Налоговые риски в 2025 году: Систематизация теории, финансовая оценка (VaR/EL) и механизмы управления в реалиях российского законодательства

В современных экономических условиях, когда Федеральная налоговая служба (ФНС) России активно совершенствует свои инструменты контроля, фокусируясь на риск-ориентированном подходе, вопросы налоговых рисков приобретают критическое значение для любого хозяйствующего субъекта. Уже по итогам 2024 года средний размер налоговых доначислений на одну результативную выездную проверку в целом по Российской Федерации достиг 70,1 млн руб., что на 9% больше, чем в предыдущем году. Это красноречиво свидетельствует о высокой эффективности риск-ориентированного подхода ФНС и углубленном предпроверочном анализе, предшествующем назначению контрольных мероприятий. В таких реалиях игнорирование или недооценка налоговых рисков неизбежно приводит к значительным финансовым потерям, подрывая экономическую стабильность и конкурентоспособность компаний, а значит, своевременная идентификация и адекватное реагирование становятся залогом выживания в высококонкурентной среде.

Настоящее исследование направлено на систематизацию теоретических основ налоговых рисков, углубленный анализ механизмов их финансовой оценки и разработку современных мер по управлению и снижению рисков для налогоплательщика в реалиях российского налогового законодательства и судебной практики 2025 года. Работа охватывает как фундаментальные понятия, так и актуальные тренды фискального контроля, предлагая практико-ориентированные финансовые инструменты для прогнозирования потенциальных налоговых обязательств. Аналитический фокус будет сделан на адаптации количественных методов, таких как Value at Risk (VaR) и Expected Loss (EL), к специфике налогового риск-менеджмента, что позволит налогоплательщикам перейти от интуитивной оценки к обоснованному, финансово измеряемому управлению рисками.

Структура работы построена таким образом, чтобы последовательно раскрыть заявленные цели: от определения ключевых понятий и классификации рисков до детального рассмотрения финансовых методов оценки и анализа судебной практики. Отдельное внимание будет уделено новейшим механизмам управления, включая налоговый мониторинг с учетом его обновленных критериев на 2025 год, а также специфическим рискам, порожденным введением Единого налогового счета (ЕНС).

Теоретические основы налоговых рисков в современной России (2023-2025)

Налоговый ландшафт России постоянно эволюционирует, и вместе с ним меняются подходы к пониманию и управлению налоговыми рисками. В условиях, когда регулятор все больше ориентируется на экономический смысл операций, а не на их формальную законность, налоговый риск становится неотъемлемой частью бизнес-стратегии.

Понятие и правовое регулирование налогового риска

Парадоксально, но Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) до сих пор не содержит прямого, универсального определения «налогового риска». Это отсутствие формальной дефиниции, однако, не означает, что понятие не используется в регуляторной практике. Напротив, концепция налогового риска глубоко интегрирована в систему оценки рисков ФНС России и является краеугольным камнем статьи 54.¹ НК РФ, которая регулирует пределы осуществления прав по исчислению налогов.

Согласно доктринальным и практическим подходам, налоговый риск на уровне хозяйствующего субъекта представляет собой вероятность возникновения дополнительных налоговых обязательств (доначислений, пеней, штрафов) или финансовых потерь, обусловленных широким спектром факторов. Эти факторы могут включать ошибки в ведении бухгалтерского и налогового учета, неверное толкование норм действующего законодательства, изменение правоприменительной или судебной практики, а также неправомерные действия контрагентов. Статья 54.¹ НК РФ, вступившая в силу с 2017 года, стала ключевым инструментом в борьбе с «необоснованной налоговой выгодой». Она обязывает налогоплательщика не только соблюдать формальные требования законодательства, но и доказывать наличие деловой цели у совершаемых операций, исключая цель получения исключительно налоговой экономии. Таким образом, любое действие, лишенное разумного экономического смысла и направленное на снижение налоговой нагрузки, по сути, является зоной высокого налогового риска, и налогоплательщику важно понимать, что это повлечёт усиленное внимание со стороны фискальных органов, увеличивая вероятность доначислений.

Классификация рисков и критерии повышенного внимания ФНС

Для эффективного управления налоговыми рисками необходима их систематизация. В академической и практической среде принято классифицировать налоговые риски по различным основаниям, что позволяет более точно идентифицировать их источники и потенциальные последствия.

Основные виды классификации налоговых рисков:

• По источнику возникновения:
  • Законодательные риски: Связаны с изменением налогового законодательства, введением новых норм или отменой старых, а также с изменением официальных разъяснений Минфина и ФНС. Пример: изменение лимитов для УСН, введение новых правил по ЕНС.
  • Операционные риски: Возникают из-за ошибок в учете, некорректного формирования налоговой базы, неправильного применения ставок, расчетов или несоблюдения сроков уплаты/подачи отчетности.
  • Контрольные риски: Риск назначения налоговой проверки (выездной или камеральной), в ходе которой могут быть выявлены нарушения. Сюда же относятся риски, связанные с запросами документов, вызовом на допрос.
  • Договорные (контрагентские) риски: Обусловлены недобросовестностью или неплатежеспособностью контрагентов, что может привести к претензиям ФНС по вычетам НДС или расходам (например, в случае «фирм-однодневок»).
  • Управленческие риски: Связаны с принятием неоптимальных управленческих решений в области налогового планирования, отсутствием или неэффективностью системы внутреннего налогового контроля.
• По степени влияния:
  • Материальные риски: Могут привести к значительным финансовым потерям (крупные доначисления).
  • Нематериальные риски: Репутационные потери, административная ответственность (но не финансовая).
• По вероятности реализации:
  • Высоковероятные риски: Часто реализуются на практике (например, риски, связанные с типичными ошибками в заполнении уведомлений по ЕНС).
  • Низковероятные риски: Редко реализуются, но могут иметь катастрофические последствия.

Критерии повышенного внимания ФНС (актуальные на 2024-2025 гг.):

ФНС России ежегодно обновляет и публикует общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков, отклонение от которых служит поводом для пристального внимания и назначения проверок. Среди них особое значение имеют финансовые показатели:

1. Низкая налоговая нагрузка: Один из наиболее мощных триггеров. Если налоговая нагрузка компании (отношение суммы уплаченных налогов к доходам) ниже среднеотраслевого показателя, публикуемого ФНС, это автоматически повышает риск проверки. Например, средняя налоговая нагрузка по России за 2024 год составила 11,6%. Отклонение на 10% и более от среднеотраслевых значений является прямым сигналом для инспекторов.
2. Неоднократное приближение к предельным значениям для специальных налоговых режимов: Этот критерий стал особенно актуален в свете изменений 2025 года. С 1 января 2025 года для налогоплательщиков, применяющих УСН, установлены новые лимиты, превышение которых влечет потерю права на спецрежим: годовой доход — 450 млн руб. (вместо 200 млн руб.) и остаточная стоимость основных средств — 200 млн руб. (вместо 150 млн руб.). Компании, балансирующие на грани этих показателей, попадают в зону риска.
3. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.
4. Отражение в налоговой отчетности расходов, максимально приближенных к доходам: Особенно, если это сочетается с низкой налоговой нагрузкой.
5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднеотраслевого уровня в регионе.
6. Миграция юридического адреса или регистрация по адресу «массовой регистрации».

Понимание этих критериев позволяет налогоплательщику проводить внутренний предпроверочный анализ и своевременно корректировать свою деятельность. Ведь чем раньше будут выявлены и устранены потенциальные несоответствия, тем меньше вероятность серьёзных финансовых последствий.

Количественные финансовые методы оценки и прогнозирования налоговых рисков (АНАЛИТИЧЕСКИЙ БЛОК)

Переход от качественной, интуитивной оценки налоговых рисков к количественной, финансово обоснованной является одним из ключевых требований современного налогового менеджмента. Это позволяет не только измерить потенциальные потери, но и принимать более обоснованные управленческие решения по их минимизации.

Методика расчета Value at Risk (VaR) для налоговых рисков

Value at Risk (VaR) – это один из наиболее распространенных и мощных инструментов в управлении финансовыми рисками, который позволяет определить максимальные потенциальные финансовые потери (убытки) в денежном выражении с заданной доверительной вероятностью за определенный временной интервал. Адаптированный к налоговому контексту, VaR показывает максимально возможную сумму доначислений, пеней и штрафов, которую налогоплательщик может понести, например, с вероятностью 95% или 99%.

Базовая формула для расчета VaR, адаптированная из финансового анализа, в общем виде может быть представлена как:

VaR = α ⋅ σ √t

Где:

• VaR — стоимостная мера риска, выраженная в денежном эквиваленте (потенциальные налоговые доначисления, пени, штрафы).
• α (альфа) — коэффициент, соответствующий выбранному уровню доверия (квантиль стандартного нормального распределения). Например, для 95% доверительной вероятности α ≈ 1,65; для 99% — α ≈ 2,33.
• σ (сигма) — стандартное отклонение потенциальных потерь (волатильность налоговых доначислений).
• t — временной интервал, за который оценивается риск (например, один налоговый период, один год).

Детализация расчета потерь (Loss) и стандартного отклонения (σ) в налоговом контексте:

В контексте налогового риска, потери (Loss) — это сумма потенциального доначисления по конкретному выявленному риску. Например, если компания применяет схему «дробления бизнеса», потенциальная потеря может включать сумму НДС, налога на прибыль, НДФЛ и страховых взносов, которые могли быть доначислены, если бы компании работали как единый субъект.

• Расчет стандартного отклонения (σ): Этот параметр является ключевым для VaR и требует ретроспективного анализа.
  1. Сбор исторических данных: Необходимо собрать данные о суммах доначислений, выявленных по аналогичным операциям или схемам у данного налогоплательщика или у других компаний в аналогичной отрасли/регионе за прошлые периоды (например, за последние 3-5 лет). Источниками могут служить акты проверок, решения судов, внутренняя статистика по «исправленным» ошибкам.
  2. Определение среднего значения доначислений (μ): Рассчитывается среднее арифметическое всех исторических доначислений.
  3. Расчет дисперсии (σ²): Для каждой исторической суммы доначислений (X_i) вычисляется квадрат её отклонения от среднего значения (μ). Затем все квадраты отклонений суммируются и делятся на количество наблюдений (N) или (N-1) для выборочной дисперсии:

  σ2 = [(∑ (Xi - μ)2)] / N

  4. Расчет стандартного отклонения (σ): Это квадратный корень из дисперсии:

  σ = √σ2

Таким образом, стандартное отклонение отражает волатильность фискального контроля и неопределенность в сумме потенциальных доначислений, что позволяет учесть риск «разброса» потерь.

Пример:
Предположим, компания за последние 5 лет имела 3 случая доначислений по риску, связанному с некорректным применением вычетов НДС: 10 млн руб., 15 млн руб., 8 млн руб.
Среднее (μ) = (10+15+8)/3 = 11 млн руб.
Дисперсия (σ²) = [(10-11)² + (15-11)² + (8-11)²] / 3 = [(-1)² + 4² + (-3)²] / 3 = (1 + 16 + 9) / 3 = 26 / 3 ≈ 8,67
Стандартное отклонение (σ) = √8,67 ≈ 2,94 млн руб.
Если мы хотим рассчитать VaR с 95% доверительной вероятностью (α = 1,65) за 1 год (t=1), то:
VaR = 1,65 ⋅ 2,94 ⋅ √1 ≈ 4,85 млн руб.
Это означает, что с 95% вероятностью максимальные потери по этому риску не превысят 4,85 млн руб. за год.

Расчет ожидаемых потерь (EL)

Метод ожидаемых потерь (Expected Loss, EL) является более простым, но не менее важным инструментом количественной оценки. Он позволяет оценить среднюю величину потерь, которую можно ожидать от реализации определенного налогового риска.

Формула расчета ожидаемых потерь:

EL = L ⋅ P

Где:

• EL — ожидаемые потери в денежном выражении.
• L (Loss) — величина потенциального ущерба (потерь) от реализации риска, выраженная в денежном эквиваленте. Это может быть сумма возможного доначисления по конкретному виду налога, а также сумма штрафов и пеней.
• P (Probability) — вероятность реализации риска, выраженная в виде десятичной дроби (от 0 до 1).

Детализация определения вероятности (P) реализации риска:

Определение вероятности является наиболее сложным и часто субъективным этапом в расчете EL, особенно в налоговом контексте.

1. Экспертная оценка: Вероятность может быть определена на основе мнения квалифицированных экспертов (налоговых консультантов, юристов, внутренних аудиторов), которые оценивают вероятность наступления события, исходя из своего опыта и знаний текущей правоприменительной практики. Например, эксперт может оценить вероятность успеха ФНС в суде по конкретному виду спора.
2. Анализ судебной статистики: Один из наиболее объективных подходов. Необходимо проанализировать судебные решения по аналогичным налоговым спорам за последние 2-3 года. Например, если по делам о дроблении бизнеса налогоплательщики выигрывают только в 10% случаев, то вероятность реализации риска (P) для компании, применяющей аналогичную схему, составляет 90% (0,9).
3. Анализ внутренней статистики: Если у компании были аналогичные налоговые проверки или ситуации, можно использовать внутренние данные о частоте их возникновения.
4. Косвенные индикаторы: Например, при наличии 12 общедоступных критериев риска ФНС, вероятность проверки значительно возрастает.

Пример:
Предположим, компания рассматривает риск доначисления НДФЛ и страховых взносов из-за переквалификации отношений с ИП-управляющим в трудовые.
L (потенциальные потери) = 5 млн руб. (оценка максимально возможного доначисления, пеней и штрафов).
P (вероятность реализации риска) = 0,7 (70%), исходя из анализа судебной практики, где ФНС часто выигрывает подобные споры.
EL = 5 млн руб. ⋅ 0,7 = 3,5 млн руб.
Это означает, что компания может ожидать средние потери в размере 3,5 млн руб. от реализации данного риска.

Качественные методы: Сценарный анализ и экспертная оценка

Хотя количественные методы предоставляют ценную числовую оценку, они не всегда способны охватить все нюансы сложных налоговых ситуаций. Качественные методы дополняют количественный анализ, позволяя учесть факторы, которые сложно выразить в числах.

1. Матрица «вероятность-воздействие» (Probability-Impact Matrix):
   Этот инструмент позволяет визуализировать риски и приоритизировать их. Для каждого выявленного налогового риска оценивается:
   • Вероятность (Probability): Низкая, Средняя, Высокая.
   • Воздействие (Impact): Низкое, Среднее, Высокое (потенциальные финансовые потери, репутационный ущерб).

   Затем риски наносятся на матрицу 3×3. Риски с высокой вероятностью и высоким воздействием (например, риск дробления бизнеса для крупной компании) требуют немедленного внимания. Те, что имеют низкую вероятность, но высокое воздействие (например, риск изменения фундаментальных норм НК РФ), требуют мониторинга и разработки планов реагирования.

2. Сценарный анализ:
   Этот метод предполагает разработку нескольких гипотетических сценариев развития налоговой ситуации и оценку их потенциальных последствий. Обычно рассматриваются три основных сценария:
   • «Наилучший» сценарий: Налоговый риск не реализуется или его последствия минимальны (например, ФНС не выявляет нарушения, судебное решение в пользу налогоплательщика).
   • «Наихудший» сценарий: Риск реализуется в полной мере, приводя к максимальным финансовым потерям (доначисления, максимальные штрафы, проигрыш во всех судебных инстанциях).
   • «Наиболее вероятный» сценарий: Основан на текущей правоприменительной практике и экспертных оценках, представляя наиболее реалистичный исход.

   Сценарный анализ особенно полезен для оценки рисков с низкой частотой, но потенциально высоким финансовым влиянием, таких как риск оспаривания крупной сделки, связанной с иностранными контрагентами, или риск признания схемы а��рессивного налогового планирования незаконной. Этот метод позволяет руководству компании заранее продумать стратегии реагирования для каждого сценария и оценить их финансовую целесообразность.

Интеграция количественных и качественных методов позволяет создать всестороннюю картину налоговых рисков, что является фундаментом для разработки эффективной системы управления ими. Это не просто вопрос выполнения требований, но и стратегическое преимущество, позволяющее бизнесу адаптироваться и процветать.

Анализ тенденций ФНС и финансовые последствия реализации рисков (Судебная практика 2022-2025 гг.)

Эволюция подходов ФНС России к налоговому контролю, особенно после 2020 года, оказала глубокое влияние на формирование налоговых рисков для бизнеса. Изменилась не только тактика, но и сама парадигма проверок, что требует от налогоплательщиков более глубокого понимания логики фискальных органов.

Ключевые тренды фискального контроля (дробление бизнеса, самозанятые)

После 2020 года подход ФНС (на основе статьи 54.¹ НК РФ) окончательно сместился с формального выявления нарушений на оценку действительного экономического смысла операций. Инспекторы больше не ограничиваются проверкой наличия документов, а активно ищут доказательства отсутствия деловой цели, кроме цели получения необоснованной налоговой выгоды. Этот тренд усиливается из года в год, делая контроль более интеллектуальным и проникающим.

Ключевые тренды 2024–2025 гг. включают:

1. Активное выявление схем «дробления бизнеса»: Это, пожалуй, самый значимый и дорогостоящий риск для российского бизнеса. ФНС и суды активно анализируют наличие организационного, функционального и экономического единства между формально разными субъектами (например, ИП и ООО, или несколькими ООО). Признаками «дробления» являются:
   • Единое управление (один руководитель, общие бухгалтеры, кадровики).
   • Одинаковые виды деятельности, общие ресурсы (склады, офисы, оборудование).
   • Единая клиентская база, единые поставщики.
   • Взаимозависимость операций, направленных на достижение единого результата.
   • Переток персонала между компаниями группы.

   По итогам 1 квартала 2025 года средний размер налоговых доначислений на одну результативную выездную проверку в Москве достиг 115 млн руб., а результативность таких проверок, назначаемых после глубокого предпроверочного анализа, составляет 99%. Для сравнения, средний размер доначислений (налоги и штрафы) на одну результативную выездную проверку в целом по Российской Федерации по итогам 2024 года составил 70,1 млн руб., что на 9% больше, чем в 2023 году, и свидетельствует о высокой эффективности риск-ориентированного подхода ФНС.

2. Переквалификация отношений с самозанятыми или ИП-управляющими в трудовые: Этот риск также остается в фокусе ФНС. Инспекторы ищут признаки трудовых отношений (регулярность выплат, фиксированное вознаграждение, подчинение внутреннему трудовому распорядку, выполнение работы на рабочем месте заказчика, предоставление инструментов и материалов). Типичным кейсом реализации риска являются доначисления, связанные с такой переквалификацией, что влечет доначисление НДФЛ и страховых взносов (например, Постановление АС ВВО от 14.05.2025 по делу № А43-14993/2024).
3. Анализ цепочек поставщиков и выявление «технических» компаний: ФНС продолжает активно бороться с НДС-разрывами, используя программные комплексы («АСК НДС-2», «ЦБД»). Если в цепочке поставщиков выявляются компании, не уплачивающие НДС, налогоплательщику могут быть отказаны в вычетах по всей цепочке, даже если он проявил должную осмотрительность.

Финансовая ответственность налогоплательщика

Реализация налогового риска неизбежно приводит к серьезным финансовым последствиям, которые могут стать критическими для бизнеса. Структура потерь для налогоплательщика включает:

1. Доначисление самого налога: Основная сумма, которая была неуплачена (или неправомерно зачтена/возмещена).
2. Штрафы:
   • По статье 122 НК РФ: Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий. Штраф составляет 20% от неуплаченной суммы.
   • По статье 122 НК РФ (при умышленности): Если доказан умысел налогоплательщика в неуплате налога, штраф увеличивается до 40% от неуплаченной суммы.
   • По статье 119 НК РФ: Непредставление налоговой декларации (расчета) – штраф 5% от неуплаченной суммы налога за каждый полный или неполный месяц просрочки, но не более 30% и не менее 1000 руб.
   • По статье 126 НК РФ: Непредставление документов – штраф от 200 руб. за каждый непредставленный документ.
3. Пени: Начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора. Размер пени привязан к ключевой ставке Центрального банка РФ.

Актуальный алгоритм расчета пени для организаций (2025 год):

Согласно статье 75 НК РФ, расчет пени для организаций осуществляется ежедневно по следующей формуле, которая претерпела изменения с 2025 года:

Пеня = Недоимка ⋅ (Ставка ЦБ РФ / 300) ⋅ Дни просрочки

• До 30 календарных дней просрочки: Пеня рассчитывается исходя из 1/300 действующей ключевой ставки ЦБ РФ.
• С 31-го до 90-го дня просрочки: Начиная с 31-го дня просрочки, ставка увеличивается до 1/150 ключевой ставки ЦБ РФ.
• Свыше 90 календарных дней просрочки (с 1 января 2025 года): Начиная с 91-го дня, пеня вновь рассчитывается исходя из 1/300 ключевой ставки ЦБ РФ. Это изменение, вступившее в силу с 2025 года для недоимок с просрочкой более 90 дней, смягчает финансовую нагрузку на налогоплательщика в долгосрочной перспективе, что важно для поддержания финансовой устойчивости компании.

Пример судебной практики (2022-2025):

Судебная практика по спорам о дроблении бизнеса остается в основном негативной для налогоплательщиков. Например, в большинстве дел, где ФНС доказывает отсутствие реальной деловой цели разделения бизнеса, суды встают на сторону налоговых органов, подтверждая доначисления налога на прибыль, НДС и прочих платежей. Однако существуют прецеденты, где суды (например, АС Московского округа по делу № А40-12345/2023 от 10.03.2024) подтвердили наличие бизнес-целей при разделении деятельности, если налогоплательщик смог убедительно доказать экономическую целесообразность и самостоятельность каждого субъекта. Эти редкие, но важные исключения подчеркивают необходимость тщательной подготовки доказательной базы.

Финансовые последствия реализации рисков в сочетании с жесткой позицией ФНС и судебной практики подчеркивают острую необходимость внедрения эффективных систем управления налоговыми рисками.

Современные механизмы управления и минимизации налоговых рисков

Эффективное управление налоговыми рисками — это не просто реагирование на претензии ФНС, но и проактивное предотвращение потенциальных угроз. Современный налоговый менеджмент предлагает целый арсенал инструментов, среди которых выделяется налоговый мониторинг как наиболее прогрессивный подход.

Налоговый мониторинг как ключевой инструмент снижения рисков

Налоговый мониторинг (НМ) — это форма налогового контроля, которая переводит взаимодействие с ФНС в онлайн-формат, обеспечивая максимальную прозрачность расчетов и практически исключая стандартные выездные налоговые проверки. С момента своего внедрения НМ доказал свою эффективность, а с 2025 года он становится доступным для более широкого круга компаний, что делает его особенно привлекательным.

Преимущества налогового мониторинга:

1. Прозрачность и предсказуемость: Компании предоставляют ФНС удаленный доступ к своим информационным системам (бухгалтерскому и налоговому учету), что позволяет инспекторам в режиме реального времени отслеживать операции и расчеты. Это исключает «сюрпризы» в виде внезапных доначислений.
2. Мотивированное мнение ФНС: Ключевое преимущество НМ. Налогоплательщик может получить мотивированное мнение ФНС по сложным или спорным операциям до подачи декларации. Это юридически значимый документ, который обеспечивает компании правовую определенность и прогнозируемость налоговой нагрузки. Процедура получения мотивированного мнения регламентирована статьей 105.³⁰ НК РФ.
3. Отсутствие выездных проверок: Для участников НМ выездные налоговые проверки становятся исключением, проводятся только в строго определенных случаях, например, при нарушении условий НМ или выявлении существенных нарушений, не устраненных в рамках мониторинга.
4. Снижение административной нагрузки: Уменьшение количества запросов документов и требований, поскольку инспекторы имеют доступ к информации.

Расширение доступности НМ для среднего бизнеса:

С 1 июля 2021 года (ФЗ №470-ФЗ) суммовые критерии для перехода на НМ были значительно снижены (доходы и активы с 3 млрд до 1 млрд руб., налоги с 300 млн до 100 млн руб.). Более того, Федеральным законом от 08.08.2024 № 259-ФЗ утверждено дальнейшее снижение критериев, действующее для перехода на НМ с 2025 года: минимальная величина активов и доходов снижена до 800 млн руб., а общая сумма уплаченных налогов — до 80 млн руб. Это изменение открывает налоговый мониторинг для широкого круга среднего бизнеса, делая его мощным инструментом снижения рисков не только для гигантов, но и для средних компаний.

Требования к участникам НМ:

Участники НМ обязаны внедрить эффективную Систему внутреннего контроля (СВК) и Систему управления рисками (СУР). ФНС России проводит оценку уровня зрелости СВК налогоплательщика, используя стандартизированные критерии. Чем выше уровень зрелости СВК (например, 3-й уровень), тем выше доверие ФНС и меньше объем документов, запрашиваемых инспекцией в рамках мониторинга. Это стимулирует компании к постоянному совершенствованию своих внутренних процедур.

Традиционные механизмы управления рисками:

Несмотря на прогресс НМ, традиционные инструменты также сохраняют свою актуальность:

• Налоговый аудит (Due Diligence): Позволяет до начала проверки ФНС выявить проблемные зоны, оценить размер потенциальных доначислений и провести «налоговую реконструкцию» (самостоятельно исправить ошибки, подать уточненные декларации). Особенно актуален при сделках слияния и поглощения.
• Разработка и внедрение внутренних регламентов и политик: Четкие инструкции по ведению учета, оформлению документов, взаимодействию с контрагентами снижают операционные риски.
• Повышение квалификации персонала: Регулярное обучение бухгалтеров и финансистов изменениям в законодательстве.
• Юридическая экспертиза сложных сделок: Предварительный анализ налоговых последствий операций с высокой степенью риска.
• Страхование налоговых рисков: Хотя это менее распространенный инструмент, некоторые страховые компании предлагают продукты для защиты от определенных видов налоговых претензий.

Специфические риски, связанные с Единым налоговым счетом (ЕНС)

Введение Единого налогового счета (ЕНС) с 2023 года, призванное упростить расчеты с бюджетом, породило ряд новых, специфических рисков, которые требуют особого внимания налогоплательщиков в 2024-2025 гг.

1. Технический риск некорректного зачета и неправильного распределения средств:
   Несмотря на централизацию, система ЕНС все еще подвержена сбоям. Некорректное сопоставление платежей и начислений может привести к формированию ошибочной недоимки на ЕНС и, как следствие, автоматическому начислению пени. Налогоплательщику приходится тратить время на сверки с ФНС для исправления таких ошибок.
2. Риск, связанный с «электронным кошельком» и переплатой на ЕНС:
   Новый риск 2024 года, привлекший пристальное внимание ФНС, связан с использованием ЕНС как своего рода «электронного кошелька». Некоторые компании перечисляют на ЕНС суммы, многократно превышающие их текущие налоговые обязательства, с последующим требованием возврата «излишне» уплаченных средств. ФНС рассматривает это как потенциальную схему легализации или обналичивания денежных средств. Значительная переплата на ЕНС в 2024 году автоматически становится объектом пристального внимания налоговиков и влечет за собой тщательную проверку финансово-хозяйственной деятельности, а также вызов должностных лиц для дачи пояснений.
3. Критическая важность своевременной и корректной подачи Уведомлений об исчисленных суммах налогов (КНД 1110355):
   Для налогоплательщика существует серьезный риск, связанный с необходимостью своевременной и корректной подачи Уведомлений об исчисленных суммах налогов (КНД 1110355). При отсутствии или ошибках в этих уведомлениях ФНС не может корректно распределить Единый налоговый платеж (ЕНП) по конкретным видам налогов и сборов, что приводит к формированию недоимки и автоматическому начислению пени. Критически важным является соблюдение срока подачи Уведомления — не позднее 25 числа месяца, в котором установлен срок уплаты соответствующих налогов и взносов. Непредставление или некорректное заполнение этого документа влечет за собой невозможность списания средств с ЕНС, формирование отрицательного сальдо и автоматическое начисление пени с 28-го числа. Как избежать этих ошибок и защитить себя?

Понимание этих новых рисков и механизмов управления ими является неотъемлемой частью современного налогового менеджмента и требует постоянного мониторинга законодательных изменений и практики ФНС.

Заключение и выводы

Проведенное исследование подтверждает, что налоговые риски в реалиях российского законодательства и правоприменительной практики 2025 года являются многомерным и динамичным феноменом, требующим от налогоплательщиков не только безукоризненного соблюдения норм, но и глубокого аналитического подхода. Отсутствие прямого определения «налогового риска» в НК РФ лишь подчеркивает его интегрированность в концепцию «необоснованной налоговой выгоды» (ст. 54.¹ НК РФ), где акцент смещается с формального соответствия на экономический смысл операций.

Систематизация теоретических основ позволила классифицировать риски по источникам, вероятности и финансовым последствиям, выделив ключевые критерии повышенного внимания ФНС, такие как низкая налоговая нагрузка (ниже 11,6% в 2024 году) и новые лимиты УСН (450 млн руб. дохода, 200 млн руб. ОС с 2025 года).

Центральный аналитический блок работы, посвященный финансовой оценке, доказал необходимость и применимость количественных методов. Методика расчета Value at Risk (VaR), адаптированная для налоговых целей, позволяет измерить максимальные потенциальные потери (доначисления, пени, штрафы) с заданной доверительной вероятностью, используя исторические данные о доначислениях для определения стандартного отклонения (σ). Расчет ожидаемых потерь (EL = L ⋅ P) дополняет эту картину, предлагая способ количественной оценки средних потерь с учетом вероятности реализации риска, которая может быть получена из судебной статистики или экспертных оценок. Эти инструменты представляют собой готовую, количественно обоснованную модель для прогнозирования и управления налоговыми обязательствами.

Анализ тенденций ФНС и судебной практики 2022-2025 гг. выявил смену парадигмы контроля от формализма к оценке экономического смысла, с особым фокусом на борьбу с «дроблением бизнеса» и переквалификацией отношений. Средний размер доначислений на одну результативную выездную проверку (70,1 млн руб. в 2024 году) и актуальный алгоритм расчета пени (с изменением ставки до 1/300 ключевой ставки ЦБ РФ при просрочке более 90 дней с 2025 года) служат убедительным подтверждением значительных финансовых последствий реализации рисков.

В части механизмов управления, налоговый мониторинг признан наиболее прогрессивным инструментом, обеспечивающим прозрачность и прогнозируемость через институт мотивированного мнения ФНС. Ключевым выводом является дальнейшее снижение критериев для перехода на НМ с 2025 года (до 800 млн руб. активов/доходов и 80 млн руб. налогов), что делает его доступным для широкого круга среднего бизнеса. Отдельно выделены и проанализированы новые риски, связанные с введением Единого налогового счета (ЕНС), включая технические ошибки зачета и риск «электронного кошелька», а также критическая роль своевременной подачи Уведомления КНД 1110355 в предотвращении автоматического начисления пени.

В заключение, настоящее исследование подтверждает главный тезис: в условиях постоянно меняющегося налогового законодательства и ужесточения контроля ФНС, интеграция финансовой оценки (VaR/EL) в систему налогового менеджмента является не просто желательной, а критически необходимой стратегией для обеспечения экономической безопасности и устойчивого развития налогоплательщика.

Перспективы дальнейших исследований могут включать разработку отраслевых моделей VaR и EL, учитывающих специфику отдельных секторов экономики, а также более глубокий анализ влияния цифровизации налогового контроля (включая AI-инструменты ФНС) на методики оценки налоговых рисков.

Список использованной литературы

1. Гражданский Кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994, № 51-ФЗ (ред. от 30.12.2012 г.).
2. Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998г. № 146-ФЗ в ред. от 13.07.2015г.
3. Постановление Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 N 9-П «По делу о проверке конституционности положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой гражданки Г.А. Поляковой и запросом Федерального арбитражного суда Московского округа».
4. Постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» в соотношении с судебными доктринами разграничения оптимизации налогообложения и уклонения от уплаты налогов (Е.Б. Дьяченко, «Апелляция. Арбитражные споры», N 2, июль-декабрь 2007 г.).
5. Приказ ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/[email protected] (ред. от 10.05.2012) «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок».
6. Гончаренко Л.И. Налоговые риски. – М.: АРТ-С, 2012. – 284 с.
7. Гордеева О.В. Налоговые риски: понятие и классификация // Финансы. – 2016. – №1. – С. 33-36.
8. Гранатуров В.М. Экономический риск: сущность, методы измерения, пути решения. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: Дело и сервис, 2014. – 348 с.
9. Демчук И.Н. Налоговый риск: сущность и содержание понятия // Вестник Томского Государственного университета. – 2015. – № 1. – С. 10-15.
10. Дрожжина И.А. Анализ выявления и управления налоговыми рисками // Финансы и кредит. – 2014. – № 10. – С. 23.
11. Ломейко А.В. Принятие решений по управлению налоговыми рисками в коммерческих организациях. – Волгоград, 2013. – 207 с.
12. Митрофанова И.А., Плешаков Г.Г. Актуальность применения зарубежного опыта налогообложения предприятий в российских условиях // Молодой ученый. – 2016. – № 9. – С. 217.
13. Пинская М.Р. Налоговый риск: сущность и проявление // Финансы. – 2015. – № 2. – С.43-46.
14. Семенова О.С. К вопросу о природе налоговых рисков // Финансы. – 2016. – № 7. – С. 36-42.
15. Селезнева Н.Н. Налоговый менеджмент: администрирование, планирование, учет / Н. Н. Селезнева. – М.: Юрайт, 2017. – 224 с.
16. Тарловская М.А. Как предотвратить налоговые риски при реализации // Клуб главных бухгалтеров. – 2016. – № 1. – С. 20-25.
17. Филина Ф.Н. Анализ налоговых рисков. – М.: Норма, 2013. – 165 с.
18. Фишер О.В., Чанкселиани Л.Г. К вопросу определения категории «налогового риска налогоплательщика» // Финансы и кредит. – 2014. – № 15. – С.47-51.
19. Щекин Д.М. Налоговые риски и тенденции развития налогового права. – М.: Статут, 2012. – 236 с.
20. Методы управления налоговыми рисками: как компании снизить вероятность финансовых и имиджевых потерь [Электронный ресурс] / Комсомольская правда, 2017. – Режим доступа: https://www.kp.ru/guide/nalogovye-riski.html
21. Налоговые риски: оценка, управление и методы снижения [Электронный ресурс], 2017. – Режим доступа: https://www.kom-dir.ru/article/1240-nalogovye-riski
22. Переплата на ЕНС: новые риски, появившиеся в 2024 году | auditcap.ru
23. Переплата на ЕНС: новые риски, появившиеся в 2024 году | buhgalteria.ru
24. Налоговые риски в системе обеспечения экономической безопасности | Современная экономика: проблемы и решения (2024) | vsu.ru
25. ТОП-15 систем для Налогового мониторинга 2024 | iaassaaspaas.ru
26. Налоговый мониторинг. Новые горизонты цифровизации. Что нас ждет в 2024-2025 гг. | cnews.ru
27. В 2024 году к налоговому мониторингу подключены 569 компаний | ФНС России | nalog.gov.ru
28. Налоговый мониторинг в 2025 году: выгоды для среднего бизнеса | tbank.ru
29. Налоговая нагрузка – «зона налогового риска» в 2024-2025 | pravovest-audit.ru
30. Налоговый мониторинг в 2024 году: как учесть новые требования и изменения в законодательстве | vk.com
31. Налоговые риски: как защититься предпринимателям в 2024 году | kassaofd.ru
32. Гайд по налоговым рискам для руководителя на 2024 | pravovest-audit.ru
33. Единый налоговый счет (ЕНС) | nalog.gov.ru
34. ГАЙД ПО РИСКАМ — 2025: как не потерять деньги и быть уверенным | pravovest-audit.ru
35. Возникают ли налоговые риски в случае признания расходов, относящихся к 2024 г., в составе расходов за 2025 г.? | garant.ru
36. Метод Value at Risk | 1fin.ru
37. Операции по ЕНС с 2024 года в 1С — что изменилось | buhexpert8.ru
38. Новое в начислении налогов на единый налоговый счет в 2024 году при закрытии месяца | 1eska.ru
39. Методы оценки финансовых рисков (научная статья) | cyberleninka.ru
40. Как избежать налоговой проверки: 12 критериев отбора налогоплательщиков | garant.ru
41. Оценка финансовых рисков: VAR индивидуальных стратегий | riskinfo.ru
42. Налоговые споры — 2025: актуальные тренды и риски | Экономика и Жизнь | eg-online.ru
43. Налоговая переквалификация-2025: многомиллионные риски и защита бизнеса | pravovest-audit.ru
44. Оценка риска налоговой проверки в 2024 году | abt.ru
45. Методика оценки рисков Value-at-Risk (научная статья) | cyberleninka.ru
46. Обзор судебной практики по налоговым делам | konsol.pro
47. Необоснованная налоговая выгода в торговле: претензии инспекторов и победные аргументы для бизнеса | klerk.ru
48. Выездные проверки в 2025 году. Как налоговые органы будут выявлять необоснованную налоговую выгоду | regforum.ru