.
3. Подготовка программы аудита: Программа аудита — это детализированный перечень конкретных аудиторских процедур, которые будут выполнены на каждом участке проверки, включая аудит кассовых операций. В ней указываются цели каждой процедуры, сроки выполнения, ответственные лица и необходимые ресурсы.

Ключевое значение на стадии планирования имеет оценка системы внутреннего контроля (СВК) аудируемого лица. Эта оценка помогает аудитору определить степень доверия к существующим контрольным процедурам компании. Чем эффективнее СВК, тем меньше объем детальных аудиторских проверок может потребоваться. Основными компонентами СВК, которые аудитор оценивает применительно к кассовым операциям, являются:

• Контрольная среда: Отражает общую атмосферу контроля в организации, включая этические принципы, компетентность персонала, структуру управления и распределение полномочий.
• Процесс оценки рисков: Насколько эффективно компания идентифицирует, анализирует и реагирует на риски, связанные с кассовыми операциями (например, риск хищений, ошибок в учете).
• Информационная система: Эффективность учетных систем, обеспечивающих корректное отражение всех кассовых операций и формирование достоверной отчетности.
• Контрольные действия: Конкретные процедуры, направленные на предотвращение и выявление ошибок и нарушений (например, санкционирование операций, сверки, разделение обязанностей между кассиром и бухгалтером, ограничение доступа к денежным средствам).
• Мониторинг средств контроля: Процессы, обеспечивающие постоянный контроль за эффективностью работы СВК и своевременное внесение корректировок.

Оценка СВК может проводиться с использованием методов опроса персонала, изучения регламентирующих документов, а также посредством тестирования контрольных процедур.

Аудиторские процедуры и методы проверки

После тщательного планирования аудитор переходит к реализации программы. Методы аудиторской проверки кассовых операций разнообразны и выбираются в зависимости от целей и оцененных рисков. К ним относятся:

• Инвентаризация: Фактический пересчет денежных средств и других ценностей, находящихся в кассе. Это один из наиболее надежных методов подтверждения остатков. При проведении инвентаризации с 1 апреля 2025 года необходимо руководствоваться ФСБУ 28/2023 «Инвентаризация».
• Проверка документов по форме, сути и содержанию: Аудитор проверяет полноту и правильность заполнения всех реквизитов первичных документов, их соответствие хозяйственной операции и законодательству.
• Арифметическая проверка: Контроль правильности расчетов и арифметических действий в документах и регистрах учета.
• Логическая проверка: Анализ логической связи между различными документами и операциями.
• Экспертная проверка: Привлечение сторонних специалистов или использование собственных экспертных знаний для оценки сложных или специфических аспектов операций.
• Встречная проверка: Запрос информации у третьих лиц (например, у банков, контрагентов) для подтверждения данных аудируемого лица.

Для проверки большого объема однотипных операций аудитор использует аудиторскую выборку. Ее вид (сплошная, выборочная или комбинированная) зависит от важности участка, существенности операций и, что критически важно, от эффективности системы внутреннего контроля.

• При высокой эффективности СВК (низкий контрольный риск) аудитор может использовать выборочные методы проверки, сокращая объем сплошных проверок и концентрируясь на существенных операциях.
• При низкой эффективности СВК (высокий контрольный риск) аудитор вынужден увеличивать объем выборочных проверок и применять сплошную проверку для наиболее значимых операций, чтобы получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства.
• Комбинированная выборка позволяет сочетать различные подходы в зависимости от специфики операций и оценки рисков.

Особенности аудита приходных и расходных кассовых операций

Аудит кассовых операций требует особого внимания к деталям при проверке каждого типа операций:

• Приходные кассовые операции: Аудитор должен убедиться в соблюдении процедур приема денежной наличности. Это включает сверку сопроводительных документов, наличие всех необходимых подписей, соответствие сумм, указанных в документах, фактически полученным средствам. Важным элементом является полистный пересчет денежных средств в присутствии вносителя (или представителя компании при сдаче выручки).
• Расходные кассовые операции: Здесь акцент делается на законность и обоснованность выдачи денежных средств. Аудитор проверяет правильность оформления расходных кассовых ордеров (РКО), наличие всех подписей, соответствие целей расходования денег установленным нормам.
• Ведение кассовой книги: Аудитор проверяет корректность ведения кассовой книги, своевременность и полноту отражения в ней всех приходных и расходных операций, а также правильность выведения остатков.
• Соблюдение лимита остатка денежных средств в кассе: Аудитор анализирует расчет лимита, установленного предприятием, и проверяет, не превышались ли фактические остатки денежных средств в кассе установленный лимит на конец рабочего дня, за исключением случаев, предусмотренных законодательством (например, в дни выдачи заработной платы).
• Проверка правил обмена банкнот: Кассир обязан принимать купюры с незначительными повреждениями, но не может выдавать клиентам банкноты с серьезными дефектами. Аудитор сверяет эти процедуры с Указанием Банка России от 26.12.2006 № 1778-У «О признаках платежеспособности и правилах обмена банкнот и монеты Банка России». Платежеспособными признаются банкноты, имеющие незначительные повреждения (загрязнение, износ, небольшие надрывы до 7 мм, проколы до 4 отверстий диаметром до 1 мм, небольшие пятна краски, отсутствие углов или краев до 0,5 см²). Банкноты с серьезными дефектами подлежат обмену в банках.
• Сверка данных: Процедуры аудита также включают сравнение строки бухгалтерского баланса «Денежные средства» с остатками по счетам кассы в оборотно-сальдовой ведомости и сравнение движений на бухгалтерских счетах кассы с суммами по банковским выпискам, что позволяет выявить расхождения.

Типовые ошибки, нарушения и их обнаружение при аудите наличных денежных средств и расчетов с подотчетными лицами

В аудите наличных денежных средств, как и в любой другой области, существуют свои «подводные камни» — типичные ошибки и нарушения, которые аудитор должен быть готов выявить. Понимание этих проблем и знание эффективных методов их обнаружения является ключевым для проведения качественной проверки.

Характерные ошибки и нарушения в кассовых операциях

Опыт аудиторской практики показывает, что нарушения в кассовых операциях часто повторяются. Вот наиболее распространенные из них:

• Неполное оформление первичных документов: Это может проявляться в отсутствии обязательных реквизитов (подписей руководителя или главного бухгалтера, даты, номера), что делает документ недействительным и не может служить основанием для списания или оприходования денежных средств.
• Несоответствие остатка ценностей в кассе данным учета: Этот тип ошибок включает как недостачу (фактический остаток меньше учетного), так и излишек денежных средств. Излишек не менее опасен, чем недостача, поскольку может свидетельствовать о неоформлении части приходных операций, что, в свою очередь, может быть признаком уклонения от налогообложения или других злоупотреблений.
• Недостатки требуемых документов, регламентирующих кассовые операции: Отсутствие приказов о назначении кассира, договоров о полной материальной ответственности, должностных инструкций, а также внутренних положений о порядке ведения кассовых операций.
• Нарушения порядка расчетов наличными: Превышение установленного лимита расчетов наличными (100 000 рублей) между юридическими лицами и (или) индивидуальными предпринимателями.
• Нарушение лимита остатка кассы: Несоблюдение установленного лимита хранения наличных денежных средств в кассе на конец рабочего дня.
• Злоупотребления и хищения: Могут проявляться в несоблюдении технических требований к кассовым узлам (отсутствие сейфа, неисправные замки), недостаточном оснащении рабочего места кассира, отсутствии должного контроля доступа к кассе.
• Неправильное или неполное заполнение отчетных справок, журналов, книг: Ошибки в кассовой книге, журналах регистрации приходных и расходных ордеров.
• Несоблюдение процедур открытия и закрытия кладовой, пропускного режима: Особенно актуально для организаций с крупным оборотом наличности и наличием нескольких касс или хранилищ.

Аудит расчетов с подотчетными лицами

Расчеты с подотчетными лицами — это отдельный, но тесно связанный с кассовыми операциями участок, требующий тщательного аудита. Эти расчеты возникают, когда сотрудникам предприятия выдаются денежные средства на хозяйственные, командировочные, представительские расходы, на оплату поставщикам и другие цели.

Процедуры аудита включают:

• Сопоставление сальдо счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» с суммами в главной книге и в бухгалтерском балансе.
• Сверка кредитовых оборотов по счету 71 с дебетом счетов затрат (20, 26, 44), материалов (10) и прибыли (90, 91), чтобы убедиться в правильности списания подотчетных сумм на соответствующие цели.
• Проверка соответствия перечня лиц, получавших денежные средства под расчет, перечню лиц, имеющих на это право, утвержденному руководством предприятия. Это позволяет выявить выдачу средств неуполномоченным лицам.
• Проверка соблюдения внутренних политик по выдаче авансов: Хотя с 1 октября 2024 года, согласно Указанию Банка России № 6658-У, допускается выдача новых сумм без отчета по предыдущим, аудитору необходимо внимательно проверять, соответствует ли это внутренней политике компании и не приводит ли к накоплению необоснованных задолженностей.
• Важность наличия подтверждающих документов: Аудитор проверяет наличие и правильность оформления товарных чеков, актов, проездных билетов, гостиничных счетов, приказов о направлении сотрудников в командировку. Отсутствие или неверное оформление таких документов может привести к признанию расходов необоснованными.

Типовые ошибки в расчетах с подотчетными лицами:

• Некорректное оформление НДС: Неправильное выделение или непринятие к вычету НДС по расходам, оплаченным через подотчетных лиц.
• Выдача подотчетных сумм сотрудникам, не уполномоченным их получать: Нарушение внутреннего регламента.

Злоупотребления:

• Намеренное хищение финансов: Фальсификация документов, подделка подписей, присвоение подотчетных сумм.
• Отражение в документации несуществующих командировок: Создание фиктивных документов для получения средств через кассу под видом командировочных расходов.

Методы выявления ошибок и злоупотреблений

Для эффективного обнаружения этих ошибок и злоупотреблений аудитор применяет ряд специфических приемов:

• Проверка полноты документов, приложенных к отчету кассира: Аудитор сверяет каждый приходный кассовый ордер (ПКО), расходный кассовый ордер (РКО), записи в кассовой книге и журнале регистрации, авансовые отчеты с банковскими выписками.
• Анализ расписок: Особое внимание уделяется выдаче денежных средств из кассы, не подтвержденных распиской получателя в расходном кассовом ордере, или распискам, вызывающим подозрения в подлинности.
• Выявление повторного использования документов: Это критически важный метод, позволяющий обнаружить случаи излишнего списания денег путем завышения или занижения итоговых оборотов по кассе с повторным использованием одних и тех же первичных документов. Для этого аудитор может использовать выборочную проверку номеров и дат документов.
• Сверка с аналитическим учетом: Детальная сверка данных синтетического и аналитического учета по счетам кассы и подотчетных лиц.
• Анализ нетипичных операций: Выявление необычно крупных или частых операций, а также операций с необычными контрагентами.
• Интервью с персоналом: Дополнительное получение информации от кассиров, бухгалтеров, подотчетных лиц для уточнения спорных моментов.

Такой комплексный подход позволяет аудитору не только выявить уже совершенные нарушения, но и указать на слабые места в системе контроля, которые могут привести к новым проблемам в будущем.

Документирование аудиторских процедур и формирование аудиторского отчета

Кульминацией любой аудиторской проверки является формирование аудиторского заключения и соответствующее документирование всех процедур. Это не просто формальность, а юридически значимый документ, который отражает мнение аудитора о достоверности финансовой отчетности и соблюдении законодательства.

Рабочие документы аудитора

Рабочие документы аудитора – это основа, на которой строится аудиторское заключение. Они служат доказательством того, что аудит был спланирован и проведен в соответствии с применимыми стандартами, и обеспечивают подтверждение для выраженного аудиторского мнения. Все полученные по результатам проверки доказательства и информационные данные подлежат оформлению в аудиторской документации.

Основные рабочие документы аудитора при проверке кассовых операций включают:

• Копии приходных кассовых ордеров (ПКО) и расходных кассовых ордеров (РКО): С отметками аудитора о проверке.
• Кассовая книга: Проверенные листы кассовой книги с пометками о выявленных ошибках или подтверждении корректности.
• Отчеты кассира: Со всеми приложенными к ним первичными документами, такими как квитанции, чеки, акты.
• Журнал регистрации кассовых документов: Для сверки нумерации и полноты регистрации.
• Авансовые отчеты: С подтверждающими документами по расчетам с подотчетными лицами.
• Выписки банка: Для сверки поступлений и выдач наличных с банковскими счетами.
• Результаты инвентаризации кассы: Акты инвентаризации, сличительные ведомости.
• Аудиторские выборки: Обоснование выбора и результаты проверки выборочных операций.
• Аналитические таблицы и расчеты: Собственные расчеты аудитора, например, по соблюдению лимита кассы, анализу расхождений.
• Письменные запросы и ответы: Переписка с руководством и сотрудниками аудируемого лица.
• Обобщающие ведомости: Сводные данные по выявленным ошибкам и нарушениям.

Все эти документы должны быть организованы таким образом, чтобы любой сторонний проверяющий мог проследить логику аудиторских процедур и обоснованность сделанных выводов.

Аудиторское заключение: формирование мнения и модификации

По окончании всех процедур аудитор формирует свое мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Аудиторское заключение – это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой отчетности, который содержит выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности этой отчетности.

Аудиторское заключение должно содержать:

• Наименование: «Аудиторское заключение».
• Указание адресата: Лица, которым оно предназначено (собственники, акционеры).
• Сведения об аудируемом лице: Полное наименование, адрес, ИНН.
• Сведения об аудиторской организации: Полное наименование, номер в реестре аудиторов, адрес, ИНН, ОГРН.
• Перечень бухгалтерской отчетности: Указание полного состава отчетности и периода, за который она аудировалась.
• Описание объема аудита: Указание на то, что аудит был проведен в соответствии с Международными стандартами аудита.
• Мнение аудитора: Четкое и недвусмысленное выражение мнения о достоверности отчетности.

Основная цель аудитора — убедиться, что бухгалтерская отчетность в целом не содержит существенных искажений и представляет достоверное и объективное представление о финансовом положении и результатах деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными правилами (например, ФСБУ, МСФО).

В идеальном случае аудитор выражает немодифицированное мнение (безоговорочно положительное), что означает, что отчетность достоверна во всех существенных аспектах. Однако в случае выявления существенных искажений или невозможности получения достаточных аудиторских доказательств, аудитор может выразить модифицированное мнение в соответствии с ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности» и ФСАД 2/2010 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении». К таким модификациям относятся:

• Мнение с оговоркой: Выражается, когда аудитор обнаружил существенные искажения, но они не являются всеобъемлющими, или когда не удалось получить достаточные доказательства по определенным, но не всеобъемлющим аспектам.
• Отрицательное мнение: Выражается, когда искажения в отчетности являются как существенными, так и всеобъемлющими, что делает отчетность в целом недостоверной.
• Отказ от выражения мнения: Выражается, когда аудитор не смог получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства для формирования мнения, и потенциальное влияние невыявленных искажений является как существенным, так и всеобъемлющим.

После проведения всех процедур и фиксации доказательств аудитору необходимо известить руководство проверяемого субъекта предпринимательства о результатах аудита, представить выявленные ошибки и нарушения, а также рекомендации по их устранению. Это может быть сделано через письмо-представление аудитора до выпуска официального аудиторского заключения.

Тенденции и вызовы в аудите наличных денежных средств в условиях цифровизации

Мир аудита, как и весь финансовый сектор, находится на пороге глубоких преобразований. Цифровизация и развитие искусственного интеллекта не просто меняют инструменты работы, но и фундаментально перестраивают подходы к контролю, особенно в такой традиционной области, как аудит наличных денежных средств.

Влияние искусственного интеллекта и цифровизации на финансовый сектор и аудит

Финансовый сектор является одним из лидеров по внедрению инноваций: более 50% компаний отрасли уже активно применяют искусственный интеллект. ИИ становится не просто модным трендом, а мощным инструментом, способным трансформировать аудит:

• Риск-менеджмент: ИИ используется для прогнозирования кредитных, инвестиционных и страховых рисков. В аудите кассовых операций это может означать более точное выявление аномалий и паттернов, указывающих на потенциальные хищения или ошибки, путем анализа больших объемов транзакций.
• Глубинная аналитика потоков данных: ИИ способен анализировать массивы данных из различных источников (кассовые операции, банковские выписки, данные ККТ, авансовые отчеты) гораздо быстрее и эффективнее человека, выявляя скрытые связи и несоответствия.
• Многоуровневое прогнозирование трендов: ИИ может прогнозировать не только финансовые показатели, но и вероятность возникновения определенных нарушений или ошибок на основе исторических данных.
• Роботизация рутинных операций: До 80% стандартизированных задач, таких как сверка документов, ввод данных, первичная обработка информации, могут быть автоматизированы с помощью роботов-процессов (RPA) и ИИ. Это освобождает аудиторов для выполнения более сложных, аналитических и экспертных задач.
• Цифровой комплаенс: В условиях ужесточения регулирования (например, в сфере противодействия отмыванию денег и финансированию терроризма – ПОД/ФТ), ИИ помогает банкам и аудиторам усиливать мониторинг операций, выявлять подозрительные транзакции и обеспечивать соблюдение законодательства.

Однако стоит помнить, что даже самый совершенный ИИ является лишь инструментом. Человеческий фактор, экспертное суждение и этические принципы остаются незаменимыми в аудиторской профессии, ведь машина не способна полностью заменить интуицию и моральные ориентиры человека.

Изменения в налоговом и регуляторном контроле (на 2025 год)

Регуляторная среда также не стоит на месте, адаптируясь к новым реалиям. На 2025 год прослеживаются несколько ключевых тенденций:

• Ужесточение цифрового налогового контроля: ФНС России активно совершенствует свои автоматизированные системы (например, АИС «Налог-3»), которые позволяют осуществлять комплексный анализ информации о налогоплательщиках. Это включает данные из ККТ, банковские операции, сведения о бухгалтерской отчетности и другие источники. Благодаря этому, выявление разрывов и аномалий происходит практически в режиме реального времени, что существенно повышает эффективность как камеральных, так и выездных проверок. Последствия налоговых ошибок становятся более ощутимыми.
• Повышенное внимание к выдаче денежных средств «под отчет»: Один из трендов налогового контроля на 2025 год — повышенное внимание к крупным и регулярным выдачам денежных средств руководством «под отчет». Такие операции могут вызвать интерес инспекторов, поскольку часто используются для вывода средств или сокрытия доходов. Аудиторам следует уделять этому аспекту особое внимание.
• Импортозамещение корпоративных программных систем: В условиях импортозамещения в финансовом секторе России активно развиваются отечественные решения для автоматизации бизнес-процессов (ERP-системы, системы документооборота). Этот тренд ведет к активной доработке уже внедренных российских решений, что дает компаниям больше свободы для оптимизации учета и контроля. Это, в свою очередь, открывает новые возможности для аудита, требуя от аудиторов знакомства с функционалом и особенностями отечественного ПО.
• Интеграция систем автоматического контроля бюджета с закупочными процессами: Это позволяет минимизировать риски перерасхода и улучшить прозрачность управления финансовыми ресурсами, что также влияет на аудит расходования наличных средств и подотчетных сумм.
• Национальная программа «Экономика данных»: Эта программа, стартующая в 2025 году, подразумевает работу по снятию барьеров для оборота данными, что в перспективе может обеспечить аудиторам доступ к более широким и интегрированным источникам информации, повышая глубину и точность анализа.

Перспективы развития аудита кассовых операций

В свете этих тенденций, аудит наличных денежных средств будет претерпевать значительные изменения. Традиционные методы проверки, хотя и остаются актуальными, будут дополняться и усиливаться за счет технологических инноваций.

• Упор на непрерывный аудит (Continuous Auditing): С развитием ИИ и автоматизации станет возможным проведение аудиторских процедур в режиме реального времени, что позволит выявлять ошибки и нарушения сразу же после их возникновения, а не по итогам отчетного периода.
• Использование больших данных и предиктивной аналитики: Аудиторы смогут не только констатировать факты, но и прогнозировать риски, выявлять потенциальные уязвимости в системе контроля за наличностью до того, как они приведут к серьезным проблемам.
• Расширение компетенций аудиторов: Современный аудитор должен быть не только экспертом в области бухгалтерского учета и законодательства, но и обладать навыками работы с информационными технологиями, анализа данных и пониманием принципов ИИ.
• Взаимодействие с цифровыми системами: Аудиторские проверки будут все больше интегрироваться с автоматизированными системами учета и контроля клиента, что потребует разработки новых методик и инструментов.
• Повышение значимости кибербезопасности: С увеличением объема цифровых данных возрастает риск киберугроз, что делает аудит информационной безопасности кассовых операций (хранения электронных чеков, данных ККТ) не менее важным, чем физический пересчет наличности.

Таким образом, аудит наличных денежных средств, несмотря на свою «классическую» природу, находится в процессе активной трансформации, становясь более технологичным, предиктивным и интегрированным в цифровую среду.

Заключение

Аудит учета наличных денежных средств, несмотря на неуклонное движение экономики к безналичным расчетам, сохраняет свою высокую актуальность и критическое значение для обеспечения достоверности финансовой отчетности и минимизации рисков любого предприятия. Проведенный анализ продемонстрировал многоаспектность этой задачи, требующей глубоких знаний как в области бухгалтерского учета, так и в сфере нормативно-правового регулирования и современных аудиторских методик.

Мы рассмотрели фундаментальные понятия, определяющие суть наличных денежных средств и кассовых операций, а также уточнили цели и задачи аудита в этой области, подчеркнув роль эффективной системы внутреннего контроля. Особое внимание было уделено динамике нормативно-правовой базы, представив актуальные изменения 2024-2025 годов в регулировании кассовых операций и требований к контрольно-кассовой технике. Детальная методология планирования и проведения аудита, включающая этапы, методы проверки и влияние оценки системы внутреннего контроля, показала, что аудит — это не просто набор формальных процедур, а стратегически выстроенный процесс, зависящий от профессионального суждения аудитора.

Систематизация типовых ошибок и нарушений, а также методов их выявления, является практическим руководством для аудитора, позволяющим эффективно бороться с неточностями и злоупотреблениями. Отдельно был рассмотрен аудит расчетов с подотчетными лицами, который часто является источником специфических рисков. Наконец, мы заглянули в будущее, проанализировав влияние искусственного интеллекта и цифровизации на финансовый сектор и аудит, а также вызовы, которые формируются изменяющейся регуляторной средой.

В условиях, когда цифровой налоговый контроль становится все более совершенным, а ИИ роботизирует до 80% стандартизированных аудиторских задач, аудитор должен быть не только знатоком законодательства, но и технологически подкованным аналитиком. Глубокий и актуальный подход к аудиту наличных денежных средств, интегрирующий последние законодательные изменения и технологические инновации, позволяет не только обеспечить достоверность финансовой отчетности, но и сформировать проактивную систему управления рисками, что критически важно для устойчивого развития любой организации в современной экономике.

Список использованной литературы

1. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ (с изм. от 6, 21 апреля, 4 мая 2011 г.).
2. Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (последняя редакция). Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
3. Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (с изм. от 1 июля 2010 г.). Доступ из СПС «Гарант».
4. Положение Банка России от 29.01.2018 N 630-П (ред. от 15.11.2023) «О порядке ведения кассовых операций и правилах хранения, перевозки и инкассации банкнот и монеты Банка России в кредитных организациях на территории Российской Федерации»… Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
5. Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (утв. решением Совета Директоров ЦБР 22 сентября 1993 г. N 40) (с изм. от 26 февраля 1996 г.). Доступ из СПС «Гарант».
6. Постановление Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. N 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» (с изм. от 27 марта, 3 мая 2000 г.). Доступ из СПС «Гарант».
7. Грищенко А.В. Аудит кассовых операций // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2008. N 1.
8. Свиридова Н.В., Калмурзаева Н.В., Гафурова Ф.К. Практикум по аудиту. М.: Экономика, 2009.
9. Справочник бухгалтера и аудитора / под ред. Е.А. Мизиковского и Л.Г. Макаровой. М.: Юристъ, 2010.
10. Кассовые операции в 2025 году: новые правила от ЦБ // Упрощенка. URL: https://www.buhonline.ru/ (дата обращения: 28.10.2025).
11. Положение о ведении кассовых операций в 2025 году: образец заполнения // Главбух. URL: https://www.glavbukh.ru/ (дата обращения: 28.10.2025).
12. Кассовые операции 2025: порядок ведения и бухгалтерский учет // МодульКасса. URL: https://modulkassa.ru/ (дата обращения: 28.10.2025).
13. Министерство финансов Российской Федерации. URL: https://minfin.gov.ru/ (дата обращения: 28.10.2025).
14. Новое в российском законодательстве (ежедневно). Выпуск за 24 октября 2025 года. Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
15. Предпринимателям установили дополнительное ограничение на отключение печати на кассе // БУХ.1С — сайт для современного бухгалтера. URL: https://buh.ru/news/50917/ (дата обращения: 28.10.2025).
16. Изменения – 2025: памятка для работы над годовым отчетом // Бухгалтерия.ru. URL: https://www.buhgalteria.ru/ (дата обращения: 28.10.2025).
17. ГАРАНТ — Законодательство (кодексы, законы, указы, постановления) РФ, аналитика, комментарии, практика. URL: https://www.garant.ru/ (дата обращения: 28.10.2025).
18. За границей российский кассовый закон не действует // Главная книга. URL: https://glavkniga.ru/ (дата обращения: 28.10.2025).
19. Внутренний контроль vs Внутренний аудит: Разница подходов // Финансовый директор. URL: https://fd.ru/articles/159262-vnutrenniy-kontrol-vs-vnutrenniy-audit-raznitsa-podhodov (дата обращения: 28.10.2025).
20. Типичные ошибки, выявляемые при проведении аудита кассовых операций // Аудит денежных средств в кассе. URL: https://audit-den-sredstv.ru/tipichnye-oshibki-vyyavlyaemye-pri-provedenii-audita-kassovyh-operatsij.html (дата обращения: 28.10.2025).
21. Статья на тему: «ТИПИЧНЫЕ ОШИБКИ И НАРУШЕНИЯ В УЧЕТЕ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ, ВЫЯВЛЯЕМЫЕ В ХОДЕ АУДИТА»: методические материалы на Инфоурок. URL: https://infourok.ru/statya-na-temu-tipichnie-oshibki-i-narusheniya-v-uchete-denezhnih-sredstv-viyavlyaemie-v-hode-audita-2533036.html (дата обращения: 28.10.2025).
22. Типичные ошибки и нарушения в учете кассовых операций. URL: https://xn—-7sbbj7c7a3a.xn--p1ai/articles/tipichnye-oshibki-i-narusheniya-v-uchete-kassovyh-operatsiy.html (дата обращения: 28.10.2025).
23. АУДИТ КАССОВЫХ ОПЕРАЦИЙ // CORE. URL: https://core.ac.uk/download/pdf/197204925.pdf (дата обращения: 28.10.2025).
24. Аудит кассы и кассовых операций: цели и задачи, порядок проведения проверки // WiseAdvice. URL: https://wiseadvice.ru/poleznoe/statyi/audit-kassovyh-operatsiy/ (дата обращения: 28.10.2025).
25. Порядок проведения аудита кассовых операций // nalog-nalog.ru. URL: https://nalog-nalog.ru/buhgalterskij_uchet/audit/poryadok-provedeniya-audita-kassovyh-operacij/ (дата обращения: 28.10.2025).
26. Аудит кассовых операций // Главная книга. URL: https://glavkniga.ru/mp/123 (дата обращения: 28.10.2025).
27. 4.8. ОСОБЕННОСТИ АУДИТА КАССОВЫХ ОПЕРАЦИЙ // Аудит и финансовый анализ. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/osobennosti-audita-kassovyh-operatsiy (дата обращения: 28.10.2025).
28. АСПЕКТЫ АУДИТА РАСЧЕТОВ С ПОДОТЧЕТНЫМИ ЛИЦАМИ // КиберЛенинка. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/aspekty-audita-raschetov-s-podotchetnymi-litsami (дата обращения: 28.10.2025).
29. Тема 16. Аудит кассовых операций. Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
30. Процедуры аудита расчетов с подотчетными лицами // Холд-Инвест-Аудит. URL: https://hold-invest-audit.ru/uslugi/audit-raschetov-s-podotchetnymi-licami (дата обращения: 28.10.2025).
31. Аудит расчетов с подотчетными лицами // Главная книга. URL: https://glavkniga.ru/mp/146 (дата обращения: 28.10.2025).
32. 19.3. Аудит расчетов с подотчетными лицами. URL: https://vuzlit.ru/851480/audit_raschetov_podotchetnymi_licami (дата обращения: 28.10.2025).
33. Аудит кассы и кассовых операций: порядок проведения // BSS.UZ. URL: https://www.bss.uz/audit/audit-kassy-i-kassovyh-operatsiy-poryadok-provedeniya.htm (дата обращения: 28.10.2025).
34. Типичные ошибки и нарушения в учете денежных средств, выявляемые в ходе аудита, и пути их решения // Современные научные исследования и инновации. URL: https://web.snauka.ru/issues/2016/09/73918 (дата обращения: 28.10.2025).
35. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности // Википедия. URL: https://ru.wikipedia.org/wiki/Федеральные_правила_(стандарты)_аудиторской_деятельности (дата обращения: 28.10.2025).
36. Аудит расчётов с подотчётными лицами в 1С: что про него нужно знать // Клерк.ру. URL: https://www.klerk.ru/buh/articles/510103/ (дата обращения: 28.10.2025).
37. Эффективный аудит кассовых операций: секреты проведения и значимость проверки // Proaudit-finance.ru. URL: https://proaudit-finance.ru/effektivnyj-audit-kassovyx-operacij-sekrety-provedeniya-i-znachimost-proverki/ (дата обращения: 28.10.2025).
38. Аудиторская проверка кассовых операций // Клерк.ру. URL: https://www.klerk.ru/buh/articles/121098/ (дата обращения: 28.10.2025).
39. 18. Аудит кассовых операций. URL: https://studfile.net/preview/1029279/page:2/ (дата обращения: 28.10.2025).
40. АУДИТ ДВИЖЕНИЯ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ. URL: https://www.fa.ru/org/div/upr/audit/news/Documents/3_%D0%B0%D1%83%D0%B4%D0%B8%D1%82_%D0%B4%D0%B5%D0%BD.%D1%81%D1%80%D0%B5%D0%B4%D1%81%D1%82%D0%B2.pdf (дата обращения: 28.10.2025).
41. ОСОБЕННОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ И МЕТОДИКИ ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТА ОПЕРАЦИЙ ПО ДВИЖЕНИЮ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ В КАССЕ // Эдиторум — Russian Journal of Management. URL: https://editorum.ru/assets/files/journals/volume-8-no-3-2020/96-100.pdf (дата обращения: 28.10.2025).
42. Международные стандарты аудита (МСА) и федеральные стандарты ФСАД // Клерк.Ру. URL: https://www.klerk.ru/buh/articles/462116/ (дата обращения: 28.10.2025).
43. Общая характеристика фсад. URL: https://studfile.net/preview/7926147/page:6/ (дата обращения: 28.10.2025).
44. Наличные и безналичные: особенности аудита // Проорен.ру. URL: https://pro-oren.ru/nalichnye-i-beznalichnye-osobennosti-audita/ (дата обращения: 28.10.2025).
45. ФСАД (федеральные стандарты аудиторской деятельности) // Audit-it.ru. URL: https://www.audit-it.ru/standards/audit/fsad.html (дата обращения: 28.10.2025).
46. Аудит денежных средств // Аудит Эксперт аудиторско-оценочная компания Казани. URL: https://audit-expert.pro/uslugi/audit-denezhnyx-sredstv (дата обращения: 28.10.2025).
47. Аудит денежных средств // Финансовый директор. URL: https://fd.ru/articles/148011-audit-denejnyh-sredstv (дата обращения: 28.10.2025).
48. ФЕДЕРАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ (ФСАД 8/2011) «ОСОБЕННОСТИ АУДИТА ОТЧЕТНОСТИ, СОСТАВЛЕННОЙ ПО СПЕЦИАЛЬНЫМ ПРАВИЛАМ». Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
49. ФЕДЕРАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ (ФСАД 2/2010) МОДИФИЦИРОВАННОЕ МНЕНИЕ В АУДИТОРСКОМ ЗАКЛЮЧЕНИИ // Минфин России. URL: https://minfin.gov.ru/ru/document/?id_4=8818 (дата обращения: 28.10.2025).
50. ФЕДЕРАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ (ФСАД 1/2010) (23.08.2010) // Журнал «Аудит». URL: https://www.auditjournal.ru/upload/iblock/c38/fsad_1_2010.pdf (дата обращения: 28.10.2025).
51. ФСАД №9 // Руфаудит. URL: https://rufaudit.ru/fsad-9/ (дата обращения: 28.10.2025).
52. ФЕДЕРАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ (ФСАД 2/2010) МОДИФИЦИРОВАННОЕ МНЕНИЕ В АУДИТОРСКОМ ЗАКЛЮЧЕНИИ. Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
53. АНО ЦЭ представила цифро-тренды на 2025 год // Data-economy.ru. URL: https://data-economy.ru/news/ano-tse-predstavila-tsifro-trendy-na-2025-god/ (дата обращения: 28.10.2025).
54. Федеральные стандарты аудиторской деятельности, утвержденные Минфином России. Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
55. Главные банковские тренды 2025 года // Газпромбанк. URL: https://www.gazprombank.ru/press/articles/123185/ (дата обращения: 28.10.2025).
56. Важные тренды налогового контроля — 2025 // «Правовест Аудит». URL: https://www.pravovest-audit.ru/press/stati/vazhnye-trendy-nalogovogo-kontrolya-2025/ (дата обращения: 28.10.2025).
57. Тренды цифровизации корпоративных бизнес-процессов на 2025 год // AGORA. URL: https://agora.ru/blog/trends-digitalization-2025 (дата обращения: 28.10.2025).
58. Российский рынок цифровизации банков. Обзор TAdviser 2025. URL: https://www.tadviser.ru/index.php/%D0%A1%D1%82%D0%B0%D1%82%D1%8C%D1%8F:%D0%A0%D0%BE%D1%81%D1%81%D0%B8%D0%B9%D1%81%D0%BA%D0%B8%D0%B9_%D1%80%D1%8B%D0%BD%D0%BE%D0%BA_%D1%86%D0%B8%D1%84%D1%80%D0%BE%D0%B2%D0%B8%D0%B7%D0%B0%D1%86%D0%B8%D0%B8_%D0%B1%D0%B0%D0%BD%D0%BA%D0%BE%D0%B2._%D0%9E%D0%B1%D0%B7%D0%BE%D1%80_TAdviser_2025 (дата обращения: 28.10.2025).