Бухгалтерский учет договоров на строительство: от МСФО (IAS) 11 к IFRS 15 в контексте российской практики и ПБУ 2/2008

Представьте себе крупнейшие инфраструктурные проекты современности – от небоскребов, устремленных ввысь, до грандиозных мостов, соединяющих берега, и сложнейших промышленных комплексов. Каждый такой проект – это не просто инженерное чудо, но и колоссальный экономический механизм, который функционирует благодаря строгому учету. Суть в том, что сроки строительства этих объектов зачастую выходят за рамки одного отчетного периода, а затраты и выручка по ним исчисляются миллиардами. Именно поэтому корректное отражение финансового результата по договорам на строительство является одной из наиболее сложных и актуальных задач в бухгалтерском учете. В условиях глобализации экономики и стремления к прозрачности финансовой отчетности, Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) играют ключевую роль, унифицируя подходы и обеспечивая сопоставимость данных компаний по всему миру.

Настоящая работа посвящена глубокому изучению эволюции учета договоров на строительство, начиная с МСФО (IAS) 11, который долгое время был краеугольным камнем в этой области, и заканчивая современным МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями». Мы также проведем детальный сравнительный анализ с российскими стандартами бухгалтерского учета (ПБУ 2/2008), чтобы выявить как сходства, так и существенные различия. Цель исследования – предоставить исчерпывающий академический анализ ключевых аспектов, принципов и методов бухгалтерского учета и раскрытия информации по договорам на строительство, с акцентом на теоретические основы, практическое применение и влияние перехода к новым стандартам. Для достижения этой цели поставлены следующие задачи: изучить основные принципы и определения МСФО (IAS) 11; проанализировать методы определения степени завершенности работ и требования к раскрытию информации по IAS 11; провести сравнительный анализ IAS 11 и ПБУ 2/2008; исследовать причины и последствия замены IAS 11 стандартом IFRS 15; рассмотреть практические аспекты применения IFRS 15 в строительстве; изучить правовое и налоговое регулирование строительного подряда в РФ и выявить практические проблемы. Предметом исследования являются принципы и методы учета договоров на строительство, а объектом – нормативные документы и практика их применения.

Теоретические основы учета договоров на строительство по МСФО (IAS) 11

Исторический контекст и сфера применения МСФО (IAS) 11

В сфере строительства, где проекты могут длиться годами, а порой и десятилетиями, распределение выручки и затрат по отчетным периодам всегда представляло собой головоломку для бухгалтеров и финансовых аналитиков. Именно эта «основная проблема учета договоров на строительство» – то есть необходимость распределения выручки и затрат по договору на строительство по отчетным периодам, в течение которых проводятся строительные работы, так как даты начала и завершения деятельности, как правило, приходятся на разные отчетные периоды – стала катализатором для разработки Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 11 «Договоры на строительство». Разве не в этом кроется самая суть финансового планирования для долгосрочных проектов?

Впервые принятый Советом по МСФО в 1978 году под названием «Учет договоров на строительство», этот стандарт был призван установить единый порядок учета выручки и затрат, связанных с договорами на строительство. Он прошел несколько редакций, и настоящий МСФО (IAS) 11, действовавший до 2018 года, заменил собой его более раннюю версию 1978 года. Целью IAS 11 было обеспечение прозрачности и сопоставимости финансовой отчетности подрядных строительных организаций, предоставляя им четкие указания по признанию доходов и расходов в условиях длительных циклов реализации проектов. Стандарт распространялся на финансовую отчетность всех предприятий, заключающих договоры на строительство, будь то возведение нового здания, реконструкция существующего объекта или даже демонтаж и восстановление окружающей среды.

Основные определения и классификация договоров

Ключом к пониманию IAS 11 было точное определение терминологии. «Договор на строительство» – это не просто любое соглашение о выполнении работ, а документ, специально заключаемый с целью строительства актива или группы активов. Эти активы должны быть «тесно взаимосвязаны или взаимозависимы по конструкции, технологии и функциям, либо по конечному назначению или использованию». Это определение охватывает широкий спектр деятельности, включая не только непосредственное строительство, но и сопутствующие услуги, такие как управление проектом или архитектурное проектирование, а также работы по разрушению, восстановлению и охране окружающей среды после сноса объектов.

В зависимости от условий оплаты, IAS 11 классифицировал договоры на строительство на два основных типа:

1. Договоры с фиксированной ценой: Подрядчик соглашается на строго определенную договорную цену или фиксированную ставку за единицу работ. Хотя в некоторых случаях цена могла меняться при значительном увеличении затрат (например, из-за инфляции или изменения законодательства), основной принцип заключался в предсказуемости выручки для подрядчика. Риск, связанный с непредвиденным ростом затрат, здесь в значительной степени ложился на подрядчика.
2. Договоры «затраты плюс»: В этом случае подрядчику возмещаются все разрешенные или иным образом определенные затраты, к которым добавляется либо процент от суммы этих затрат, либо фиксированная сумма вознаграждения. Данный тип договора переносит большую часть риска непредвиденного роста затрат на заказчика.

Одной из уникальных и часто упускаемых деталей IAS 11 была его гибкость в отношении учетной единицы. Хотя требования стандарта, как правило, применялись к каждому договору на строительство отдельно, IAS 11 предусматривал объединение или разделение юридических договоров на строительство для учетных целей при определенных обстоятельствах. Это позволяло более точно отражать экономическую сущность сделок.

Объединение договоров происходило, если:

• переговоры велись по пакету, состоящему из совокупности договоров (например, крупный девелоперский проект, разбитый на несколько юридических договоров для удобства оформления);
• договоры были столь взаимосвязаны, что являлись лишь частью единого проекта с общей нормой прибыли (например, строительство жилого комплекса с сопутствующей инфраструктурой);
• договоры выполнялись одновременно или последовательно без перерывов.

Разделение договоров осуществлялось, если один договор включал в себя более одного объекта, и сооружение каждого из них должно было отражаться как отдельный договор на строительство при соблюдении следующих условий:

• на сооружение каждого объекта было представлено отдельное предложение;
• по каждому объекту велись отдельные переговоры, и каждая из сторон имела возможность принять или отклонить часть договора, относящуюся к каждому объекту;
• затраты и доходы по каждому объекту могли быть идентифицированы.

Такая детализация позволяла предотвращать искажения в отчетности, когда, например, убыточный объект в рамках одного договора маскировался прибылью другого объекта, или когда несколько тесно связанных договоров, по сути, представляли собой единый проект. Это подчеркивает стремление стандарта к отражению не юридической формы, а экономической сути операций.

Признание выручки, расходов и финансового результата

Центральным элементом IAS 11 был принцип признания выручки и затрат, который отражал экономическую сущность длительных строительных проектов.

Оценка выручки по договору основывалась на справедливой стоимости полученного или причитающегося возмещения. При этом выручка по договору включала не только первоначально согласованную сумму, но и:

• Отклонения от работ по договору: изменения объема или цены работ, согласованные с заказчиком.
• Претензии: суммы, которые подрядчик намеревался взыскать с заказчика или третьей стороны в качестве возмещения за понесенные затраты, не включенные в договорную цену (например, за задержки).
• Поощрительные платежи: дополнительные суммы, причитающиеся подрядчику за выполнение работ раньше срока, с лучшим качеством или с меньшими затратами.

Важно, что эти дополнительные элементы включались в выручку только в той степени, в которой они могли вести к возникновению дохода и поддавались надежной оценке.

Затраты по договору имели четкую структуру и включали:

• Непосредственно относящиеся к конкретному договору затраты: материалы, заработная плата рабочих, амортизация оборудования, используемого на объекте.
• Затраты, которые относятся к договорной деятельности в целом и могут быть распределены на отдельные договоры: например, страховые платежи, затраты на конструкторскую и техническую поддержку, общестроительные накладные расходы. Распределение таких затрат должно было быть систематическим и рациональным.
• Прочие затраты, возмещаемые заказчиком по условиям договора: например, расходы на гарантийное обслуживание после сдачи объекта, если это было предусмотрено контрактом.

Одним из краеугольных камней IAS 11 был метод «процента выполнения» (percentage-of-completion method). Этот метод предписывал признавать выручку и затраты по договору в отчете о прибылях и убытках по мере выполнения договора (то есть по мере готовности), если результат договора мог быть надежно оценен. Это означало, что прибыль отражалась в тех же учетных периодах, когда была выполнена соответствующая работа, а не единовременно по завершении всего проекта. Такой подход позволял инвесторам и другим пользователям отчетности получать более актуальную и релевантную информацию о ходе реализации проекта. И что из этого следовало? Благодаря этому, финансовые показатели компании отражали реальный прогресс по длительным проектам, что было критически важно для оценки ее текущего состояния и прогнозирования будущих денежных потоков, а не просто констатации факта по завершении.

Однако существовало и важное исключение: ожидаемые убытки по договору на строительство должны были немедленно и в полном объеме признаваться в качестве расходов. Это правило действовало независимо от начала работ, степени их выполнения или ожидаемой прибыли по другим договорам. Принцип консерватизма требовал, чтобы потенциальные убытки признавались без промедления.

Если же результат договора не мог быть надежно оценен (например, из-за высокой неопределенности в отношении затрат или выручки), прибыль не признавалась. В таких случаях выручка признавалась только в размере фактически понесенных затрат по договору, которые, вероятно, будут возмещены. Это обеспечивало осторожный подход к признанию дохода в условиях неопределенности. Затраты, связанные с будущей деятельностью, но подлежащие возмещению заказчиком (например, закупленные, но еще неиспользованные материалы), признавались в качестве актива, обычно в составе незавершенного производства.

Методы определения степени завершенности работ и раскрытие информации по МСФО (IAS) 11

Методы оценки степени завершенности

Для применения метода «процента выполнения» требовалось объективно оценить, какая часть работ по договору уже выполнена на отчетную дату. МСФО (IAS) 11 предлагал несколько подходов к определению степени завершенности, подчеркивая, что выбор метода должен быть обоснован характером договора и обеспечивать надежную оценку выполненных работ. Какие же из них были наиболее эффективны?

Наиболее распространенными и признанными методами были:

1. По доле понесенных на отчетную дату затрат в расчетной величине общих затрат по договору (метод затрат). Это был наиболее часто используемый метод, поскольку он основывался на легко проверяемых бухгалтерских данных.
   • Пример: Допустим, общие плановые затраты по договору составляют 100 000 000 денежных единиц. На отчетную дату фактически понесенные затраты составили 30 000 000 денежных единиц.
   • Расчет степени завершенности:
   • Степень завершенности = (Фактические понесенные затраты / Общие плановые затраты) × 100%
   • Степень завершенности = (30 000 000 / 100 000 000) × 100% = 30%
   • Признание выручки и прибыли: Если общая договорная выручка составляет 120 000 000 денежных единиц, то на отчетную дату признается выручка в размере 120 000 000 × 30% = 36 000 000 денежных единиц, а прибыль составит 36 000 000 − 30 000 000 = 6 000 000 денежных единиц.

   Важно отметить, что в этот расчет включались только те затраты, которые отражали фактически выполненные работы. Например, авансы поставщикам или стоимость неиспользованных материалов, находящихся на складе, не учитывались в «понесенных затратах» для определения степени завершенности.

2. Согласно экспертной оценке выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору. Этот метод, хотя и менее объективный, чем метод затрат, часто применялся для сложных или уникальных проектов, где финансовые показатели не всегда точно отражали физический прогресс. Оценки могли предоставляться инженерами, архитекторами или другими квалифицированными специалистами.
3. Посредством фактического подсчета доли выполненных работ в натуральном выражении. Этот метод подходил для проектов, где объем работ легко поддавался измерению в физических единицах (например, количество кубических метров уложенного бетона, погонных метров проложенных коммуникаций, этажей построенного здания).

Выбор метода был критически важен и должен был быть обоснован учетной политикой компании, обеспечивая надежность и проверяемость результатов.

Требования к раскрытию информации в финансовой отчетности

Прозрачность – один из ключевых принципов МСФО. Поэтому IAS 11 устанавливал строгие требования к раскрытию информации в финансовой отчетности, чтобы пользователи могли получить полное представление о финансовых показателях, связанных с договорами на строительство.

МСФО (IAS) 11 требовал раскрывать следующую информацию:

1. Сумму выручки по договору, признанную в отчетном периоде. Это позволяло оценить динамику доходов компании от строительной деятельности.
2. Методы, используемые для определения выручки по договору, признанной в отчетном периоде. Указывались основные принципы, лежащие в основе признания выручки, например, применение метода «процента выполнения».
3. Методы, используемые для определения степени выполнения незавершенных договоров. Компания должна была четко указать, какой из вышеперечисленных методов (затратный, экспертный или физический) был применен для оценки прогресса по каждому типу договоров или группе договоров.

Кроме того, в отношении незавершенных договоров требовалось раскрывать следующую детализированную информацию:

• Общая сумма понесенных затрат и признанных прибылей (за вычетом признанных убытков) на текущую дату. Эта агрегированная цифра давала представление о накопленном финансовом результате по всем текущим проектам.
• Сумма полученных авансов. Авансы от заказчиков являются важным показателем финансирования проектов.
• Суммы удержаний (промежуточных счетов, не оплачиваемых до выполнения условий или устранения дефектов). Удержания – это средства, которые заказчик временно не оплачивает подрядчику до полного завершения определенных этапов или устранения обнаруженных недостатков. Их раскрытие помогало оценить потенциальные будущие поступления и риски.

Важный аспект, касающийся применения IAS 11, заключался в том, что изменения в расчетных оценках выручки, затрат или процента выполнения договора должны были учитываться как изменения в бухгалтерских оценках согласно МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки». Это означало, что такие изменения применялись перспективно, то есть влияли на текущий и будущие периоды, без ретроспективного пересчета предыдущих отчетных периодов. Это правило обеспечивало стабильность ранее опубликованной отчетности, но требовало внимательного и обоснованного подхода к первоначальным оценкам.

Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ) 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»

Российская система бухгалтерского учета, развиваясь параллельно с международными стандартами, также уделяла значительное внимание специфике строительной отрасли. В 2008 году, приказом Минфина РФ № 116н, было утверждено Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), вступившее в силу с 2009 года. Этот документ стал ключевым нормативным актом, регламентирующим учет в сфере строительства на национальном уровне.

ПБУ 2/2008, подобно IAS 11, был разработан для применения подрядчиками по договорам, связанным со строительством, восстановлением (ремонт, модернизация, реконструкция) или ликвидацией объектов недвижимости. Его сфера применения охватывала долгосрочные ��оговоры (длительностью более 1 года) или те, сроки начала и окончания которых приходились на разные отчетные годы. Это сразу же указывает на схожесть с международными подходами, где также акцент делается на длительные циклы производства.

Примечательной особенностью российского стандарта было предоставление послаблений для субъектов малого предпринимательства: они могли не применять ПБУ 2/2008, сделав соответствующую запись в учетной политике, при условии, что они не подлежали обязательному аудиту. Это отражало стремление законодателя снизить административную нагрузку на малый бизнес.

Фундаментальный принцип ПБУ 2/2008 заключался в необходимости ведения раздельного учета доходов, расходов и финансового результата по каждому исполняемому договору. Учетной единицей (объектом аналитического учета) на балансовых счетах 20 «Основное производство» и 90 «Продажи» выступал именно договор. Это требование обеспечивало прозрачность и возможность анализа рентабельности каждого отдельного проекта.

Как и в IAS 11, в ПБУ 2/2008 были предусмотрены особые правила для определения учетной единицы в случаях, когда юридические договоры требовали более детального или, наоборот, агрегированного подхода. ПБУ 2/2008 устанавливал случаи выделения, объединения и разделения исполняемых договоров:

• Разделение одного договора на комплекс объектов осуществлялось, если: на строительство каждого объекта имелась техническая документация; по каждому объекту могли быть достоверно определены доходы и расходы.
• Объединение двух и более договоров (с одним или несколькими заказчиками) в один договор производилось, если: имелся один проект с нормой прибыли по проекту в целом; договоры исполнялись одновременно или последовательно.
• Выделение дополнительного объекта строительства (дополнительных работ) в отдельный договор происходило при выполнении одного из условий: дополнительный объект (дополнительные работы) по конструкционным, технологическим или функциональным характеристикам существенно отличался от объектов, предусмотренных договором; цена строительства дополнительного объекта (дополнительных работ) была определена на основе согласованной сторонами дополнительной сметы.

Эти положения демонстрируют явное стремление к отражению экономической сущности сделок, даже если она не всегда соответствует их юридической форме.

Ключевым аспектом ПБУ 2/2008, сближающим его с МСФО (IAS) 11, являлось применение способа определения выручки и расходов «по мере готовности». Это означало, что доходы и расходы признавались в отчетных периодах по мере выполнения работ, а не только по завершении всего договора.

Структура расходов по договору в ПБУ 2/2008 также имела свои особенности. Стандарт выделял прямые, косвенные и прочие расходы. В состав прямых расходов, помимо фактически понесенных, включались ожидаемые неизбежные расходы (предвиденные расходы), возмещаемые заказчиком по условиям договора. Это позволяло более полно учитывать будущие обязательства и потенциальные затраты.

Однако, стоит отметить, что ПБУ 2/2008 – это стандарт, который находится на закате своего существования. С 1 января 2027 года он утрачивает силу в связи с изданием Приказа Минфина России от 16.05.2025 N 56н, утвердившего Федеральный стандарт бухгалтерского учета (ФСБУ) 9/2025 «Доходы». Это свидетельствует о продолжающейся гармонизации российского учета с международными стандартами и о переходе к новым, более современным принципам признания выручки. Какой важный нюанс здесь упускается? Этот переход означает не только смену номера документа, но и необходимость глубокого пересмотра учетных политик и процессов для компаний, работающих по российским стандартам, чтобы соответствовать новым, более унифицированным требованиям, приближенным к IFRS 15.

Сравнительный анализ МСФО (IAS) 11 и ПБУ 2/2008

Сравнительный анализ МСФО (IAS) 11 и ПБУ 2/2008 выявляет как существенные сходства, обусловленные общими экономическими принципами учета длительных контрактов, так и важные различия, отражающие специфику национального регулирования и исторического развития бухгалтерской мысли.

Сходства в подходах и целях

Несмотря на разные юрисдикции, оба стандарта преследовали общие фундаментальные цели: обеспечение надежного и достоверного отражения доходов, расходов и финансового результата по договорам подряда в бухгалтерской отчетности. Это стремление к прозрачности и релевантности информации является их объединяющим началом.

Основные сходства заключаются в следующем:

• Целевая аудитория и предмет регулирования: Оба документа применяются к подрядным строительным организациям и регулируют учет договоров, связанных со строительством, реконструкцией, ремонтом, модернизацией или ликвидацией объектов недвижимости.
• Длительный характер договоров: И МСФО (IAS) 11, и ПБУ 2/2008 акцентируют внимание на договорах длительностью более одного года или затрагивающих более одного отчетного периода. Именно эта особенность обусловливает необходимость особого подхода к признанию выручки и затрат.
• Классификация договоров: В обоих стандартах выделяются два основных вида договоров: с фиксированной ценой и «затраты плюс». Порядок определения вида договора и, как следствие, правила признания доходов и расходов для них во многом схожи.
• Метод «по мере готовности»: Как в МСФО (IAS) 11, так и в ПБУ 2/2008 признание выручки и расходов осуществляется методом «по мере готовности» (или «процента выполнения»), что обеспечивает равномерное распределение финансового результата по отчетным периодам.
• Оценка степени завершенности: Методы определения степени завершенности работ в обоих стандартах также имеют много общего. Как в ПБУ 2/2008, так и в МСФО (IAS) 11, степень завершенности может быть определена по доле понесенных затрат в общих расходах по договору, экспертной оценкой или физическим объемом работ.
• Прибыльность договора: Принцип прибыльности договора как условие для выбора способа признания финансового результата закреплен как в ПБУ 2/2008, так и в МСФО (IAS) 11, что подчеркивает консервативный подход к учету потенциальных убытков.
• Объединение/разделение договоров: Оба стандарта предусматривают возможность объединения или разделения юридических договоров для учетных целей, исходя из их экономической сущности, хотя критерии могут немного отличаться в формулировках.

Ключевые различия в учете затрат и признании финансового результата

Несмотря на указанные сходства, существуют и принципиальные различия, которые могли приводить к существенным расхождениям в финансовой отчетности, составленной по МСФО и РСБУ.

1. Понятие «расходов будущих периодов»: Это одно из наиболее ярких отличий. В соответствии с ПБУ 2/2008, при формировании стоимости строительства учитываются только затраты, относящиеся к выполненным работам. Затраты, понесенные в связи с предстоящими работами (например, переданные материалы, перечисленные авансы субподрядчикам), учитываются как расходы будущих периодов (счет 97). В МСФО же, и в частности в IAS 11, понятие расходов будущих периодов в таком виде не применяется. Авансы поставщикам или стоимость неиспользованных материалов признаются активами, а не расходами будущих периодов, что является более логичным с точки зрения экономической сущности.
2. Детализация исключаемых затрат: МСФО (IAS) 11 содержал более детальный и строгий перечень расходов, которые не включались в затраты по договору. Это позволяло предотвратить искусственное завышение стоимости актива. Например, IAS 11 исключал из затрат по договору:
   • общие административные расходы, возмещение которых не предусмотрено условиями договора;
   • затраты по продаже;
   • затраты на исследования и разработки, возмещение которых не предусмотрено по договору на строительство;
   • амортизацию простаивающих машин и оборудования, не используемых по конкретному договору;
   • затраты по будущей деятельности, такие как стоимость материалов, поставленных на объект, но еще не использованных при строительстве (кроме специально изготовленных);
   • авансовые платежи субподрядчикам в счет будущих работ;
   • затраты, понесенные с целью заключения договора, если они признаются расходами в периоде, в котором они были понесены.

   ПБУ 2/2008, напротив, не устанавливал столь исчерпывающий перечень исключаемых расходов, что могло создавать большую неопределенность и требовать дополнительных профессиональных суждений.

3. «Не предъявленная к оплате начисленная выручка»: В ПБУ 2/2008 используется специфическое понятие «не предъявленная к оплате начисленная выручка». Это сумма выручки, которая признана в учете по методу «по мере готовности», но по которой еще не выставлены акты выполненных работ или счета на оплату заказчику. Она учитывается как отдельный актив (например, на счете 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам») до полного завершения работ и оформления всех документов. В МСФО (IAS) 11, хотя и существуют аналогичные концепции, например, активы по договору, нет отдельного ярко выраженного термина и подхода к учету «не предъявленной к оплате начисленной выручки» как самостоятельного объекта аналитического учета.
4. Момент признания финансового результата: В МСФО (IAS) 11 момент признания финансового результата не зависел от фактического документооборота (актов выполненных работ), а носил периодический характер, реализуя равномерное распределение финансового результата между отчетными периодами на основе степени завершенности. В российской практике, несмотря на применение метода «по мере готовности», нередко сохранялась сильная зависимость от оформления первичных документов, что могло приводить к задержкам или неравномерности признания.

Актуальность ПБУ 2/2008

Как уже упоминалось, ПБУ 2/2008 является переходным стандартом. С 1 января 2027 года он утрачивает силу в связи с изданием Приказа Минфина России от 16.05.2025 N 56н, утвердившего ФСБУ 9/2025 «Доходы». Это решение является частью масштабной реформы российского бухгалтерского учета, направленной на его максимальное сближение с МСФО, в частности с МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями». Таким образом, историческое значение ПБУ 2/2008 заключается в том, что он представлял собой попытку гармонизации российского учета строительных контрактов с международными практиками, заложив основу для дальнейшего перехода к более унифицированным принципам.

Для наглядности приведем сравнительную таблицу основных различий:

Аспект учета	МСФО (IAS) 11	ПБУ 2/2008
Основной принцип признания	Метод «процента выполнения» (по мере готовности)	Метод «по мере готовности»
Сфера применения	Договоры на строительство (длительные)	Договоры строительного подряда (долгосрочные, ≥1 года)
Типы договоров	С фиксированной ценой, «затраты плюс»	С фиксированной ценой, «затраты плюс»
Расходы будущих периодов	Концепция отсутствует (активы, незавершенное производство)	Активно используется для затрат по предстоящим работам
Исключаемые затраты	Детальный перечень (админ. расходы, продажи, НИОКР, простаивающее оборудование)	Перечень отсутствует, общие указания
«Не предъявленная выручка»	Аналогичные понятия, но без отдельной терминологии и счета	Понятие «не предъявленная к оплате начисленная выручка», отдельный учет
Зависимость от документов	Меньшая, акцент на экономическую сущность и степень готовности	Большая, нередко привязка к оформлению первичных документов
Обязательность для МСП	Обязателен	Необязателен, если не подлежат обязательному аудиту
Актуальность (на 27.10.2025)	Заменен IFRS 15 с 01.01.2018	Утратит силу с 01.01.2027 (заменен ФСБУ 9/2025)

Переход от МСФО (IAS) 11 к МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями»

Эволюция бухгалтерских стандартов – это непрерывный процесс, отражающий изменения в экономике, бизнес-моделях и потребностях пользователей финансовой отчетности. В середине 2010-х годов стало очевидно, что существующие стандарты признания выручки, включая МСФО (IAS) 18 «Выручка» и МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство», имели ряд недостатков, которые требовали кардинального пересмотра.

Причины замены МСФО (IAS) 11 стандартом IFRS 15

Основной причиной разработки и внедрения МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» была необходимость повысить качество и сопоставимость «первой строки финансовой отчетности» (выручки). Ранее существовавшие стандарты признания выручки были разрозненными, имели различные интерпретации и позволяли применять разные подходы к схожим операциям в разных отраслях. Это приводило к недостаточной сопоставимости финансовой отчетности компаний, работающих в разных юрисдикциях или даже в разных сегментах одной отрасли.

Совет по МСФО, совместно с Советом по стандартам финансового учета США (FASB), поставил цель создать единую основу для признания выручки, которая могла бы применяться к подавляющему большинству договоров с покупателями, независимо от отраслевой специфики. Эта унификация должна была сделать финансовую отчетность более прозрачной и понятной для инвесторов и аналитиков по всему миру.

МСФО (IFRS) 15 был введен в действие для применения на территории Российской Федерации Приказом Министерства финансов РФ от 21.01.2015 № 9 и стал обязательным к применению для годовых отчетных периодов, начинающихся 1 января 2018 года и позже, хотя возможность досрочного применения была предоставлена. С этого момента IFRS 15 официально заменил собой не только МСФО (IAS) 18, но и МСФО (IAS) 11, что стало поворотным моментом для учета договоров на строительство.

Ключевые изменения и их влияние на учет договоров на строительство

Переход от IAS 11 к IFRS 15 ознаменовал не просто изменение номера стандарта, а фундаментальную трансформацию принципов признания выручки, особенно для строительной отрасли.

1. Ключевой принцип IFRS 15 – передача контроля: Если IAS 11 фокусировался на «проценте выполнения» и «надежной оценке», то центральный принцип IFRS 15 — признание выручки в такой мере, в какой товары или услуги передаются покупателю. Это означает, что выручка признается тогда, когда покупатель получает контроль над активом или услугой. Контроль – это способность направлять использование актива и получать практически все оставшиеся выгоды от него.
2. Более специфичное и детальное руководство: IFRS 15 содержит значительно более специфичное и детальное руководство по сравнению с предыдущими стандартами. Это, с одной стороны, повышает сложность применения, но с другой – обеспечивает большую единообразность.
3. Фокус на «обещаниях» клиенту: В IFRS 15 внимание сосредоточено на «обещаниях», данных клиенту в рамках договора, и стандарт требует большего выделения компонентов или «обязанностей к исполнению», закрепленных в договоре. Если договор содержит несколько отдельных обещаний (например, проектирование, строительство, последующее обслуживание), каждое из них должно рассматриваться как отдельная обязанность к исполнению. Выручка затем распределяется на каждую «отличимую» обязанность к исполнению пропорционально ценам обособленных продаж каждого «обещания». Это могло значительно усложнить учет для строительных компаний, так как требовало разложения комплексных проектов на более мелкие составляющие.
4. Единый подход вместо классификации договоров: IFRS 15 не выделяет договоры с фиксированной ценой и договоры «затраты плюс», предусматривая единый подход к признанию выручки для всех видов договоров. Это устранило одно из давних разделений IAS 11, требуя применения пятиступенчатой модели независимо от ценообразования.
5. Новые правила капитализации затрат на заключение договора: IFRS 15 содержит более директивный критерий, определяющий, должны ли расходы, связанные с заключением договора (например, затраты на тендеры, комиссионные вознаграждения агентам), признаваться в качестве актива или списываться на расходы. Он устанавливает больше ограничений на капитализацию таких затрат, требуя, чтобы они были возмещаемы, напрямую связаны с договором, генерировали или улучшали ресурсы для исполнения будущих обязанностей. Это могло изменить модель признания прибыли для компаний, активно участвующих в тендерах.

Применение нового стандарта, как правило, повлекло за собой значительные изменения в процессах и IT-системах строительных компаний. Возможно, потребовался пересмотр не только внутренних учетных процедур, но и самих условий договоров купли-продажи и даже маркетинговых кампаний, чтобы обеспечить соответствие новым требованиям. Влияние на выручку, а следовательно, и на финансовый результат, имело далеко идущие последствия для таких показателей, как премии, банковские ковенанты (условия кредитования), выплаты дивидендов и, конечно же, налоги. Таким образом, IFRS 15 стал одним из с��мых значимых и сложных стандартов для внедрения в строительной отрасли.

Применение МСФО (IFRS) 15 в строительной отрасли

МСФО (IFRS) 15 внес революционные изменения в подход к признанию выручки, заменив разрозненные отраслевые стандарты единой, комплексной моделью. В его основе лежит пятиступенчатый алгоритм, который применим к любым договорам с покупателями, включая сложные строительные контракты.

Пятиступенчатая модель признания выручки

Пятиступенчатая модель IFRS 15 представляет собой систематизированный подход, который позволяет компаниям определить, когда и в каком объеме признавать выручку:

1. Идентификация договора с покупателем. На этом этапе компания определяет наличие юридически обязательного договора с покупателем. Договор должен быть утвержден сторонами, определять права и обязанности, иметь коммерческую сущность, а вероятность получения возмещения должна быть высокой.
2. Определение отдельных обязанностей по исполнению договора. Это ключевой этап для строительных контрактов. Компания должна выделить все «отличимые» товары или услуги, которые она обязуется передать покупателю. Товар или услуга является отличимой, если покупатель может извлечь выгоду из него отдельно или вместе с другими легкодоступными ресурсами, и обещание передать его покупателю может быть идентифицировано отдельно от других обещаний в договоре. Например, в строительном контракте это могут быть проектирование, земляные работы, возведение каркаса, отделка, монтаж инженерных систем – если их можно выделить как отдельные, самостоятельно реализуемые элементы.
3. Определение цены сделки. Это общая сумма возмещения, на которую компания рассчитывает получить право в обмен на передачу обещанных товаров или услуг покупателю. Цена сделки может быть фиксированной, но также может включать переменные компоненты (например, бонусы за досрочное завершение, штрафы за задержки), скидки, отложенное возмещение и неденежное возмещение.
4. Распределение цены сделки на обязанности по договору. Если в договоре выявлено несколько отдельных обязанностей к исполнению, общая цена сделки распределяется на каждую из них. Распределение происходит на основе относительных цен обособленной продажи каждого отличимого товара или услуги. Если цена обособленной продажи не наблюдается напрямую, компания должна ее оценить.
5. Признание выручки в момент (или по мере) исполнения компанией обязательств по договору. Выручка признается тогда, когда (или по мере того, как) компания передает покупателю контроль над обещанным товаром или услугой.

Особенности признания выручки в течение периода (over time)

Общим принципом IFRS 15 является признание выручки в определенный момент времени, то есть по завершении каждой обязанности к исполнению. Однако для строительной отрасли, с ее длительными циклами и постепенной передачей контроля, часто применяется признание выручки в течение периода (по мере готовности). Это возможно, если соблюдаются хотя бы один из трех критериев пункта 35 IFRS 15:

1. Покупатель одновременно получает и потребляет выгоды, связанные с выполнением организацией обязанности по мере ее выполнения. Примером может служить контракт на оказание услуг по техническому надзору за строительством: заказчик получает выгоды от надзора постоянно, по мере его осуществления.
2. Выполнение организацией создает или улучшает актив (например, незавершенное производство), который покупатель контролирует по мере его создания или улучшения. Этот критерий является наиболее распространенным для большинства строительных контрактов. По мере того как подрядчик возводит здание или сооружение на земле заказчика, заказчик, как правило, получает контроль над незавершенным активом. Подрядчик не может продать этот объект другому покупателю.
3. Выполнение организацией не создает актив, имеющий альтернативное использование для организации (то есть организация ограничена договором в перенаправлении актива другому покупателю), и организация имеет принудительно осуществимое право на оплату за выполнение, завершенное на текущий момент. Этот критерий применяется, когда актив создается по уникальному проекту, и его нельзя просто так перепродать другому клиенту без существенных потерь. При этом у подрядчика должно быть юридически закрепленное право на получение оплаты за уже выполненную часть работ, даже если договор будет расторгнут.

Если хотя бы один из этих критериев соблюдается, компания может признавать выручку в течение периода, используя методы измерения прогресса, аналогичные тем, что были в IAS 11 (например, метод затрат, метод физического объема работ, экспертная оценка). Ключевое отличие от IAS 11 заключается в том, что признание выручки основано на передаче контроля, а не просто на надежной оценке выполнения работ.

Модификация договоров и учет затрат, связанных с получением и исполнением договоров

IFRS 15 предлагает гораздо более детализированные подходы к учету модификаций договоров по сравнению с IAS 11. Модификация договора (например, изменение объема работ, цены или сроков) может быть учтена одним из трех способов:

• как отдельный новый договор;
• как часть первоначального договора (путем ретроспективной или перспективной корректировки);
• как смешанный вариант, когда часть модификации учитывается как отдельный договор, а часть – как изменение существующего. Выбор метода зависит от того, является ли оставшаяся часть товаров/услуг отличимой и соответствует ли цена модификации цене обособленной продажи.

Что касается затрат, связанных с получением и исполнением договоров, IFRS 15 также содержит более четкие указания. Затраты на получение договора (например, комиссионные за продажу, затраты на тендеры) капитализируются как актив, если они являются инкрементальными (то есть были бы понесены только в случае получения договора) и ожидается, что они будут возмещены. Затраты на выполнение договора (например, стоимость материалов, рабочей силы) капитализируются, если они:

• не входят в сферу применения других стандартов (например, МСФО (IAS) 2 «Запасы»);
• относятся непосредственно к договору или ожидаемому договору;
• генерируют или улучшают ресурсы компании, которые будут использоваться при выполнении будущих обязанностей к исполнению;
• ожидаются к возмещению.

Эти детализированные правила направлены на обеспечение большей прозрачности и сопоставимости в отношении капиталовложения и списания затрат, что особенно актуально для проектов с длительными циклами в строительстве.

Правовое регулирование договоров строительного подряда и практические аспекты в Российской Федерации

Понимание бухгалтерского учета договоров строительного подряда было бы неполным без анализа его правового и налогового контекста, особенно в Российской Федерации. Национальное законодательство формирует рамки, в которых действуют строительные компании, и напрямую влияет на их учетную политику и финансовую отчетность.

Гражданско-правовое регулирование строительного подряда

Основополагающим документом, регулирующим отношения в сфере строительного подряда в России, является Гражданский кодекс РФ (ГК РФ). Статья 740 ГК РФ дает четкое определение договора строительного подряда: «По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену».

Этот договор, согласно ГК РФ, заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ. Важно отметить, что правила о договоре строительного подряда применяются также к работам по капитальному ремонту зданий и сооружений, если иное не предусмотрено договором.

Детальное регулирование строительного подряда содержится в Параграфе 3 Главы 37 ГК РФ (статьи 740 — 757). Этот раздел охватывает такие важные аспекты, как:

• Цена работы: она может быть твердой или приблизительной, что влияет на возможность ее изменения в процессе выполнения работ.
• Сроки выполнения работ: существенное условие договора.
• Права и обязанности сторон: заказчика (предоставление участка, обеспечение материалами) и подрядчика (соблюдение проектной документации, качество работ).
• Ответственность сторон: за ненадлежащее выполнение работ, задержки.
• Сдача и приемка работ: порядок оформления результатов, обнаружение недостатков.

Гражданско-правовые нормы формируют основу для формирования условий договора, которые, в свою очередь, напрямую влияют на бухгалтерский учет. Например, условия о поэтапной сдаче работ, авансовых платежах, удержаниях, претензиях – все это находит отражение в бухгалтерской отчетности в соответствии с выбранными стандартами.

Налогообложение доходов по договорам строительного подряда с длительным технологическим циклом

Налоговый кодекс РФ (НК РФ) регулирует налогообложение в строительстве, устанавливая, что выручка от выполнения работ (без НДС) является доходом организации от реализации работ. Однако для договоров строительного подряда с длительным технологическим циклом (более одного налогового периода) существуют особые правила, которые являются важной «слепой зоной» во многих обзорах, но имеют критическое значение для практиков.

Статья 271 НК РФ (пункт 2) определяет порядок признания доходов по производствам с длительным технологическим циклом, если договором не предусмотрена поэтапная сдача работ. В таких случаях налогоплательщику разрешается самостоятельно распределять доходы с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Это означает, что даже если акты выполненных работ по крупному контракту подписываются только по его завершении, для целей налогового учета прибыль может признаваться постепенно.

Статья 316 НК РФ требует, чтобы принципы и методы такого распределения дохода были утверждены в учетной политике для целей налогообложения. Это подчеркивает важность формализации выбранного подхода.

Статьи 249 и 272 НК РФ (пункт 1, абзац 3) регулируют признание доходов от реализации и порядок учета расходов соответственно. Для длительных договоров без поэтапной сдачи работ прямые расходы учитываются в том периоде, в котором признана соответствующая часть доходов (согласно Статье 318 НК РФ, пункт 2). Это обеспечивает принцип соответствия доходов и расходов.

Таким образом, если договор строительного подряда не предусматривает поэтапную сдачу, но его срок превышает один налоговый период, подрядчик может:

1. Признавать доходы от реализации по мере готовности работ на основании данных бухгалтерского учета.
2. Самостоятельно распределять доходы с учетом принципа равномерности.

Такой подход позволяет избежать ситуации, когда вся налоговая нагрузка по многолетнему проекту ложится на один налоговый период (год завершения работ), что может быть непосильно для компании. Методика распределения должна быть закреплена в учетной политике. Например, это может быть пропорционально доле понесенных затрат, доле фактического объема работ в общем объеме, или же равномерно в течение срока действия договора.

Практические проблемы и спорные вопросы применения стандартов в российской практике

Несмотря на активную гармонизацию российского учета с МСФО, практическое применение стандартов учета договоров на строительство (как IAS 11/IFRS 15, так и ПБУ 2/2008, а в будущем ФСБУ 9/2025) порождает ряд проблем и спорных вопросов:

1. Различие между бухгалтерским и налоговым учетом: Одной из самых острых проблем является расхождение в правилах признания доходов и расходов между бухгалтерским (особенно по IFRS 15) и налоговым учетом. Хотя НК РФ допускает распределение доходов по длительным договорам, детализация и обоснование этих методов часто вызывают вопросы у налоговых органов. Это приводит к возникновению временных разниц и необходимости ведения сложного параллельного учета.
2. Определение «отдельных обязанностей к исполнению» по IFRS 15: Для строительных компаний, особенно тех, кто занимается комплексными проектами (проектирование + строительство + обслуживание), выделение «отдельных обязанностей к исполнению» может быть крайне сложной задачей. Где заканчивается одна услуга и начинается другая? Как правильно распределить цену сделки между этими обязанностями, если нет цен обособленной продажи? Неправильное определение может исказить выручку и прибыль.
3. Оценка степени завершенности: Несмотря на наличие методов, их применение требует профессионального суждения. Метод затрат может быть искажен неэффективными расходами или авансами, а экспертная оценка – субъективностью. Физический объем работ не всегда применим для всех этапов. На практике часто возникают споры о достоверности оценки прогресса.
4. Учет модификаций договора: Строительные проекты редко идут строго по плану. Изменения, дополнения, претензии – все это обыденность. Учет модификаций по IFRS 15, хотя и более детальный, все равно требует сложных решений о том, как их классифицировать (как отдельный договор, изменение существующего) и как они влияют на цену сделки и распределение выручки.
5. Капитализация затрат на заключение и исполнение договора: Правила IFRS 15 по капитализации затрат на получение и выполнение договора более строгие. Компании сталкиваются с необходимостью доказывать инкрементальность затрат и их ожидаемое возмещение, что может быть непросто, особенно для предпроектных работ или тендерных расходов.
6. Переход на ФСБУ 9/2025: Предстоящая отмена ПБУ 2/2008 и введение ФСБУ 9/2025 означает очередной этап адаптации для российских компаний. Хотя ФСБУ будет максимально приближен к IFRS 15, детали перехода и интерпретации потребуют значительных усилий и обучения персонала.

Пути решения:

• Разработка детальной учетной политики: Четко прописанная учетная политика, соответствующая требованиям стандартов и НК РФ, является основой для минимизации рисков.
• Внедрение IT-систем: Использование современных ERP-систем, способных автоматизировать сбор данных по проектам, распределение затрат и расчет степени завершенности, значительно упрощает применение стандартов.
• Обучение персонала: Регулярное обучение бухгалтеров и финансовых специалистов новым требованиям МСФО и ФСБУ, а также специфике их применения в строительстве.
• Привлечение экспертов: В сложных случаях – консультации с аудиторами и экспертами по МСФО, а также получение разъяснений от Минфина и ФНС.
• Взаимодействие с налоговыми органами: Открытое взаимодействие и предоставление обоснований выбранных методов учета для целей налогообложения.

Таким образом, несмотря на значительный прогресс в унификации учета, строительная отрасль в России продолжает сталкиваться с уникальными вызовами, требующими глубокого понимания как международных, так и национальных стандартов, а также правового и налогового контекста. Что это значит для компаний на практике? Это обязывает их не только следовать букве закона, но и постоянно развивать свои внутренние компетенции и системы для адаптации к меняющимся требованиям.

Заключение

Путь развития бухгалтерского учета договоров на строительство представляет собой яркий пример эволюции финансовых стандартов в ответ на усложнение экономических отношений и стремление к большей прозрачности. От первых редакций МСФО (IAS) 11, заложивших основы учета длительных проектов, до всеобъемлющего МСФО (IFRS) 15, изменившего парадигму признания выручки, международные стандарты постоянно адаптировались к потребностям рынка.

Наше исследование показало, что МСФО (IAS) 11, действовавший до 2018 года, был фундаментальным документом, который четко определял понятия договора на строительство, его типов (фиксированная цена, затраты плюс) и принципов признания выручки и затрат по методу «процента выполнения». Особое внимание уделялось критериям объединения и разделения договоров, а также строгим требованиям к раскрытию информации, что обеспечивало сопоставимость и надежность отчетности.

Сравнительный анализ с Положением по бухгалтерскому учету (ПБУ) 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» выявил как значительные сходства в целях и основных подходах (применение метода «по мере готовности», классификация договоров), так и существенные различия. Ключевые отличия заключались в концепции «расходов будущих периодов» в РСБУ, менее детализированном перечне исключаемых затрат и специфическом понятии «не предъявленной к оплате начисленной выручки». Однако, важно отметить, что ПБУ 2/2008 – это уже история, поскольку с 1 января 2027 года он будет заменен ФСБУ 9/2025, что свидетельствует о непрерывном процессе гармонизации российского учета с международными стандартами.

Переход от МСФО (IAS) 11 к МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» стал революционным изменением. Причины этого перехода лежали в необходимости унификации принципов признания выручки по всем отраслям и повышения качества финансовой отчетности. IFRS 15 заменил собой не только IAS 11, но и IAS 18, введя пятиступенчатую модель признания выручки, основанную на принципе передачи контроля над товаром или услугой покупателю. Для строительной отрасли это означало более глубокую детализацию обязанностей к исполнению, новые правила капитализации затрат и более сложный учет модификаций договоров, что потребовало от компаний значительных усилий по адаптации процессов и IT-систем.

Наконец, анализ правового и налогового регулирования в Российской Федерации подчеркнул значимость Гражданского кодекса РФ для понимания договорных отношений в строительстве, а также выявил специфику налогового учета доходов по длительным договорам с учетом Налогового кодекса РФ. Практические проблемы, такие как расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом, сложность выделения обязанностей к исполнению по IFRS 15 и учет модификаций, остаются актуальными вызовами для российских компаний.

Таким образом, поставленные цели и задачи исследования были полностью достигнуты. Была представлена всесторонняя картина эволюции и применения стандартов учета договоров на строительство. Значимость перехода к IFRS 15 и необходимость глубокого понимания всех нюансов международных и национальных стандартов, а также правового и налогового контекста, несомненна для эффективного и достоверного учета в динамичной и капиталоемкой строительной отрасли.

Список использованной литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации, часть вторая от 05.08.2000 №117-ФЗ (ред. от 08.05.2013).
2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 26.01.1996 №14-ФЗ. Статья 740. Договор строительного подряда.
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), утверждено Приказом Министерства финансов РФ от 24.11.2008 №116н (в ред. от 27.04.2012).
4. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 11 «Договоры на строительство».
5. Аверчев И.В. МСФО. 1000 примеров применения. – Москва: Рид Групп, 2013.
6. Бархатов А.П. Международный учет. – Москва: Магистр, 2012.
7. Блейк Д., Амат О. Европейский бухгалтерский учет. – Москва: Проспект, 2012.
8. Дружиловская Т.Ю. Международные стандарты финансовой отчетности и бухгалтерский учет в России. – Москва: Инфра-М, 2012.
9. Качалин В.В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP. – Москва: Волтерс Клувер, 2012.
10. Козлова Е.П., Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н. Бухгалтерский учет. – Москва: Финансы и статистика, 2012.
11. Рекомендации по применению МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство» / Л. Хорина, В. Зубку. — 2015. — 1 июля. URL: https://online.zakon.kz/Document/?doc_id=34057863.
12. Рожнова О.В. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: комментарии, разъяснения, примеры. – Москва: Академия, 2013.
13. Соколов Я.В., Палий В.Ф., Ремизов Н.А. Реформа бухгалтерского учета. Российские и международные стандарты. – Москва: Дело, 2011.
14. Стаханов А.Ю. Бухгалтерский баланс. Международные и российские стандарты. – Москва: Бизнес-информ, 2012.
15. Суворова С.П., Ханенко М.Е. Бухгалтерский учет. – Москва: Экономика, 2013.
16. Стуков С.А., Стуков А.С. Международная стандартизация и гармонизация учета и отчетности. – Москва: Финансы и статистика, 2012.
17. Ткач В.И., Ткач М.В. Международная система учета и отчетности. – Москва: Юнити-Дана, 2013.
18. Учёт договоров строительного подряда: практика применения в 2021 году // Бухгалтерия.ру. — 2021. URL: https://www.buhgalteria.ru/article/uchyot-dogovorov-stroitelnogo-podryada-praktika-primeneniya-v-2021-godu.
19. МСФО (IFRS) 15 в строительной отрасли // fin-accounting.ru. URL: https://fin-accounting.ru/ifrs-15-v-stroitelnoj-otrasli/.
20. МСФО (IFRS) 15 в строительной отрасли — модификация договора // Юникон. URL: https://unicon.ru/media/articles/msfo-ifrs-15-v-stroitelnoy-otrasli-modifikatsiya-dogovora/.
21. МСФО (IFRS) 15 в строительной отрасли — затраты на тендеры // Юникон. URL: https://unicon.ru/media/articles/msfo-ifrs-15-v-stroitelnoy-otrasli-zatraty-na-tendery/.
22. Пример учета договоров на строительство согласно IFRS 15 // fin-accounting.ru. URL: https://fin-accounting.ru/primer-ucheta-dogovorov-na-stroitelstvo-soglasno-ifrs-15/.
23. Анализ влияния МСФО (IFRS) 15 на порядок учета выручки по договорам подряда // ИПБР. URL: https://ipbr.org/articles/analiz-vliyaniya-msfo-ifrs-15-na-poryadok-ucheta-vyruchki-po-dogovoram-podryada/.
24. Признание выручки по договорам с покупателями в строительстве // Narxoz.kz. URL: https://narxoz.kz/uploads/documents/research/journal/2021_2_164-172.pdf.
25. МСФО 15 Выручка по договорам с покупателями 2025 // Финансовая Академия Актив. URL: https://fa.ru/filial/kaluga/svedenija/svedenija/uch-process/kafedry/buh_uchet/docs/2021-11-25-statya-s-z.vlasovoy-i.v.shestakovoy.pdf.
26. ПБУ 2/2008 и Международный стандарт финансовой отчетности IAS 11: сходства и различия // КиберЛенинка. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/pbu-2-2008-i-mezhdunarodnyy-standart-finansovoy-otchetnosti-ias-11-shodstva-i-razlichiya.
27. Сравнительная характеристика ПБУ 2/2008 и МСФО 11 // Nalog-nalog.ru. URL: https://nalog-nalog.ru/buhgalterskij_uchet/sravnitelnaya_harakteristika_pbu_2008_i_msfo_11/.
28. Новое ПБУ для подрядных работ // Главбух. URL: https://www.glavbukh.ru/art/12836-novoe-pbu-dlya-podryadnyh-rabot.
29. Трансформационные корректировки по договорам подряда // ecsocman.hse.ru. URL: https://ecsocman.hse.ru/data/2012/02/09/1269004838/09.pdf.