Системная методология финансово-управленческого анализа и аудита: CVP-анализ и анализ отклонений в сфере общественного питания

В условиях динамично развивающегося рынка, характеризующегося высокой конкуренцией, изменчивостью потребительского спроса и постоянным давлением на ценообразование, предприятия общественного питания сталкиваются с острой необходимостью не только контролировать, но и активно управлять своими финансовыми показателями. Оперативное принятие обоснованных управленческих решений становится краеугольным камнем выживания и успешного развития в этом сегменте экономики. Проблема оптимизации затрат, повышения рентабельности и обеспечения финансовой устойчивости в ресторанном бизнесе стоит особенно остро, поскольку здесь переплетаются множество факторов: от нестабильных цен на сырье до высокой текучести кадров и сезонных колебаний спроса.

Именно в этом контексте особую актуальность приобретает применение продвинутых аналитических инструментов управленческого учета, таких как анализ «Затраты-Объем-Прибыль» (CVP-анализ) и анализ отклонений. Эти методики позволяют не просто констатировать факт отклонения фактических результатов от плановых, но и глубоко вникнуть в причинно-следственные связи, выявить факторы, влияющие на прибыль, и разработать эффективные стратегии для их корректировки. CVP-анализ предоставляет ценную информацию для стратегического планирования и тактического управления, позволяя оценить чувствительность прибыли к изменениям объемов продаж, цен и структуры затрат. В свою очередь, анализ отклонений является мощным инструментом контроля и оценки эффективности деятельности различных центров ответственности, позволяя своевременно реагировать на неблагоприятные тенденции и закреплять положительные. (По моему опыту, именно такой комплексный подход дает реальные рычаги для управления в условиях высокой неопределенности.)

Целью данного исследования является разработка комплексной методологии финансово-управленческого анализа и аудита, адаптированной для предприятий общественного питания, с акцентом на CVP-анализе и анализе отклонений. Для достижения поставленной цели необходимо решить ряд последовательных задач:

1. Проанализировать нормативно-правовую базу, регулирующую бухгалтерский учет в Российской Федерации, и раскрыть особенности формирования учетной политики предприятия в сфере общественного питания, уделяя особое внимание принципу рациональности и специфике учета ТМЦ и потерь.
2. Детально исследовать концепцию «Директ-костинг» (маржинальный метод), осуществить классификацию затрат на постоянные, переменные и полупеременные, обосновав ее применимость для целей CVP-анализа в ресторанном бизнесе.
3. Описать методологию CVP-анализа, включая расчет маржинального дохода и точки безубыточности, и оценить операционные риски с использованием показателя Запас финансовой прочности и Коэффициента операционного рычага.
4. Представить детализированную методологию анализа отклонений по системе «Стандарт-кост», охватывающую четырехфакторный анализ переменных затрат, и раскрыть связь анализа отклонений с оценкой эффективности центров ответственности.
5. Разработать конкретные управленческие решения, направленные на оптимизацию деятельности предприятий общественного питания, основываясь на результатах CVP-анализа и анализа отклонений, включая оптимизацию ассортиментной политики в условиях ограниченных ресурсов.

Данная работа призвана стать академически обоснованным и практически ориентированным документом, способным послужить основой для курсовой или дипломной работы, а также методическими рекомендациями для руководителей и финансовых специалистов предприятий общественного питания, стремящихся к повышению эффективности своего бизнеса. Структура работы последовательно раскрывает теоретические основы, методологический аппарат и практические аспекты применения обозначенных инструментов.

Нормативно-правовые основы и учетная политика предприятия

Формирование эффективной системы управленческого учета на любом предприятии, включая сферу общественного питания, неразрывно связано с грамотной организацией бухгалтерского учета. Последний, в свою очередь, базируется на строгих нормативно-правовых предписаниях, которые не только регламентируют порядок документирования хозяйственных операций, но и закладывают фундаментальные принципы для последующего анализа. Центральным элементом, который связывает внешнюю отчетность с внутренней системой управления, является учетная политика организации. Это не просто формальный документ, а стратегический выбор методов и правил, определяющих, как компания будет отражать свою деятельность, что в конечном итоге влияет на достоверность финансовой информации и, как следствие, на качество принимаемых управленческих решений. (На практике, именно продуманная учетная политика позволяет оптимизировать не только отчетность, но и налогообложение, что критически важно для малого и среднего бизнеса.)

Регулирование бухгалтерского учета в РФ: ФЗ № 402-ФЗ и ПБУ

Система бухгалтерского учета в Российской Федерации базируется на многоуровневой нормативной базе, ключевым элементом которой является Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Этот закон устанавливает единые правовые и методологические основы ведения бухгалтерского учета на территории РФ, определяет его предмет, объекты, принципы и требования к организации. В частности, статья 8 Закона № 402-ФЗ прямо обязывает каждую организацию формировать и утверждать учетную политику. Это требование подчеркивает важность документирования выбранных методов учета, обеспечивая их последовательное применение и возможность контроля со стороны надзорных органов и внутренних аудиторов.

Наряду с Федеральным законом, детализация правил бухгалтерского учета осуществляется через Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), утверждаемые Министерством финансов Российской Федерации. Одним из наиболее значимых для нашего исследования является ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Согласно пункту 2 данного Положения, учетная политика представляет собой «принятую организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности». Это определение охватывает весь цикл учетного процесса, начиная от сбора первичной информации и заканчивая формированием отчетности. Выбор конкретных способов, допустимых законодательством, и их закрепление в учетной политике позволяют предприятию адаптировать общие правила под свою специфику и принимать взвешенные решения о том, как наиболее эффективно отражать свою деятельность. ПБУ 1/2008 также устанавливает базовые принципы формирования учетной политики, такие как последовательность применения, полнота, осмотрительность, непротиворечивость и, что особенно важно для управленческого учета, принцип рациональности. Последний акцентирует внимание на соотношении затрат на формирование информации и ее полезности для принятия управленческих решений.

Особенности формирования учетной политики в общественном питании (УП)

Предприятия общественного питания обладают уникальной спецификой, которая диктует особые требования к формированию их учетной политики. В отличие от производственных предприятий, здесь процесс производства (приготовления блюд) неразрывно связан с процессом реализации, а в качестве сырья выступают пищевые продукты, имеющие ограниченный срок хранения и подверженные естественной убыли. Все это требует детального закрепления специфических методов учета в УП. (На мой взгляд, игнорирование этих особенностей – прямой путь к искажению реальной картины финансового состояния и неверным управленческим выводам.)

Одним из ключевых аспектов является выбор метода учета материально-производственных запасов (МПЗ), то есть сырья для приготовления блюд. В соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», организациям предоставляется выбор между несколькими методами оценки МПЗ при их списании: по средней себестоимости, по ФИФО (первым на приход – первым на расход) или по себестоимости каждой единицы. Для предприятий общепита метод ФИФО часто оказывается наиболее релевантным, поскольку он соответствует принципу «первым пришел – первым использован» для скоропортящихся продуктов. Однако в случае большого объема номенклатуры и частых закупок, применение метода средней себестоимости может быть более рациональным с точки зрения снижения трудозатрат на учет, что напрямую соотносится с принципом рациональности, закрепленным в пункте 6 ПБУ 1/2008. Этот принцип гласит, что ведение бухгалтерского учета должно быть рациональным, исходя из условий хозяйствования, величины организации и, главное, из соотношения затрат на формирование информации и полезности этой информации для управления. То есть, если детализированный учет по ФИФО не приносит существенных преимуществ для управленческих решений, но значительно увеличивает затраты на его ведение, то предпочтение может быть отдано более простому, но достаточно информативному методу.

Кроме того, в общественном питании присутствует категория товаров, предназначенных для перепродажи (например, напитки, покупные десерты). Их учет может вестись по покупным ценам или по продажным ценам с использованием счета 42 «Торговая наценка». Выбор метода также должен быть зафиксирован в УП. Учет ТМЦ на кухне может осуществляться либо непосредственно на счете 10 «Материалы», либо с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», что позволяет более точно контролировать затраты.

Особое внимание следует уделить порядку списания специфических потерь, неизбежных в ресторанном бизнесе. К ним относятся бой посуды, порча сырья и готовой продукции, естественная убыль, недостачи. Учетная политика должна четко регламентировать порядок документального оформления таких потерь, их оценки и отнесения на соответствующие счета затрат или финансовые результаты. Например, незначительный бой посуды может списываться на общехозяйственные расходы в пределах установленных норм, тогда как крупный бой или порча из-за несоблюдения правил хранения могут быть отнесены на виновных лиц. Четкое закрепление этих правил позволяет избежать разночтений, упрощает внутренний контроль и формирует прозрачную картину финансовых результатов. (Позволяет вам снизить риски недостоверной отчетности и избежать проблем с контролирующими органами.)

Таким образом, учетная политика в сфере общественного питания становится мощным инструментом, позволяющим не только соблюдать требования законодательства, но и адаптировать систему учета к уникальным условиям отрасли, обеспечивая менеджеров релевантной и своевременной информацией для принятия обоснованных решений, что является важнейшим аспектом успешного функционирования любого предприятия.

Директ-костинг как основа для маржинального учета и CVP-анализа

Для глубокого и эффективного финансово-управленческого анализа, особенно в динамичных отраслях вроде общественного питания, критически важно иметь систему учета, которая не просто фиксирует затраты, но и позволяет их классифицировать таким образом, чтобы они были максимально полезны для принятия решений. Традиционные системы учета, ориентированные на полное распределение всех затрат по продуктам, зачастую затрудняют этот процесс, смешивая оперативные и стратегические аспекты. Именно здесь на помощь приходит концепция «Директ-костинг», или метод маржинального учета, которая совершила революцию в подходе к управлению затратами и ценообразованию. (Позволяет вам видеть реальную прибыльность каждого блюда и оперативно корректировать меню и цены.)

Классификация затрат на постоянные, переменные и полупеременные

Фундаментом директ-костинга является четкая классификация затрат в зависимости от их поведения при изменении объема производства или продаж. Это позволяет разделить затраты на те, которые напрямую связаны с каждой единицей производимой продукции или услуги, и те, которые остаются относительно стабильными независимо от уровня активности.

Переменные затраты – это те расходы, общая сумма которых изменяется прямо пропорционально изменению объема производства или продаж. На единицу продукции переменные затраты остаются постоянными. В сфере общественного питания классическим примером являются прямые материальные затраты, то есть стоимость сырья и ингредиентов для приготовления блюд. Чем больше блюд продано, тем выше общая сумма затрат на продукты. К переменным также относятся переменная (бонусная) часть заработной платы обслуживающего персонала, зависящая от выручки, и, в некоторых случаях, переменная часть коммунальных расходов (например, вода, электричество, напрямую связанные с объемом готовки).

Постоянные затраты – это расходы, общая сумма которых остается неизменной (или почти неизменной) в пределах определенного релевантного диапазона объемов производства или продаж и за определенный период времени. На единицу продукции постоянные затраты изменяются обратно пропорционально объему производства. Примерами таких затрат в общественном питании служат арендная плата за помещение, амортизация оборудования, оклады административного персонала (бухгалтера, директора, менеджера), страховые взносы, постоянные расходы на маркетинг. Даже если ресторан продаст вдвое меньше блюд, арендная плата не изменится.

Отдельного внимания заслуживают полупеременные (смешанные) затраты. Эти затраты содержат как постоянную, так и переменную составляющие. Например, оплата телефонной связи может включать фиксированную абонентскую плату (постоянная часть) и плату за междугородные звонки, зависящую от их количества (переменная часть). Еще один пример – коммунальные услуги, где есть фиксированный тариф и переменная часть по потреблению. Для целей анализа по методу директ-костинг и CVP-анализа, смешанные затраты необходимо разделить на их постоянную и переменную компоненты. Одним из наиболее простых и распространенных методов для этого является метод «Высокий-Низкий». Он предполагает использование данных о затратах и объеме деятельности за два периода: один с самым высоким уровнем активности и один с самым низким.

Алгоритм метода «Высокий-Низкий»:

1. Определить самый высокий и самый низкий уровни активности (например, количество обслуженных гостей или выручка) и соответствующие им общие смешанные затраты.
2. Рассчитать переменную ставку на единицу активности по формуле:
   $$Переменная\ ставка = \frac{Затраты_{высокий} - Затраты_{низкий}}{Объем_{высокий} - Объем_{низкий}}$$
3. Определить постоянную часть затрат, вычтя общие переменные затраты из общих смешанных затрат на любом из двух уровней активности:
   $$Постоянные\ затраты = Затраты_{высокий} - (Переменная\ ставка \times Объем_{высокий})$$
   или
   $$Постоянные\ затраты = Затраты_{низкий} - (Переменная\ ставка \times Объем_{низкий})$$

Корректное разделение затрат является краеугольным камнем для последующего точного CVP-анализа и принятия обоснованных управленческих решений. (Точное разделение затрат – это ваша основа для контроля и оптимизации, оно позволяет увидеть, где именно можно сэкономить без потери качества.)

Сущность и применение системы «Директ-костинг»

Метод «Директ-костинг», известный также как маржинальный учет, представляет собой систему учета затрат, которая принципиально отличается от традиционной системы полного поглощения (full costing). Его сущность заключается в том, что на себестоимость продукции, работ или услуг относятся только переменные затраты. Все постоянные затраты не распределяются между единицами продукции, а признаются расходами периода и списываются на уменьшение финансового результата (прибыли) отчетного периода. Это радикально меняет подход к формированию себестоимости и, как следствие, к ценообразованию и оценке прибыльности.

В рамках Российских стандартов бухгалтерского учета (РСБУ), применение принципов директ-костинга возможно при соответствующем закреплении в учетной политике организации. В частности, постоянные общехозяйственные расходы, собранные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», и расходы на продажу (счет 44) могут быть списаны непосредственно на счет 90 «Продажи» (Дебет 90-2 или 90-8), минуя счета учета готовой продукции (счет 43) или основного производства (счет 20). Это позволяет напрямую формировать маржинальную прибыль, что является ключевым для CVP-анализа.

Для предприятий общественного питания применение директ-костинга наиболее наглядно проявляется в учете Food Cost (себестоимости продуктов питания) и Cost of Goods Sold (себестоимости реализованных товаров). Эти показатели являются классическими переменными затратами, поскольку напрямую зависят от количества проданных блюд или напитков. Например, если себестоимость ингредиентов для одной порции борща составляет 100 рублей, то при продаже 100 порций общие переменные затраты на борщ составят 10 000 рублей. Важно отметить, что в успешно функционирующем ресторанном бизнесе показатель Food Cost, выраженный в процентах от выручки, обычно колеблется в диапазоне 25% – 35%. Превышение этого норматива, например, до 40% или 45%, является серьезным сигналом о проблемах, которые могут быть связаны с неэффективным ценообразованием, неконтролируемым использованием сырья (воровство, порча, несоблюдение рецептур) или некорректными закупками. Анализ Food Cost с помощью директ-костинга позволяет оперативно выявлять такие отклонения и принимать меры по их устранению. (Позволяет вам быстро обнаруживать и устранять «дыры» в бюджете, экономя значительные средства.)

Преимущества директ-костинга для управленческого учета очевидны:

• Простота и прозрачность: Четкое разделение затрат упрощает расчет себестоимости и маржинальной прибыли.
• Обоснование краткосрочных решений: Менеджерам легче принимать решения о ценообразовании, принятии специальных заказов или изменении ассортимента, так как они видят непосредственное влияние каждой единицы продукции на маржинальный доход.
• Контроль и бюджетирование: Позволяет эффективно контролировать переменные затраты на единицу продукции и анализировать постоянные затраты как расходы периода.
• CVP-анализ: Директ-костинг является методологической основой для проведения CVP-анализа, предоставляя необходимую информацию для расчета точки безубыточности и других показателей.

Таким образом, система директ-костинга, с ее фокусом на маржинальной прибыли, не только упрощает учет, но и становится мощным инструментом для стратегического планирования и оперативного управления, позволяя предприятиям общественного питания быстро адаптироваться к изменяющимся рыночным условиям и оптимизировать свою прибыльность.

Методология CVP-анализа и расчет операционных рисков

CVP-анализ (Cost-Volume-Profit Analysis), или анализ «Затраты-Объем-Прибыль», является одним из наиболее фундаментальных и широко используемых инструментов управленческого учета. Он позволяет менеджерам оценить, как изменения в объеме производства или продаж, цене реализации и структуре затрат влияют на финансовые результаты предприятия. Это не просто набор формул, а целостная концепция, помогающая принимать обоснованные решения в условиях неопределенности и быстро меняющейся конъюнктуры рынка. (Понимание CVP-анализа дает вам полную картину того, как каждое ваше решение влияет на конечную прибыль.)

Маржинальный доход (Сумма покрытия): расчет и управленческое значение

Центральным понятием CVP-анализа является Маржинальный доход, также известный как Сумма покрытия (Contribution Margin). Этот показатель играет ключевую роль в понимании прибыльности каждого проданного продукта или услуги. Маржинальный доход рассчитывается как разница между выручкой от реализации и переменными затратами.

Формула расчета:

$$Маржинальный\ доход = Выручка - Переменные\ затраты$$

Или на единицу продукции:

$$Удельный\ маржинальный\ доход = Цена\ продажи\ на\ единицу - Переменные\ затраты\ на\ единицу$$

Сущность маржинального дохода заключается в том, что он показывает, какая часть выручки остается после покрытия всех переменных затрат и может быть использована для покрытия постоянных затрат предприятия, а затем и для формирования прибыли. Если маржинальный доход отрицателен, это означает, что даже переменные затраты не покрываются, и каждая проданная единица приносит убыток. Если он положителен, то каждая дополнительная единица продукции способствует покрытию постоянных затрат и увеличению прибыли.

Управленческое значение маржинального дохода огромно, особенно при принятии краткосрочных решений. Он является основой для:

1. Оценки прибыльности продуктовых линий: Предприятие может иметь несколько видов продукции или услуг. Сравнивая удельный маржинальный доход по каждому из них, руководство может определить, какие позиции меню наиболее прибыльны и на какие стоит сделать акцент в продажах или маркетинге.
2. Принятия или отклонения специального (дополнительного) заказа: Допустим, ресторан получает предложение о проведении банкета по сниженной цене, которая ниже полной себестоимости. Если эта цена покрывает переменные затраты и оставляет положительный маржинальный доход, то такой заказ выгоден, поскольку он способствует покрытию постоянных затрат, которые в любом случае будут понесены.
3. Решения «покупать или производить» (make or buy): Если у предприятия есть возможность произвести какой-либо компонент или блюдо самостоятельно, либо закупить его у стороннего поставщика, сравнение переменных затрат собственного производства с ценой покупки позволяет выбрать наиболее экономичный вариант. Если переменные затраты на производство ниже цены покупки, то производство выгодно.
4. Установления минимальной цены: Маржинальный доход определяет минимальную цену, ниже которой продавать продукцию нецелесообразно даже в краткосрочной перспективе, поскольку она не покроет даже прямых расходов.

Таким образом, маржинальный доход является не просто финансовым показателем, а мощным аналитическим инструментом, позволяющим менеджерам принимать оперативные и стратегические решения, направленные на максимизацию прибыли.

Расчет и практическое значение Точки безубыточности (ТБ)

Одним из наиболее важных приложений CVP-анализа является расчет Точки безубыточности (ТБ), или критической точки. Точка безубыточности — это такой объем производства и реализации продукции (или услуг), при котором общая выручка от продаж равна общим затратам (как переменным, так и постоянным), и, следовательно, прибыль предприятия равна нулю. Достижение точки безубыточности является минимальной финансовой целью для любого бизнеса, поскольку ниже этой точки компания несет убытки.

Точка безубыточности может быть рассчитана в двух измерениях:

1. В натуральном выражении (в единицах продукции): Этот показатель показывает, сколько единиц продукции необходимо продать, чтобы покрыть все затраты.
   $$ТБ_{ед.} = \frac{Постоянные\ Затраты}{Цена\ за\ ед.\ –\ Переменные\ Затраты\ на\ ед.}$$
   Знаменатель этой формулы, то есть разность между ценой продажи и переменными затратами на единицу, называется Маржой на единицу или Удельной суммой покрытия. Это по сути тот же удельный маржинальный доход, о котором говорилось ранее.
2. В денежном выражении (в рублях выручки): Этот показатель определяет, какой объем выручки необходимо получить для достижения безубыточности.
   $$ТБ_{руб.} = \frac{Постоянные\ Затраты}{Коэффициент\ Маржинального\ Дохода}$$
   Коэффициент маржинального дохода (коэффициент покрытия) рассчитывается как отношение общей суммы покрытия к общей выручке или как удельный маржинальный доход к цене единицы продукции. Он показывает, какая доля каждого рубля выручки остается после покрытия переменных затрат и может быть использована для покрытия постоянных затрат и формирования прибыли.

Практическое значение Точки безубыточности в общественном питании трудно переоценить. Для ресторана, кафе или бара расчет ТБ позволяет:

• Определить минимальный объем продаж: Руководство может точно знать, сколько чеков или какой объем выручки необходимо получить ежедневно или ежемесячно, чтобы покрыть все свои расходы. Например, если ТБ составляет 500 000 рублей в месяц, а средний чек – 1000 рублей, то необходимо обслужить как минимум 500 гостей.
• Планирование смен и загрузки: Знание ТБ позволяет оценить, достаточно ли текущей загрузки для покрытия затрат, и при необходимости скорректировать график работы персонала или часы работы заведения.
• Оценка целесообразности открытия новой точки: Перед открытием нового ресторана инвесторы и менеджеры могут рассчитать ТБ для оценки реалистичности достижения необходимого объема продаж.
• Ценообразование: Понимание ТБ помогает устанавливать цены на блюда и напитки таким образом, чтобы обеспечить не только покрытие переменных затрат, но и вклад в покрытие постоянных.
• Анализ влияния изменения затрат: Если, например, повышается арендная плата (постоянные затраты) или цены на продукты (переменные затраты), ТБ немедленно пересчитывается, показывая, насколько должен вырасти объем продаж для сохранения безубыточности.

Таким образом, точка безубыточности является критически важным показателем, который дает четкий ориентир для планирования, контроля и принятия стратегических решений в условиях бизнеса, где важен каждый проданный рубль. (Это ваш «навигатор» в бизнесе, который показывает, когда вы начинаете зарабатывать.)

Оценка финансовой устойчивости: Запас прочности и Коэффициент операционного рычага (DOL)

Понимание точки безубыточности — это лишь первый шаг к всесторонней оценке финансовой устойчивости и операционных рисков. Для более глубокого анализа используются такие показатели, как Запас финансовой прочности и Коэффициент операционного рычага. Эти инструменты позволяют не только увидеть, где находится «дно» безубыточности, но и оценить, насколько далеко предприятие находится от него, а также как сильно его прибыль реагирует на изменения в объеме продаж.

Запас финансовой прочности (Маржа безопасности) — это показатель, который отражает разницу между текущим (или планируемым) объемом продаж (выручкой) и объемом продаж в точке безубыточности. Он может быть выражен в натуральных единицах, денежном выражении или в процентах.

Формулы расчета:

$$Запас\ прочности_{ед.} = Факт./Планируемый\ Объем\ продаж_{ед.} - ТБ_{ед.}$$
$$Запас\ прочности_{руб.} = Факт./Планируемая\ Выручка - ТБ_{руб.}$$
$$Запас\ прочности_{\%} = \frac{Факт./Планируемая\ Выручка - ТБ_{руб.}}{Факт./Планируемая\ Выручка} \times 100\%$$

Запас прочности является ключевым индикатором риска. Чем больше этот запас, тем более устойчиво предприятие к снижению объемов продаж или росту затрат. Он показывает, на сколько процентов или на какую сумму может снизиться выручка, прежде чем компания начнет нести убытки. Для предприятия общественного питания высокий запас прочности означает, что оно может выдержать периоды низкого спроса, сезонные колебания, или снижение среднего чека, не рискуя оказаться в зоне убытков. Это также резерв для проведения маркетинговых акций, предоставления скидок или временного снижения цен для привлечения клиентов.

Коэффициент операционного рычага (Degree of Operating Leverage, DOL) — это еще один мощный инструмент CVP-анализа, который позволяет оценить степень чувствительности операционной прибыли к изменениям в объеме выручки. Он показывает, во сколько раз процентное изменение операционной прибыли превышает процентное изменение выручки.

Формула расчета:

$$DOL = \frac{Маржинальный\ Доход}{Операционная\ Прибыль}$$

или

$$DOL = \frac{\% изменения\ Операционной\ Прибыли}{\% изменения\ Выручки}$$

Интерпретация Коэффициента операционного рычага:

• Высокий DOL (например, > 2): Указывает на высокую долю постоянных затрат в структуре общих затрат. Это означает, что даже небольшое увеличение выручки приведет к значительному росту операционной прибыли. Однако и небольшое снижение выручки повлечет за собой непропорционально большое падение прибыли или даже убытки. Такие предприятия имеют высокий операционный риск, но и высокий потенциал для роста прибыли при благоприятной конъюнктуре.
• Низкий DOL (ближе к 1): Указывает на относительно низкую долю постоянных затрат и высокую долю переменных. Прибыль такого предприятия менее чувствительна к изменениям выручки. Риск ниже, но и потенциал для быстрого роста прибыли ограничен.

Для предприятия общественного питания, например, с высокой арендной платой и большим количеством дорогостоящего оборудования (высокие постоянные затраты), DOL будет высоким. Это значит, что для получения существенной прибыли необходимо обеспечить большой объем продаж, но при его достижении каждый дополнительный проданный рубль будет приносить значительную прибавку к прибыли. И наоборот, если выручка снизится, прибыль упадет очень быстро. Понимание DOL позволяет руководству принимать решения о:

• Структуре затрат: Оценка целесообразности инвестиций в дорогостоящее оборудование, если это увеличит постоянные затраты и, как следствие, DOL.
• Ценообразовании и маркетинге: Осознание высокой чувствительности прибыли к объему продаж стимулирует к более агрессивным маркетинговым стратегиям для поддержания и увеличения выручки.
• Управлении рисками: Понимание DOL помогает разрабатывать стратегии снижения рисков, например, через диверсификацию меню, поиск дополнительных источников дохода или снижение доли постоянных затрат, где это возможно.

Таким образом, запас финансовой прочности и коэффициент операционного рычага предоставляют менеджерам комплексную картину финансового здоровья предприятия, его уязвимости к изменениям рынка и потенциала для роста, что является критически важным для стратегического планирования и управления рисками.

Детализированный анализ отклонений по системе «Стандарт-кост»

В системе управленческого учета, ориентированной на повышение эффективности и контроль, CVP-анализ предоставляет мощные инструменты для планирования и принятия стратегических решений. Однако для оперативного контроля и оценки фактических результатов необходим механизм, который позволяет сравнивать «что должно было быть» с «что произошло на самом деле» и выявлять причины расхождений. Таким механизмом является анализ отклонений (Variance Analysis), особенно в рамках системы «Стандарт-кост», который позволяет не только зафиксировать факт отклонения, но и определить ответственных за него. (Это ваш «детектор лжи» для бизнеса, который точно показывает, где и почему возникают потери.)

Роль гибкого бюджетирования

Классический (фиксированный) бюджет формируется на основе заранее заданного объема деятельности и соответствующего ему уровня затрат и выручки. Однако в реальной жизни объем продаж и производства редко точно соответствует плановому. Если сравнивать фактические результаты с фиксированным бюджетом, когда фактический объем деятельности отличается от запланированного, возникает проблема: большая часть отклонений будет связана не с эффективностью, а с изменением объема. Например, если произведено больше продукции, чем планировалось, общие переменные затраты, естественно, будут выше, и это не обязательно означает неэффективность.

Именно для устранения этого искажающего фактора и повышения точности анализа отклонений используется Гибкий бюджет. Сущность гибкого бюджетирования заключается в том, что бюджет корректируется под фактический уровень активности (объема продаж или производства) после завершения отчетного периода. То есть, вместо сравнения фактических затрат с затратами, запланированными для другого объема, фактические затраты сравниваются с теми затратами, которые должны были бы быть при фактически достигнутом объеме деятельности.

Принцип формирования гибкого бюджета:

1. Переменные затраты: Для каждого вида переменных затрат определяется норматив на единицу продукции (или активности). Затем этот норматив умножается на фактический объем деятельности, чтобы получить гибкий бюджет для переменных затрат.
2. Постоянные затраты: Постоянные затраты в пределах релевантного диапазона остаются неизменными независимо от объема деятельности, поэтому их сумма в гибком бюджете будет такой же, как и в фиксированном.

Преимущества гибкого бюджетирования:

• Объективность анализа: Позволяет отделить отклонения, вызванные изменением объема деятельности, от отклонений, связанных с эффективностью использования ресурсов или изменением цен.
• Повышение ответственности: Руководители центров ответственности оцениваются не за отклонения, вызванные внешними факторами (изменение спроса), а за те, на которые они могли повлиять (эффективность использования ресурсов, контроль цен).
• Обоснование управленческих решений: Более точная информация об отклонениях позволяет разрабатывать более целенаправленные корректирующие меры.

Например, если ресторан планировал продать 1000 блюд, но фактически продал 1200, фиксированный бюджет покажет значительное превышение затрат. Однако гибкий бюджет пересчитает переменные затраты на 1200 блюд, и уже это значение будет сравниваться с фактическими затратами. Таким образом, любое оставшееся отклонение будет свидетельствовать о реальной неэффективности (например, перерасходе продуктов или нерациональном использовании труда), а не просто о большем объеме работы. (Гибкий бюджет дает вам четкое понимание, кто и за что отвечает, повышая прозрачность и эффективность управления.)

Четырехфакторный анализ отклонений по переменным затратам

В рамках системы «Стандарт-кост», которая предполагает использование заранее установленных норм (стандартов) для затрат, наиболее глубокий анализ отклонений по переменным затратам проводится по четырем основным факторам. Этот подход позволяет детально разложить общее отклонение на компоненты, связанные с ценой ресурсов и эффективностью их использования, что является критически важным для выявления конкретных проблемных областей.

Рассмотрим эти четыре отклонения:

1. Отклонение по цене материалов (Material Price Variance, MPV):

   Это отклонение возникает из-за разницы между фактической ценой, по которой были приобретены материалы, и стандартной (нормативной) ценой.

   $$Отклонение_{по\ цене\ материалов} = (Ц_{факт.} – Ц_{норм.}) \times Q_{факт.\ приобретённых}$$

   Где:

   • $Ц_{факт.}$ – фактическая цена материалов за единицу.
   • $Ц_{норм.}$ – нормативная (стандартная) цена материалов за единицу.
   • $Q_{факт.\ приобретённых}$ – фактическое количество приобретённых материалов.

   Благоприятное отклонение (факт. цена < норм. цена) может быть результатом успешных переговоров с поставщиками, скидок или выгодных закупок. Неблагоприятное (факт. цена > норм. цена) – ростом цен, неэффективными закупками.

2. Отклонение по использованию (эффективности) материалов (Material Quantity/Usage Variance, MQV):

   Это отклонение возникает из-за разницы между фактическим количеством материалов, использованных для производства фактического объема продукции, и стандартным количеством, которое должно было быть использовано.

   $$Отклонение_{по\ использованию\ материалов} = (Q_{факт.\ использованных} – Q_{норм.\ для\ факт.\ объема}) \times Ц_{норм.}$$

   Где:

   • $Q_{факт.\ использованных}$ – фактическое количество материалов, использованных в производстве.
   • $Q_{норм.\ для\ факт.\ объема}$ – нормативное количество материалов, которое должно было быть использовано для производства фактического объема продукции (фактический объем производства × норматив использования на единицу продукции).
   • $Ц_{норм.}$ – нормативная (стандартная) цена материалов за единицу.

   Благоприятное отклонение (факт. использование < норм. использование) свидетельствует об эффективном использовании сырья, минимизации отходов, возможно, благодаря улучшению технологии или квалификации персонала. Неблагоприятное отклонение (факт. использование > норм. использование) может указывать на перерасход сырья, несоблюдение рецептур, брак, воровство или низкое качество исходных материалов.

3. Отклонение по ставке заработной платы (Labor Rate Variance, LRV):

   Это отклонение обусловлено разницей между фактической и стандартной ставками оплаты труда.

   $$Отклонение_{по\ ставке\ труда} = (Ставка_{факт.} – Ставка_{норм.}) \times Часы_{факт.}$$

   Где:

   • $Ставка_{факт.}$ – фактическая средняя ставка оплаты труда.
   • $Ставка_{норм.}$ – нормативная (стандартная) ставка оплаты труда.
   • $Часы_{факт.}$ – фактическое количество отработанных часов.

   Благоприятное отклонение может быть результатом найма менее квалифицированного (и, следовательно, менее оплачиваемого) персонала или использования сверхурочных часов по более низкой ставке. Неблагоприятное – наймом более квалифицированного персонала, повышением ставок или неверным учетом квалификации.

4. Отклонение по эффективности труда (Labor Efficiency Variance, LEV):

   Это отклонение возникает из-за разницы между фактическим количеством отработанных часов и стандартным количеством часов, которое должно было быть потрачено на производство фактического объема продукции.

   $$Отклонение_{по\ эффективности\ труда} = (Часы_{факт.} – Часы_{норм.\ для\ факт.\ объема}) \times Ставка_{норм.}$$

   Где:

   • $Часы_{факт.}$ – фактическое количество отработанных часов.
   • $Часы_{норм.\ для\ факт.\ объема}$ – нормативное количество часов, которое должно было быть отработано для производства фактического объема продукции (фактический объем производства × норматив времени на единицу продукции).
   • $Ставка_{норм.}$ – нормативная (стандартная) ставка оплаты труда.

   Благоприятное отклонение (факт. часы < норм. часы) указывает на высокую производительность труда, эффективную организацию рабочего процесса, высокую квалификацию персонала. Неблагоприятное – на низкую производительность, простои, недостаточное обучение, неэффективное управление временем.

Применение этого четырехфакторного анализа в общественном питании позволяет, например, выявить, почему себестоимость блюд оказалась выше плановой: из-за подорожания продуктов (отклонение по цене материалов), из-за перерасхода ингредиентов на кухне (отклонение по использованию материалов), из-за выплаты более высокой зарплаты поварам (отклонение по ставке труда) или из-за неэффективной работы кухни, требующей большего времени на приготовление (отклонение по эффективности труда). (Такой детальный анализ дает вам возможность точечно воздействовать на проблему, а не гадать, что пошло не так.)

Связь анализа отклонений с центрами ответственности

Анализ отклонений является краеугольным камнем системы контроля в компаниях, использующих децентрализованное управление и концепцию центров ответственности. Центр ответственности – это структурное подразделение организации, руководитель которого несет ответственность за выполнение определенных плановых показателей (затрат, доходов, прибыли или инвестиций). Существуют центры затрат, центры доходов, центры прибыли и центры инвестиций.

Механизм анализа отклонений позволяет точно определить, какой центр ответственности и какой руководитель несет ответственность за то или иное отклонение. Например:

• Отклонение по цене материалов: За него обычно отвечают менеджеры по закупкам или снабжению (центр затрат «Закупки»). Если они не смогли договориться о выгодных ценах или выбрали более дорогих поставщиков, это будет отражено в неблагоприятном отклонении.
• Отклонение по использованию материалов: Ответственность за это отклонение лежит на производственном подразделении – шеф-поваре или руководителе кухни (центр затрат «Производство»). Перерасход продуктов, несоблюдение рецептур, брак – это их зона ответственности.
• Отклонение по ставке заработной платы: Может быть связано с отделом кадров (если речь идет о найме), либо с руководством подразделения, принимающим решения о кадровой политике или сверхурочных.
• Отклонение по эффективности труда: Также является прямой ответственностью руководителя подразделения (например, шеф-повара или менеджера зала), который отвечает за организацию рабочего процесса, обучение персонала и контроль за соблюдением норм выработки.

Практическая значимость:

• Оценка эффективности руководителей: Анализ отклонений служит объективной основой для оценки работы менеджеров, их премирования или применения корректирующих мер.
• Выявление проблемных зон: Позволяет оперативно локализовать источник проблемы – будь то рост цен поставщиков, неэффективность производственного процесса или низкая производительность труда.
• Разработка корректирующих мер: Полученная информация позволяет разрабатывать точечные управленческие решения. Например, если выявлено неблагоприятное отклонение по использованию материалов, необходимо провести обучение поваров, пересмотреть рецептуры или усилить контроль за выдачей сырья.
• Повышение мотивации: Когда каждый руководитель знает, за какие показатели он несет ответственность и как они измеряются, это повышает его мотивацию к достижению плановых показателей.

Таким образом, детализированный анализ отклонений в связке с гибким бюджетированием и системой центров ответственности трансформирует управленческий учет из простого инструмента фиксации в мощную систему контроля, оценки и стимулирования, способствующую постоянному повышению операционной эффективности предприятия. (Интеграция этих систем позволяет вам создать высокоэффективную и мотивированную команду, ориентированную на результат.)

Разработка управленческих решений для оптимизации деятельности

Результаты, полученные в ходе CVP-анализа и детализированного анализа отклонений, не являются самоцелью. Их истинная ценность проявляется в возможности формулировать конкретные, обоснованные управленческие решения, направленные на оптимизацию деятельности предприятия, повышение его прибыльности и снижение рисков. Именно на этом этапе аналитический процесс переходит в плоскость активного управления, где данные превращаются в действия. (Это не просто цифры, это план действий, который вы можете реализовать для роста вашего бизнеса.)

Оптимизация ассортиментной политики в условиях ограниченных ресурсов

Предприятия общественного питания, как правило, являются многономенклатурными, предлагая широкий ассортимент блюд и напитков. CVP-анализ играет ключевую роль в определении наиболее прибыльного ассортимента. На первый взгляд, кажется логичным сосредоточиться на блюдах с самым высоким маржинальным доходом на единицу продукции. Однако этот подход работает только в условиях неограниченных ресурсов.

В реальной жизни предприятия сталкиваются с ограничениями по ресурсам. Такими ограничениями могут быть:

• Ограниченное время работы печи или гриля: Нельзя одновременно готовить бесконечное количество блюд.
• Ограниченное количество посадочных мест: Ресторан не может обслужить больше гостей, чем позволяет его вместимость.
• Ограниченное количество часов работы высококвалифицированного повара: Шеф-повар может приготовить только определенное количество сложных блюд за смену.
• Ограниченный запас дефицитного ингредиента: Если редкий ингредиент есть в ограниченном количестве, его нужно использовать максимально эффективно.

В таких условиях критерием выбора становится не просто маржинальный доход на единицу продукции, а Маржинальный доход на единицу ограниченного ресурса. Цель состоит в том, чтобы максимизировать общую сумму покрытия, которую можно получить от использования наиболее дефицитного ресурса.

Пример:
Предположим, у ресторана есть два блюда:

1. Блюдо А: Удельный маржинальный доход = 300 руб. Время приготовления на ключевом оборудовании (ограниченный ресурс) = 10 минут.
2. Блюдо В: Удельный маржинальный доход = 250 руб. Время приготовления на ключевом оборудовании = 5 минут.

Если бы ресурс был неограничен, Блюдо А казалось бы более прибыльным. Однако при наличии ограничения:

• Маржинальный доход Блюда А на единицу ограниченного ресурса: 300 руб. / 10 мин. = 30 руб./мин.
• Маржинальный доход Блюда В на единицу ограниченного ресурса: 250 руб. / 5 мин. = 50 руб./мин.

В данном случае, несмотря на более низкий удельный маржинальный доход, Блюдо В является более выгодным, поскольку приносит больше маржинального дохода за единицу дефицитного ресурса. Следовательно, в условиях ограниченного времени на оборудовании, целесообразно отдавать приоритет продаже Блюда В. (Этот подход позволяет вам максимизировать прибыль даже при ограниченных возможностях вашего производства.)

Управленческие решения, основанные на этом анализе:

• Изменение меню: Пересмотр ассортимента в пользу блюд, которые обеспечивают максимальный маржинальный доход на единицу ограниченного ресурса. Это может включать выведение из меню низкорентабельных блюд или их модификацию.
• Маркетинговые усилия: Продвижение более прибыльных с точки зрения ограниченных ресурсов блюд через специальные предложения, рекомендации персонала.
• Инвестиции в расширение узких мест: Если ограниченный ресурс является критическим, анализ может обосновать инвестиции в дополнительное оборудование или найм дополнительного персонала для устранения «бутылочного горлышка».
• Ценообразование: Повышение цен на менее прибыльные с точки зрения ограниченных ресурсов блюда, чтобы компенсировать их неэффективность или снизить спрос.

Таким образом, CVP-анализ в связке с учетом ограниченных ресурсов позволяет предприятию общественного питания не просто реагировать на рынок, а активно формировать наиболее выгодную для себя ассортиментную политику, максимально эффективно используя имеющиеся активы.

Корректирующие меры по результатам анализа отклонений

Анализ отклонений выявляет «болевые точки» в финансово-хозяйственной деятельности предприятия, но сам по себе не решает проблем. Его истинная ценность заключается в том, что он служит основой для разработки и внедрения конкретных корректирующих мер. Каждое неблагоприятное отклонение требует внимательного изучения причин и принятия целенаправленных управленческих действий.

Рассмотрим корректирующие меры, исходя из ранее проанализированных четырех факторов отклонений по переменным затратам:

1. По отклонению по цене материалов (MPV):
   • Причина: Рост цен поставщиков, неэффективные переговоры, отсутствие мониторинга рынка.
   • Корректирующие меры:
     • Пересмотр поставщиков: Поиск новых поставщиков, предлагающих более выгодные условия или аналогичное качество по более низкой цене.
     • Переговоры о скидках: Использование объема закупок как рычага давления для получения оптовых скидок или отсрочек платежей.
     • Хеджирование: Для крупных предприятий — заключение фьючерсных контрактов на поставку основных сырьевых товаров для фиксации цен.
     • Изменение рецептур: Возможность замены дорогих ингредиентов на более доступные аналоги без существенного ущерба качеству.
     • Обучение менеджеров по закупкам: Повышение квалификации персонала, ответственного за снабжение, в части методов ценообразования и ведения переговоров.
2. По отклонению по использованию (эффективности) материалов (MQV):
   • Причина: Перерасход сырья, несоблюдение рецептур, высокий уровень отходов, брак, воровство.
   • Корректирующие меры (особенно актуально для общепита):
     • Стандартизация рецептур: Разработка и строгое соблюдение технологических карт, включающих точные нормы закладки ингредиентов.
     • Контроль норм закладки сырья: Использование весов и измерительных приборов на кухне, проведение контрольных проработок.
     • Обучение персонала: Инструктаж поваров и кухонного персонала по правильному обращению с продуктами, минимизации отходов, правильной разделке.
     • Усиление инвентаризационного контроля: Регулярные инвентаризации, сопоставление фактических остатков с учетными данными.
     • Оптимизация хранения: Правильное хранение продуктов для минимизации порчи.
     • Внедрение систем видеонаблюдения: Для предотвращения воровства.
3. По отклонению по ставке заработной платы (LRV):
   • Причина: Привлечение более квалифицированных (и дорогих) специалистов, сверхурочные работы по повышенной ставке, ошибки в планировании.
   • Корректирующие меры:
     • Пересмотр штатного расписания: Оптимизация количества персонала и их квалификации под текущие потребности.
     • Контроль за сверхурочными: Строгий учет и обоснование необходимости сверхурочных работ.
     • Анализ рынка труда: Корректировка ставок оплаты труда в соответствии со среднерыночными показателями.
4. По отклонению по эффективности труда (LEV):
   • Причина: Низкая производительность труда, простои, отсутствие должной организации рабочего процесса, недостаточное обучение.
   • Корректирующие меры:
     • Оптимизация технологических процессов: Пересмотр последовательности операций, улучшение планировки кухни.
     • Обучение и повышение квалификации персонала: Инвестиции в тренинги, мастер-классы для повышения скорости и качества работы.
     • Системы мотивации: Внедрение бонусных систем, привязанных к производительности и качеству работы.
     • Улучшение рабочего места: Обеспечение персонала необходимым оборудованием и инструментами.
     • Эффективное планирование графика работы: Рациональное распределение персонала по сменам с учетом загрузки заведения.

Использование операционного рычага также позволяет принимать взвешенные управленческие решения. Если DOL высок, это сигнализирует о высокой чувствительности прибыли к объему продаж. В этом случае, менеджменту следует сосредоточиться на стратегиях, направленных на увеличение выручки (агрессивный маркетинг, программы лояльности, расширение клиентской базы), и одновременно стремиться к снижению постоянных затрат, где это возможно, чтобы уменьшить риск. Если DOL низкий, акцент может быть сделан на снижении переменных затрат или повышении маржинальной доходности каждого блюда.

Таким образом, комплексное применение CVP-анализа и анализа отклонений обеспечивает предприятие мощными инструментами не только для диагностики текущего состояния, но и для активного формирования стратегии развития �� повышения конкурентоспособности, превращая выявленные проблемы в точки роста. (Внедрение этих мер не просто решает текущие проблемы, но и закладывает фундамент для устойчивого и прибыльного роста вашего бизнеса.)

Заключение

Проведенное исследование продемонстрировало, что в современной высококонкурентной и динамичной сфере общественного питания, эффективность управления напрямую зависит от способности руководства использовать продвинутые инструменты финансово-управленческого анализа. Системная методология, интегрирующая нормативно-правовую базу, принципы управленческого учета и передовые аналитические техники, является не просто желательной, но жизненно необходимой для устойчивого развития и повышения прибыльности.

В ходе работы были последовательно решены поставленные задачи. Мы установили, что Федеральный закон № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), в частности ПБУ 1/2008 и ПБУ 5/01, формируют обязательную основу для ведения учета, а учетная политика предприятия выступает ключевым документом, адаптирующим общие нормы к специфике ресторанного бизнеса. Особое внимание было уделено принципу рациональности, позволяющему обосновать выбор методов учета материально-производственных запасов и порядок списания специфических потерь, что является критически важным для достоверного отражения затрат в общепите.

Далее, мы детально рассмотрели концепцию «Директ-костинг» (маржинальный метод), обосновав ее применимость как фундамент для CVP-анализа. Четкая классификация затрат на постоянные и переменные, а также методы их разделения (например, «Высокий-Низкий»), позволяют сформировать адекватную базу для расчета маржинального дохода. Подчеркнута важность контроля Food Cost как ключевого переменного показателя в ресторанном бизнесе.

Методология CVP-анализа была представлена как мощный инструмент для обоснования краткосрочных управленческих решений. Расчет маржинального дохода, а также Точки безубыточности (ТБ) в натуральном и денежном выражении, позволяет предприятиям общепита определять минимальный необходимый объем продаж и оценивать целесообразность различных инициатив. Впервые в рамках данного контекста был детально раскрыт расчет и интерпретация Коэффициента операционного рычага (DOL) как индикатора операционного риска и чувствительности прибыли к изменению выручки, что значительно повышает аналитическую ценность работы.

Особое внимание уделено детализированному анализу отклонений по системе «Стандарт-кост». Подчеркнута роль гибкого бюджетирования для обеспечения объективности сравнения. Мы представили четырехфакторный анализ отклонений по переменным затратам (по цене и использованию материалов, по ставке и эффективности труда), что является существенным расширением по сравнению с базовыми подходами. Этот детальный анализ позволяет не просто фиксировать расхождения, но и точно определять их причины и центры ответственности, способствуя более целенаправленному управлению.

Наконец, результаты анализа послужили основой для разработки конкретных управленческих решений. Были предложены методы оптимизации ассортиментной политики в условиях ограниченных ресурсов, где критерием выбора становится не просто маржинальный доход, а маржинальный доход на единицу ограниченного ресурса. Также были сформулированы корректирующие меры по каждому виду отклонений – от пересмотра поставщиков и стандартизации рецептур до оптимизации технологических процессов и обучения персонала.

В итоге, разработанная методология представляет собой комплексный, академически строгий и практически ориентированный инструмент, способный значительно повысить эффективность финансово-управленческого анализа и аудита на предприятиях общественного питания. Она позволяет руководству не только своевременно выявлять проблемы, но и активно формировать стратегии развития, снижать риски и максимизировать прибыльность.

Перспективы дальнейших исследований могут включать адаптацию более сложных систем калькуляции затрат, таких как Activity-Based Costing (ABC) – функционально-стоимостный анализ, для более точного распределения косвенных затрат, а также разработку моделей прогнозирования спроса и ценовой эластичности для более глубокого стратегического планирования.

Список использованной литературы

1. Ануфриев, О.В. Управление затратами на предприятиях общественного питания / О.В. Ануфриев // Вестник Поволжского государственного университета сервиса. Серия: Экономика. — 2010. — № 13. — С. 187-192.
2. Арзуманова, Т. И. Экономика и планирование на предприятиях торговли и питания: учебник / Т. И. Арзуманова, М. Ш. Мачабели. — 3-е изд., перераб. и доп. — М. : Дашков и К°, 2011. — 272 с.
3. Артемова, Е.Н. Планирование на предприятиях ресторанного бизнеса: учебное пособие / Е.Н.Артемова, О.Г.Владимирова. — М. : Академия, 2011. — 176 с.
4. Быстров, С. А. Экономика и организация ресторанного бизнеса: учебное пособие / С. А. Быстров. — М. : Форум, 2011. — 463 с.
5. Васюкова, А. Т. Организация производства и обслуживания на предприятиях общественного питания : учебник / А. Т. Васюкова, Т. Р. Любецкая ; под ред. А. Т. Васюковой. — М. : Дашков и К°, 2014. — 415 с.
6. Главчева, С. И. Организация производства и обслуживания в ресторанах и барах: учебное пособие / С. И. Главчева, Л. Е. Чередниченко. — СПб.: Троицкий мост, 2012. — 205 с.
7. Горенбургов, М. А. Экономика ресторанного бизнеса: учебное пособие / М. А. Горенбургов, М. М. Хайкин. — М. : Академия, 2012. — 234 с.
8. Горностаева, А. В. Управление закупками : учебное пособие / А. В. Горностаева, М. А. Легчанов. — Нижний Новгород : Нижегородский гос. технический ун-т им. Р. Е. Алексеева, 2013. — 147 с.
9. Гусев, С. А. Закупочная логистика: планирование, организация и управление / С. А. Гусев // Вестник развития науки и образования. — 2014. — № 1. — С. 47-51.
10. Жабина, С. Б. Основы экономики, менеджмента и маркетинга в общественном питании: учебник / С. Б. Жабина, О. М. Бурдюгова, А. В. Колесова. — М. : Академия, 2014. — 331 с.
11. Зайко, Г. М. Организация производства и обслуживания на предприятиях общественного питания : учебное пособие / Г. М. Зайко, Т. А. Джум. — М. : Магистр : ИНФРА-М, 2011. — 557 с.
12. Закордонец, А. Управление закупками как источник оптимизации затрат на предприятиях ресторанного бизнеса [Электронный ресурс] / А. Закордонец. — Режим доступа: http://restoranoved.ru/article.php?numn=7512.
13. Комиссаров, Л. Оптимизация закупок [Электронный ресурс] / Л. Комиссаров. — Режим доступа: http://www.restoranoff.ru/actual/experience/person/komissarov_leonid/bl_286/.
14. Кротова, Е.А. Контроллинг как инструмент управления затратами в предприятиях питания / Е.А. Кротова // Вестник Российского экономического университета им. Г.В. Плеханова. — 2008. — № 3. — С. 68-73.
15. Лысенко, Ю. В. Экономика предприятия торговли и общественного питания: учебное пособие / Ю. В. Лысенко, М. В. Лысенко, Э. Х. Таипова. — СПб. : Питер, 2013. — 411 с.
16. Максимов, В. Что рестораторы ждут от поставщиков / В. Максимов // Ресторанный бизнес. — 200. — №3. — С. 11.
17. Мате, Э. Материально-техническое обеспечение деятельности предприятия / Э. Мате, Д. Тиксье; Пер. с фр. Е. П. Островской; Общ. ред. В. С. Загашвили. — М. : Прогресс, 1993. — 157 с.
18. Милл, Р. К. Управление рестораном: учебник / Р. К. Милл. — 3-е изд. — М. : ЮНИТИ, 2012. — 518 с.
19. Михалицын, В. Победить потери [Электронный ресурс] / В. Михалицын. — Режим доступа: http://cafe-future.ru/spec/31/.
20. Организация производства на предприятиях общественного питания : учебник / И. Р. Смирнова [и др.]. — СПб.: Троицкий мост, 2011. — 232 с.
21. Организация ресторанного бизнеса: учебное пособие / Ю. В. Жилкова [и др.]. — СПб.: Троицкий мост, 2014. — 188 с.
22. Радченко, Л. А. Организация производства и обслуживания на предприятиях общественного питания: учебник / Л. А. Радченко. — М. : КноРус, 2013. — 321 с.
23. Толмачев, О. В. Закупочная логистика : учебное пособие / О. В. Толмачев. — Екатеринбург : УрФУ, 2013. — 331 с.
24. Усов, В. В. Организация производства и обслуживания на предприятиях общественного питания : учебное пособие / В. В. Усов. — 12-е изд., стер. — М. : Академия, 2014. — 431 с.
25. Фридман, А. М. Экономика предприятия общественного питания : учебник / А. М. Фридман. — М. : Дашков и К°, 2014. — 462 с.
26. Хайкин, М. М. Менеджмент ресторанного бизнеса : учебное пособие / М. М. Хайкин, Ю. Г. Трабская. — СПб. : Изд-во Санкт-Петербургского гос. ун-та экономики и финансов, 2009. — 121 с.
27. Хертнер, Х. Закупки и управление расходами в ресторанах [Электронный ресурс] / Х. Хертнер. — Режим доступа: http://www.restoranoff.ru/actual/hottopics/aktualnye_temy/zakupki_i_upravlenie_raskhodami/.
28. Чурикова, А.А. Особенности управления затратами предприятий общественного питания / А.А. Чурикова // Современные тенденции в экономике и управлении: новый взгляд. — 2011. — № 10. — С. 20-24.
29. Шумакова, Л.И. Совершенствование учетного процесса в системе управления предприятий общественного питания / Л.И. Шумакова // Известия Юго-Западного государственного университета. Серия: Экономика. Социология. Менеджмент. — 2013. — № 1. — С. 156-160.
30. Щетинина Е. Б.Менеджмент ресторанных услуг [Электронный ресурс] : учебное пособие / Е. Б. Щетинина. — М. : Равновесие : Экслибрис, 2006. — 1 электрон. опт. диск (CD-ROM).
31. Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ГАРАНТ/Президент России)
32. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) (Приказ Минфина России № 106н)
33. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01)
34. Директ-костинг: что это и для чего используется (noboring-finance.ru)
35. Точка безубыточности и запас финансовой прочности: расчет по методике CVP-анализа (upr.ru)
36. Анализ «затраты-объем-прибыль» (CVP анализ) (ACCA Global)
37. CVP анализ как инструмент принятия управленческих решений (cfin.ru)
38. АНАЛИЗ ОТКЛОНЕНИЙ В БЮДЖЕТИРОВАНИИ (elibrary.ru)
39. Гибкие бюджеты в системе планирования как инструмент управления (lomonosov-msu.ru)
40. Виды и характеристика системы «Директ-костинг» (КиберЛенинка)
41. Использование CVP-анализа в повышении субъектов (lidercpk.ru)