Особенности учета затрат и калькулирования себестоимости медицинских услуг: Сравнительный анализ на примере России и Китая

Введение

В условиях углубляющейся глобализации экономических процессов и постоянного реформирования национальных систем здравоохранения, вопросы эффективного управления затратами в медицинских организациях приобретают особую остроту. Точный учет и корректное калькулирование себестоимости медицинских услуг становятся не просто элементами бухгалтерской рутины, а стратегическими инструментами, определяющими финансовую устойчивость, конкурентоспособность и качество медицинской помощи. Актуальность данного исследования усиливается на фоне активного экономического взаимодействия России и Китая, чьи системы здравоохранения, несмотря на общие вызовы, развивались по уникальным траекториям и сегодня демонстрируют существенные различия в подходах к управленческому учету.

Проблема исследования заключается в том, что, несмотря на обширное экономическое сотрудничество, сравнительные исследования в области учета затрат в медицине двух стран проводятся недостаточно глубоко. Существует заметный дефицит комплексных работ, которые бы системно анализировали и сопоставляли методологии, применяемые в России и Китае. Сложность отслеживания постоянных реформ в бухгалтерском учете, особенно в такой специфической и социально значимой сфере, как медицина, создает дополнительные трудности для руководителей учреждений и исследователей, но вместе с тем подчеркивает научную и практическую важность этой темы.

Таким образом, объектом исследования выступают процессы учета затрат и калькулирования себестоимости медицинских услуг. Предметом исследования является сравнительный анализ организационно-методических особенностей данных процессов в учреждениях здравоохранения Российской Федерации и Китайской Народной Республики.

Цель настоящей работы — представить исчерпывающий сравнительный анализ систем учета затрат и калькулирования себестоимости медицинских услуг в России и Китае, детально разобрав ключевые различия в стандартах учета, моделях финансирования и применяемых методологиях.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

1. Изучить теоретические и методологические основы учета затрат и калькулирования себестоимости в сфере здравоохранения.
2. Проанализировать исторические пути эволюции систем бухгалтерского учета в России и Китае.
3. Выявить специфику российской модели регулирования, финансирования и учета в медицинских организациях.
4. Исследовать ключевые характеристики китайского подхода к учету расходов и калькулированию в медицине.
5. Провести сопоставительный анализ методологий двух стран и оценить их влияние на управление медицинскими учреждениями.
6. Сформулировать и обобщить выводы, полученные в ходе исследования.

Глава 1. Теоретико-методологические основы учета затрат в сфере здравоохранения

Для проведения глубокого сравнительного анализа необходимо сначала определить общий понятийный аппарат. В управленческом учете понятия «затраты» и «расходы» часто разграничивают. Затраты — это стоимостная оценка ресурсов (материальных, трудовых, финансовых), использованных для оказания услуги, в то время как расходы — это затраты, которые привели к получению дохода в определенном периоде и признаны в отчете о финансовых результатах. Себестоимость медицинской услуги, в свою очередь, представляет собой сумму всех затрат, непосредственно связанных с ее оказанием.

Классификация затрат является ключевым инструментом их анализа. Наиболее важной для калькулирования является группировка по способу отнесения на себестоимость услуги:

• Прямые затраты: это затраты, которые можно прямо и однозначно отнести на конкретную медицинскую услугу. К ним относятся фонд оплаты труда (ФОТ) медицинского персонала, непосредственно оказывающего услугу, а также стоимость медикаментов, расходных материалов и амортизация узкоспециализированного оборудования.
• Косвенные (накладные) затраты: эти затраты связаны с деятельностью учреждения в целом и не могут быть отнесены на конкретную услугу напрямую. Сюда входят зарплата административно-управленческого персонала, расходы на содержание зданий, коммунальные услуги, затраты на работу вспомогательных служб (бухгалтерия, отдел кадров).

Точное калькулирование себестоимости критически важно для эффективного управления медицинской организацией. Оно позволяет решать несколько задач: устанавливать обоснованные цены на платные услуги, оценивать рентабельность различных направлений деятельности, оптимизировать расходы и эффективно планировать бюджет.

В практике существуют различные методы калькулирования себестоимости, среди которых для медицины наиболее применимы:

1. Позаказный метод: используется, когда объектом калькуляции является отдельный «заказ» — например, комплексное лечение конкретного пациента по определенному клиническому случаю.
2. Попроцессный (попередельный) метод: применяется для массовых, однородных услуг, где затраты сначала учитываются по отдельным процессам или подразделениям (например, работа лаборатории), а затем относятся на себестоимость услуг.

Выбор конкретного метода зависит от специфики деятельности учреждения и целей управления. Рассмотрев эти универсальные основы, можно переходить к анализу их практической реализации в разных странах.

Глава 2. Два пути развития, как формировались национальные системы бухгалтерского учета

Современные различия в системах учета России и Китая являются следствием их уникальных исторических и экономических путей развития. Обе страны прошли долгий путь от централизованно-плановых моделей к рыночным, но сделали это по-разному.

Российский путь: от советского учета к МСФО

Советская система учета была полностью подчинена целям плановой экономики и не была ориентирована на предоставление информации внешним пользователям, таким как инвесторы. С переходом к рыночной экономике в 1990-х годах началась масштабная реформа бухгалтерского учета. Ключевым этапом стало принятие в 2001 году программы реформирования, направленной на сближение национальных правил (ПБУ — Положения по бухгалтерскому учету) с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Этот процесс продолжается до сих пор, его цель — повысить прозрачность отчетности российских компаний для международных инвесторов. Несмотря на сближение, российская система (ОБУ — общепринятая система бухгалтерского учета) сохраняет ряд особенностей, связанных с сильным влиянием налогового законодательства на правила бухгалтерского учета.

Китайский путь: конвергенция с МСФО при сохранении контроля

Развитие системы бухучета в Китае также неразрывно связано с экономическими реформами, начатыми в конце 1970-х. Китай избрал путь постепенной и контролируемой интеграции в мировую экономику. Это отразилось и на стандартах учета. В КНР была создана собственная система — Китайские стандарты учета (CAS), которая прошла несколько этапов реформирования. Важнейшим шагом стала масштабная реформа 2006 года, когда CAS были значительно сближены (конвергированы) с МСФО. Однако, в отличие от России, Китай сохранил более жесткий государственный контроль над системой учета. Финансовая отчетность ведется на китайском языке, используется единый план счетов, а учетное программное обеспечение должно быть сертифицировано государством.

Китайская модель демонстрирует стремление говорить на одном «языке» с международным бизнесом (МСФО), но при этом сохранять национальную специфику и рычаги государственного регулирования.

Сравнительный итог

Несмотря на общую цель — ориентацию на МСФО, — подходы двух стран имеют фундаментальные различия. Российская система испытала большее влияние налогового учета, в то время как китайская система, будучи формально близкой к МСФО, остается более централизованной и регламентированной государством. Эти базовые различия в общенациональных стандартах, естественно, проецируются и на отраслевые практики, включая сферу здравоохранения.

Глава 3. Российская модель, как регулируется и калькулируется стоимость медицинских услуг

Система учета затрат в российских медучреждениях функционирует в рамках жесткой нормативно-правовой базы, где ключевую роль играет государство. Центральным элементом является система обязательного медицинского страхования (ОМС).

Основным регулятором выступает Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФОМС) и его территориальные подразделения. Именно ФОМС устанавливает тарифы на большинство медицинских услуг, оказываемых в рамках госгарантий. Таким образом, для государственных и муниципальных клиник ценообразование не является рыночным процессом, а представляет собой следование утвержденным нормативам. Финансовые средства системы ОМС являются государственной собственностью.

Структура финансирования здравоохранения в РФ состоит из двух основных компонентов:

• Государственный сектор: доминирующая часть, финансируемая через систему ОМС.
• Частный сектор: занимает около 15-20% рынка, финансируется за счет прямых платежей пациентов (ДМС или личные средства).

Методология учета затрат в госучреждениях строго регламентирована. Для расчета стоимости услуг используются специальные методические рекомендации, которые определяют порядок группировки затрат и их распределения. Косвенные расходы, как правило, распределяются пропорционально какой-либо базе, например, фонду оплаты труда основного персонала или количеству койко-дней. В структуре расходов основной удельный вес занимают затраты на оплату труда (в среднем 64,2%) и лекарственное обеспечение (16,6%).

Особое внимание уделяется раздельному учету. Доходы, полученные от оказания платных медицинских услуг сверх программы ОМС, классифицируются как доходы от предпринимательской деятельности и должны учитываться отдельно от средств ОМС. Это требует от бухгалтерии ведения сложных систем раздельного учета затрат, чтобы корректно относить косвенные расходы на разные источники финансирования.

Глава 4. Китайский подход к учету расходов и калькулированию себестоимости в медицине

Китайская система здравоохранения, в отличие от российской, характеризуется более диверсифицированной моделью финансирования. Она опирается на три основных источника: государственные ассигнования, взносы в систему социального страхования и значительную долю личных сбережений граждан.

В Китае действует модель единого социального медицинского страхования, которая покрывает большую часть населения, но уровень покрытия и перечень услуг могут варьироваться в зависимости от региона и статуса гражданина (городской или сельский житель). Это создает сложную многоуровневую систему, где стоимость одной и той же услуги может по-разному компенсироваться для разных групп пациентов.

Учет расходов в китайских клиниках ведется в строгом соответствии с национальными стандартами бухгалтерского учета (CAS). Эти стандарты, хотя и сближены с МСФО, имеют свою специфику. Классификация затрат по статьям в целом схожа с российской (материалы, зарплата, амортизация), однако в ней могут выделяться специфические для Китая категории, отражающие приоритеты государственной политики.

Одной из характерных черт китайской системы является повышенное внимание к учету затрат на научные исследования и разработки (НИОКР). Правительство активно стимулирует инновации в медицине и биотехнологиях, что отражается и в учетной политике клиник и исследовательских центров. Наблюдается устойчивая тенденция к увеличению расходов на НИОКР, что рассматривается как долгосрочная инвестиция в развитие отрасли.

Китайская модель ориентирована не только на текущее оказание услуг, но и на технологическое развитие, что делает учет затрат на инновации самостоятельным и важным направлением работы.

Глава 5. Сопоставительный анализ методологий и их влияния на управление

Прямое сопоставление российских и китайских подходов к учету затрат в медицине выявляет ряд системных различий, которые влияют как на итоговую себестоимость услуг, так и на принятие управленческих решений.

В структуре затрат и подходах к их классификации есть как сходства (базовое деление на прямые и косвенные), так и различия. В Китае, в силу государственной политики, может уделяться большее внимание таким статьям, как НИОКР, что в российских клиниках (особенно муниципальных) является менее выраженной статьей расходов.

Методы распределения косвенных расходов в России жестче регламентированы инструкциями для системы ОМС. В Китае клиники могут обладать большей гибкостью в выборе базы распределения в рамках стандартов CAS, что позволяет им точнее адаптировать учетную политику под свои управленческие нужды. Это напрямую влияет на итоговую калькуляцию: изменение базы распределения (например, с ФОТ на количество машино-часов работы оборудования) может существенно изменить себестоимость разных услуг и, как следствие, их рентабельность.

Наиболее ярко различия проявляются во влиянии на ценообразование и управление. В России для большей части медуслуг цена директивно устанавливается государством через тарифы ОМС, и калькуляция себестоимости служит в первую очередь для контроля за расходами и подтверждения обоснованности тарифа. В Китае, при наличии государственного регулирования цен на базовые услуги, существует большее поле для рыночного ценообразования на высокотехнологичные и сервисные услуги. Там точная калькуляция становится инструментом не только контроля, но и конкурентной борьбы и стратегического планирования.

Для наглядности представим ключевые различия в виде таблицы.

Сравнительный анализ систем учета затрат в медицине РФ и КНР

Критерий	Российская Федерация	Китайская Народная Республика
Стандарты учета	ОБУ, сближенные с МСФО, сильное влияние налогового учета.	CAS, конвергированные с МСФО, но с жестким госконтролем и национальной спецификой.
Финансирование	Преимущественно государственное через систему ОМС.	Смешанное: государство, социальное страхование, значительная доля личных средств граждан.
Ценообразование	В основном регулируется государственными тарифами ОМС.	Сочетание регулируемых цен на базовые услуги и рыночных цен на прочие.
Ключевая роль калькуляции	Контроль расходов, обоснование тарифов, соблюдение нормативов.	Управленческий контроль, стратегическое планирование, ценовая конкуренция.

Заключение

Проведенное исследование позволило всесторонне изучить и сопоставить системы учета затрат и калькулирования себестоимости медицинских услуг в России и Китае, выявив их коренные различия, обусловленные уникальными путями экономического и исторического развития.

В ходе работы были решены все поставленные задачи. Был сформирован теоретический базис, проанализирована эволюция национальных стандартов учета (ОБУ в России и CAS в Китае) и их стремление к сближению с МСФО. Детальное рассмотрение российской модели выявило ее централизованный характер, где доминирующую роль играет государственное регулирование через систему ОМС, а калькуляция себестоимости направлена преимущественно на контроль и соблюдение нормативов. Анализ китайского подхода, в свою очередь, показал более диверсифицированную систему финансирования и большую роль управленческого аспекта калькуляции в условиях сочетания государственного контроля и элементов рыночной конкуренции, а также акцент на учете расходов на НИОКР.

Главный вывод исследования заключается в том, что при внешней схожести отдельных элементов (например, статей затрат), российская и китайская системы фундаментально различаются по своей философии и целям. Российская модель ориентирована на исполнение государственных гарантий в рамках заданных тарифов, в то время как китайская модель, сохраняя сильный государственный каркас, стимулирует технологическое развитие и предоставляет клиникам больше инструментов для экономического маневра.

Теоретическая значимость работы состоит в систематизации и компаративном анализе двух разных подходов к учету в здравоохранении. Практическая значимость заключается в том, что представленные материалы могут быть использованы руководителями медицинских учреждений для понимания альтернативных моделей управления, а также студентами экономических специальностей в качестве основы для дальнейших исследований.

Возможным направлением для будущих научных изысканий мог бы стать анализ влияния цифровизации и внедрения систем искусственного интеллекта на процессы учета и принятия управленческих решений в клиниках России и Китая.

Список использованной литературы

В данном разделе должен быть представлен перечень всех научных и нормативных источников, на которые ссылается автор в тексте работы. Список необходимо структурировать и оформить в соответствии с требованиями академических стандартов, например, ГОСТ Р 7.0.5-2008. Рекомендуется разбить источники на логические группы для удобства навигации:

• Нормативно-правовые акты (федеральные законы, постановления правительства, приказы министерств).
• Научные монографии и учебные пособия.
• Статьи из рецензируемых научных журналов.
• Интернет-ресурсы и аналитические материалы.

Каждая позиция в списке должна содержать полное библиографическое описание, позволяющее однозначно идентифицировать источник.

Приложения

Вспомогательные материалы, которые из-за своего объема или формата не могут быть включены в основной текст работы, выносятся в приложения. Каждое приложение должно иметь свой заголовок и порядковый номер (например, Приложение А, Приложение Б).

Приложение А: Сводная таблица «Сравнительная характеристика стандартов ОБУ (РФ) и CAS (КНР)»

Здесь может быть представлена детальная таблица, сравнивающая ключевые положения российских и китайских стандартов учета по таким параметрам, как порядок признания выручки, учет основных средств, оценка запасов и т.д.

Приложение Б: Схема «Модель финансирования системы здравоохранения в России»

Визуальная схема, иллюстрирующая движение финансовых потоков от налогоплательщиков через бюджет и ФОМС к медицинским организациям.

Приложение В: Схема «Модель финансирования системы здравоохранения в Китае»

Более сложная схема, отражающая многокомпонентную структуру финансирования в КНР, включая государственные бюджеты, фонды социального страхования и прямые расходы населения.

В основном тексте курсовой работы должны присутствовать ссылки на соответствующие приложения (например, «см. Приложение А»).

Список использованной литературы

1. Ministry of finance of the people’s Republic of China. Электронный ресурс. Режим доступа: http://www.mof.gov.cn/index.htm
2. Plan of the Ministry of Finance of the Russian Federation for 2012 — 2015 for the development of accounting and reporting in the Russian Federation on the basis of International Financial Reporting Standards (approved by the. By order of the Ministry of Finance dated 30 November 2011g.N440).
3. Xiao Su. Comparison and enlightenment of Chinese and Russian accounting systems / Xiao Su // Modern Finance. №7. 2001.
4. Xiao Su. Comparison and enlightenment of Chinese and Russian accounting systems / Xiao Su // Modern Finance. №7. 2001.
5. Xu, Ping Lian Li. Experience and Lessons of creating Russian accounting standards / Xu Ping, Lian Li // Sixth International Conference on matters of accounting and financial matters. Development of accounting standards. 13-14 July 2006.
6. Zhu, Xiao Yu. Evolution of the Russian Accounting / Zhu Xiao Yu // Shanghai accounting. №5. 2003.
7. Горлов В.В. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости фармацевтической продукции // «Международный бухгалтерский учет». №1(247). 2013. Электронный ресурс. Режим доступа: http://www.fin-izdat.ru/journal/interbuh/list.php?SECTION_ID=3673
8. Жань Цзэхуа Гармонизация бухгалтерского учета на примере России и Китая. – СПб., 2012.
9. Жарикова Л.А., Наумова Н.В. Бухгалтерский учет в зарубежных странах. – Тверь: Изд-во ТГТУ, 2013. – 160 с.
10. Кашапова К.Р. История развития бухгалтерского учета в Китае // Теория и практика современной науки. №6. 2015. С.13-20.
11. Международные стандарты финансовой отчетности и разъяснения к ним. Материал подготовлен специалистами информационно-правовой системы «Консультант Плюс». Электронный ресурс. Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_140000/
12. Приказ «О введении в действие отраслевого стандарта «Система стандартизации в здравоохранении. Основные положения». Информационно-правовая система. «Консультант Плюс». Электронный ресурс. Режим доступа: http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=EXP;n=3744
13. Приказ Минфина России от 01.07.2013 №65н (ред. от 01.04.2016) «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации». Информационно-правовая система «Консультант Плюс». Электронный ресурс. Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_148920/
14. Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 №34н (ред. от 24.12.2010) «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (Зарегистрировано в Минюсте РФ 27.08.1998 №1598). Информационно-правовая система «Консультант Плюс». Электронный ресурс. Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_20081/
15. Приказ Минэкономразвития России от 25.05.2015 №309 «Об утверждении Порядка определения цен (тарифов) на медицинские услуги, предоставляемые федеральным бюджетным учреждением здравоохранения «Лечебно-реабилитационный центр Министерства экономического развития Российской Федерации» (Зарегистрировано в Минюсте России 19.06.2015 №37728). Информационно-правовая система «Консультант Плюс». Электронный ресурс. Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/Cons_doc_LAW_181479/
16. Сунгатов Р. Методика расчета стоимости медицинских услуг в информационно-аналитической системе управления деятельностью лечебно-профилактического учреждения. Электронный ресурс. Режим доступа: http://sungatov.ru/articles/skolko-stoit-lechenie/
17. Федеральный закон от 27.12.2002 №184-ФЗ (ред. от 28.11.2015) «О техническом регулировании». Информационно-правовая система «Консультант Плюс». Электронный ресурс. Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_40241/
18. Чжан Шуан Сравнительная характеристика развитии китайских и российских стандартов бухгалтерского учета // Интернет-журнал «Науковедение» Том 7, №2 (2015). Электронный ресурс. Режим доступа: http://naukovedenie.ru/PDF/119EVN215.pdf
19. 医院成本核算办法 (2012年修订）第一章 总则 第一条 для further normalization of cost accounting work of public hospitals in this city, in accordance with the «Hospital Financial System» promulgated by the Ministry of Finance and the Ministry of Health of the People’s Republic of China, the «Hospital Accounting System» promulgated by the Ministry of Finance, and in conjunction with the actual situation of cost accounting work of public hospitals in Beijing, this method is formulated. Article 2 This method applies to public hospitals at all levels and types in Beijing that independently account for costs. Other types of hospitals may refer to it as needed for management.