Расчет и анализ полной себестоимости продукции в многономенклатурном производстве: современные подходы и перспективы оптимизации

В условиях постоянно меняющейся рыночной среды и усиления конкуренции эффективное управление затратами становится одним из ключевых факторов успеха для любого предприятия. Особенно остро этот вопрос стоит перед многономенклатурными производствами, где сложность учета, распределения и анализа затрат многократно возрастает из-за разнообразия выпускаемой продукции. Точное определение полной себестоимости каждого изделия, понимание механизмов ее формирования и выявление резервов для снижения являются жизненно важными для обеспечения конкурентоспособности, обоснованного ценообразования и максимизации прибыли. Очевидно, что без такого глубокого понимания невозможно принимать стратегические решения, которые будут способствовать долгосрочному росту и устойчивости бизнеса.

Актуальность темы обусловлена необходимостью разработки и внедрения гибких, адекватных современным экономическим реалиям систем учета и анализа себестоимости, способных поддерживать эффективное принятие управленческих решений. В условиях многономенклатурного производства, где каждое новое изделие или модификация старого вносит свои коррективы в общую структуру затрат, традиционные подходы часто оказываются недостаточными. Предприятиям необходимы инструменты для глубокого понимания взаимосвязей между производственными процессами, затратами и конечным финансовым результатом.

Целью данной работы является разработка комплексного и актуального плана исследования, направленного на изучение теоретических основ, практических методов расчета и анализа полной себестоимости продукции в многономенклатурном производстве, а также на выработку практических рекомендаций по ее оптимизации.

Для достижения указанной цели поставлены следующие задачи:

1. Раскрыть теоретические основы формирования и классификации полной себестоимости продукции в условиях многономенклатурного производства.
2. Проанализировать нормативно-правовое регулирование учета себестоимости в Российской Федерации, уделяя особое внимание актуальным изменениям и перспективам развития.
3. Изучить и систематизировать методы калькулирования полной себестоимости, оценив их применимость в условиях многономенклатурного производства.
4. Детально рассмотреть порядок учета и распределения косвенных расходов, выявив особенности и проблематику этого процесса в многономенклатурном производстве.
5. Идентифицировать основные факторы, влияющие на себестоимость продукции, и представить методы их количественной оценки.
6. Определить ключевые резервы снижения себестоимости и разработать практические рекомендации по повышению эффективности управления затратами.

Объектом исследования выступает процесс формирования и анализа себестоимости продукции на предприятиях с многономенклатурным производством.

Предметом исследования являются теоретические, методологические и практические аспекты расчета, анализа и оптимизации полной себестоимости продукции в условиях многономенклатурного производства.

Структура работы включает введение, шесть основных глав, заключение, список использованной литературы и приложения. Каждая глава посвящена последовательному раскрытию поставленных задач, что обеспечивает логическую целостность и системность исследования.

Теоретические основы формирования и классификации полной себестоимости продукции

Понимание себестоимости — это фундамент эффективного управления предприятием. Без четкого представления о том, сколько стоит производство единицы продукции, невозможно принимать обоснованные решения о ценообразовании, планировании прибыли, инвестициях и стратегическом развитии. В мире многономенклатурных производств, где предприятия выпускают широкий ассортимент товаров или услуг, эта задача усложняется, превращаясь в своего рода искусство балансирования между точностью и практической применимостью, требующее глубокого анализа и применения адекватных методов.

Сущность и значение себестоимости продукции

В основе любого производственного процесса лежат затраты. Эти затраты, выраженные в денежном эквиваленте, находят свое отражение в понятии себестоимости продукции. Это не просто сумма денег, потраченных на производство и реализацию, это экономическая категория, отражающая эффективность использования ресурсов предприятия.

Когда речь идет о полной себестоимости продукции, мы подразумеваем более широкую картину. Она включает в себя не только прямые производственные затраты, понесенные в цехах, непосредственно участвующих в изготовлении изделия (сырье, материалы, зарплата производственных рабочих), но и все расходы на общее управление предприятием — так называемые общехозяйственные расходы. Это и амортизация производственного оборудования, и энергозатраты, и даже затраты на содержание офиса, заработную плату управленческого персонала, а также различные услуги сторонних организаций (связь, банки, консультации).

Калькуляция в этом контексте выступает как процесс определения себестоимости единицы продукции или услуги. Это инструмент, позволяющий детально разложить затраты по статьям и элементам, привязав их к конкретному носителю.

В условиях многономенклатурного производства, где предприятие выпускает широкий ассортимент различных видов продукции, калькуляция становится особенно сложной и важной. Разнообразие продукции означает разнообразие технологических процессов, материалов, трудозатрат и, как следствие, уникальную структуру себестоимости для каждого вида изделия.

Роль себестоимости сложно переоценить. Она является краеугольным камнем в:

• Ценообразовании: Себестоимость служит нижней границей цены, ниже которой производство становится убыточным. Понимание ее структуры позволяет устанавливать конкурентоспособные цены, обеспечивая при этом достаточную маржу.
• Формировании прибыли: Чем ниже себестоимость при прочих равных условиях, тем выше прибыль. Анализ себестоимости помогает выявлять резервы для ее снижения и, как следствие, для увеличения финансового результата.
• Принятии управленческих решений: От решений о расширении ассортимента до выбора поставщиков и оптимизации производственных процессов – все они опираются на данные о себестоимости. Например, знание себестоимости позволяет оценить целесообразность производства того или иного продукта, принять решение о выводе его на рынок или снятии с производства, что определяет стратегию развития предприятия.

Таким образом, себестоимость – это не просто бухгалтерская цифра, а стратегический показатель, определяющий жизнеспособность и конкурентоспособность предприятия.

Классификация затрат и их влияние на себестоимость

Для эффективного управления себестоимостью необходимо четко понимать природу и характер затрат. Различные подходы к их классификации позволяют анализировать затраты под разными углами, что является залогом принятия адекватных управленческих решений.

Один из фундаментальных принципов классификации затрат, особенно важный для налогового учета, закреплен в статье 318 Налогового кодекса РФ. Согласно ей, расходы на производство и реализацию подразделяются на прямые и косвенные.

• Прямые расходы — это те, которые можно непосредственно отнести на конкретный вид продукции или услуги. К ним относятся, например, материальные затраты (стоимость сырья, основных материалов, комплектующих), расходы на оплату труда производственного персонала, непосредственно занятого в изготовлении продукции, а также суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым исключительно в производстве конкретного продукта. Налогоплательщик имеет право самостоятельно определять перечень прямых расходов в своей учетной политике, что дает некоторую гибкость. Примерами прямых расходов также являются расходы на приобретение сырья и (или) материалов, которые являются основой или необходимым компонентом производимых товаров (работ, услуг).
• Косвенные расходы — это все остальные производственные и реализационные расходы, которые не могут быть прямо отнесены на конкретный вид продукции. Они связаны с организацией, обслуживанием производства и управлением им в целом. Типичные примеры включают затраты на содержание цеха (отопление, освещение), аренду цеха, заработную плату управленческого и вспомогательного персонала, расходы на содержание офиса, командировочные расходы, оплату услуг связи, банков, консультационные и информационные услуги. Косвенные расходы полностью относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода. Для организаций, оказывающих услуги, НК РФ (абзац 3 пункта 2 статьи 318) предусматривает возможность включения всех прямых расходов в налоговую базу текущего налогового периода, не дожидаясь реализации услуг, что упрощает учет.

В управленческом учете, помимо деления на прямые и косвенные, широко используются и другие классификации:

• Постоянные и переменные затраты:
  • Переменные затраты изменяются пропорционально изменению объема производства (например, сырье, сдельная оплата труда).
  • Постоянные затраты остаются относительно неизменными в определенном диапазоне объемов производства (например, аренда цеха, амортизация оборудования, оклады управленческого персонала). Это деление критически важно для принятия решений о загрузке мощностей, ценообразовании и анализе точки безубыточности.
• Производственные и непроизводственные затраты:
  • Производственные затраты непосредственно связаны с изготовлением продукции (сырье, зарплата рабочих, производственные накладные).
  • Непроизводственные затраты включают коммерческие (на сбыт) и управленческие (общехозяйственные) расходы.

Понимание этих классификаций позволяет не только корректно формировать себестоимость, но и эффективно управлять ею, выявляя наиболее значимые статьи расходов и разрабатывая стратегии их оптимизации. Особенно это актуально для многономенклатурного производства, где сложная структура затрат требует гибкого и многомерного анализа.

Основные теории и современные концепции формирования себестоимости

Мир управления затратами постоянно развивается, предлагая предприятиям новые инструменты для более точного и эффективного контроля над расходами. Традиционные подходы к формированию себестоимости, такие как «абзорпшен-костинг», сосуществуют с более современными, стратегически ориентированными методами, такими как «директ-костинг», Таргет-костинг, Кайзен-костинг и ABC-костинг. В условиях многономенклатурного производства, выбор и комбинация этих систем могут оказать решающее влияние на прибыльность и конкурентоспособность.

Сравнительный анализ систем учета затрат «Абзорпшен-костинг» и «Директ-костинг»

Эти две системы являются фундаментальными в управленческом учете и предлагают принципиально разные подходы к включению производственных накладных расходов в себестоимость продукции.

Критерий	«Абзорпшен-костинг» (Absorption Costing)	«Директ-костинг» (Direct Costing / Variable Costing)
Включение затрат в себестоимость продукции	Все производственные затраты: прямые материалы, прямая зарплата, переменные и постоянные производственные накладные расходы.	Только переменные производственные затраты: прямые материалы, прямая зарплата, переменные производственные накладные расходы. Постоянные производственные накладные расходы рассматриваются как расходы периода.
Отражение постоянных производственных затрат	Капитализируются в запасах (включаются в себестоимость готовой продукции и незавершенного производства).	Списываются в отчете о прибылях и убытках в том периоде, когда они были понесены.
Цель	Соответствие принципам полного поглощения затрат для внешней финансовой отчетности (GAAP, МСФО).	Принятие управленческих решений, анализ прибыльности по продуктам, сегментам, расчет точки безубыточности.
Влияние на прибыль при изменении запасов	При росте запасов прибыль выше (часть постоянных затрат остается в запасах). При снижении запасов прибыль ниже.	Прибыль изменяется пропорционально объему продаж, не зависит от изменения объема запасов.
Преимущества для многономенклатурного производства	Соответствие требованиям внешней отчетности. Более «реалистичная» себестоимость для долгосрочного ценообразования (покрывает все затраты).	Четкое разделение затрат на переменные и постоянные, что облегчает анализ «затраты-объем-прибыль». Идеален для краткосрочных управленческих решений (например, о дополнительном заказе, ценах). Позволяет более точно оценить вклад каждого продукта в покрытие постоянных затрат и формирование общей прибыли.
Недостатки для многономенклатурного производства	Может искажать информацию для краткосрочных решений. Сложности при анализе прибыльности отдельных продуктов, так как постоянные затраты распределяются искусственно.	Не соответствует требованиям внешней финансовой отчетности, требует дополнительной трансформации. Не учитывает все затраты при долгосрочном ценообразовании.

Для многономенклатурных предприятий, где ассортимент продукции постоянно меняется, а объемы производства каждого вида могут быть непостоянными, «директ-костинг» часто оказывается предпочтительнее для внутренних управленческих целей, поскольку он позволяет более ясно видеть маржинальную прибыль каждого продукта и его вклад в покрытие общих постоянных затрат. «Абзорпшен-костинг», в свою очередь, незаменим для формирования внешней финансовой отчетности.

Детальное описание современных зарубежных методов

Помимо базовых систем, мировая практика предлагает ряд более продвинутых методов, способных существенно улучшить управление затратами в многономенклатурных производствах.

1. Таргет-костинг (Target Costing – целевая калькуляция затрат):
   • Сущность: Этот метод представляет собой радикально иной подход к формированию себестоимости. Вместо того чтобы начинать с затрат и затем определять цену, Таргет-костинг начинает с рыночной цены, которую потребитель готов платить за продукт, и желаемой нормы прибыли. Затем из рыночной цены вычитается желаемая прибыль, чтобы получить целевую себестоимость, которую продукт должен иметь.
   • Применимость для многономенклатурного производства: Особенно ценен на стадии проектирования новой продукции или модификации существующей. В условиях многономенклатурного производства, где постоянно выводятся новые продукты, этот метод позволяет заранее задать экономически обоснованные параметры себестоимости, стимулируя инженеров и дизайнеров к поиску инновационных решений, снижающих затраты еще до начала производства. Это помогает избежать ситуации, когда продукт, успешно разработанный с технической точки зрения, оказывается слишком дорогим для рынка.
2. Кайзен-костинг (Kaizen Costing):
   • Сущность: «Кайзен» в переводе с японского означает «непрерывное улучшение». Кайзен-костинг — это система планомерного, шаг за шагом, снижения себестоимости продукции в процессе уже существующей производственно-хозяйственной деятельности. В отличие от Таргет-костинга, который сосредоточен на этапе проектирования, Кайзен-костинг сфокусирован на непрерывной оптимизации затрат на стадии производства, часто через малые, но постоянные улучшения.
   • Применимость для многономенклатурного производства: В многономенклатурном производстве, где производственные процессы могут быть сложными и длительными, Кайзен-костинг предоставляет мощный инструмент для выявления и устранения потерь (муда) на каждом этапе. Это может проявляться в сокращении времени наладки оборудования при смене ассортимента, оптимизации использования материалов, повышении квалификации персонала и сокращении брака. Его внедрение способствует формированию культуры постоянного совершенствования, что особенно важно в условиях, когда даже небольшие улучшения, умноженные на множество видов продукции, дают значительный экономический эффект.
3. ABC-костинг (Activity-Based Costing – пооперационное калькулирование):
   • Сущность: Традиционные методы часто распределяют косвенные затраты на основе одного или двух объемных показателей (например, машино-часов или прямой зарплаты), что может искажать себестоимость продукции, особенно в производства�� с высокой долей косвенных затрат. ABC-костинг предлагает более точное распределение косвенных затрат, относя их на объекты затрат (продукты, услуги) пропорционально потреблению ими различных видов деятельности (операций). Он идентифицирует ключевые виды деятельности, потребляющие ресурсы, и распределяет затраты на эти виды деятельности, а затем на продукты, используя «драйверы затрат» (cost drivers), которые отражают причинно-следственную связь между деятельностью и ее потреблением продуктом.
   • Применимость для многономенклатурного производства: ABC-костинг является одним из наиболее мощных инструментов для многономенклатурных производств. В таких условиях косвенные расходы часто составляют значительную часть общей себестоимости, и их некорректное распределение может приводить к перекрестному субсидированию продуктов (когда высокообъемные продукты «несут» слишком много косвенных затрат, а низкообъемные — слишком мало). ABC-костинг позволяет:
     • Более точно определить себестоимость каждого продукта, что критически важно для принятия решений о ценообразовании и ассортиментной политике.
     • Выявить неэффективные виды деятельности и сосредоточить усилия на их оптимизации.
     • Понять, какие продукты действительно прибыльны, а какие — нет, основываясь на их реальном потреблении ресурсов.
     • Например, если производство продукта А требует большого количества наладок оборудования (отдельный вид деятельности), а продукта Б — минимального, то традиционный метод может распределить затраты на наладку равномерно, искажая реальную картину. ABC-костинг учтет это, распределив затраты на наладку преимущественно на продукт А.

Эти современные концепции, работая как по отдельности, так и в комбинации, предоставляют многономенклатурным предприятиям мощный арсенал для стратегического управления затратами, позволяя не только считать, но и активно формировать будущую себестоимость, адаптируясь к меняющимся требованиям рынка и внутренним процессам. Следует отметить, что освоение данных методов становится неотъемлемой частью успешного развития компании.

Нормативно-правовое регулирование учета себестоимости в РФ: текущее состояние и перспективы

Эволюция бухгалтерского учета в России неразрывно связана с международными стандартами и стремлением к большей прозрачности и сопоставимости финансовой информации. Понимание нормативно-правовой базы, регулирующей учет себестоимости, является критически важным для формирования достоверной отчетности и принятия обоснованных управленческих решений. В условиях постоянных изменений, особенно актуальным становится анализ как действующих, так и перспективных стандартов.

Действующая нормативная база: Федеральный стандарт бухгалтерского учета (ФСБУ) 5/2019 «Запасы»

С 2021 года в российской бухгалтерской практике произошли значительные изменения, затронувшие, в частности, порядок учета запасов, что напрямую влияет на формирование себестоимости продукции. Федеральный стандарт бухгалтерского учета (ФСБУ) 5/2019 «Запасы», утвержденный Приказом Минфина РФ от 15.11.2019 № 180н, стал краеугольным камнем в этой области.

Ключевые положения ФСБУ 5/2019:

• Определение запасов: Стандарт четко определяет, что относится к запасам: сырье, материалы, готовая продукция, товары для перепродажи, незавершенное производство.
• Формирование фактической себестоимости запасов: ФСБУ 5/2019 устанавливает, что в фактическую себестоимость запасов включаются все затраты на их приобретение, создание и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. Это включает в себя не только прямые материальные и трудовые затраты, но и часть косвенных расходов, непосредственно связанных с производством.
• Единица учета запасов: Организациям предоставлено право самостоятельно устанавливать единицу учета запасов, что позволяет учитывать специфику многономенклатурного производства. Это может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.д., главное — обеспечить полную и достоверную информацию.
• Оценка незавершенного производства: Стандарт требует включать в незавершенное производство не только прямые затраты, но и распределяемые косвенные затраты. Для многономенклатурных производств это означает необходимость более тщательного подхода к распределению общепроизводственных расходов.
• Особые правила для упрощенного учета: Для организаций, применяющих упрощенные способы учета, предусмотрены послабления. Они могут не применять ФСБУ 5/2019, признавая затраты, которые должны были бы включаться в стоимость запасов, расходом периода, в котором были понесены. Это существенно снижает административную нагрузку на малый бизнес, но крупные и средние многономенклатурные предприятия обязаны следовать стандарту.
• Оценка запасов на отчетную дату: Запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: фактической себестоимости или чистой стоимости продажи. Это правило направлено на предотвращение завышения стоимости активов в отчетности.

Влияние на многономенклатурное производство:
Для предприятий с широкой номенклатурой продукции ФСБУ 5/2019 требует более системного подхода к учету и калькуляции. Необходимость точного распределения косвенных расходов на незавершенное производство и готовую продукцию, а также гибкость в выборе единицы учета, диктуют потребность в адекватных учетных политиках и информационных системах, способных обрабатывать большой объем данных. Стандарт способствует повышению точности в определении полной себестоимости, что является фундаментом для дальнейшего анализа и оптимизации.

Перспективы развития: Проект ФСБУ «Расходы» (ФСБУ 10/2025)

На текущую дату (29.10.2025) бухгалтерское сообщество активно обсуждает и ожидает вступления в силу нового Федерального стандарта бухгалтерского учета «Расходы», который иногда упоминается как ФСБУ 10/2025. Этот проект разработан Министерством финансов России с целью установления единых правил отражения расходов для всех коммерческих организаций, за исключением бюджетных учреждений, и обещает стать следующим важным шагом в гармонизации российского учета с международными стандартами.

Анализ основных положений проекта ФСБУ «Расходы»:

• Единые правила признания расходов: Проект стремится унифицировать правила признания расходов, чтобы избежать разночтений и повысить сопоставимость финансовой отчетности. Это означает, что подходы к учету затрат будут более стандартизированы, что упростит процесс для предприятий, но потребует пересмотра текущих учетных политик.
• Классификация расходов: Проект классифицирует расходы на включаемые и не включаемые в чистую прибыль (убыток). Включаемые расходы, в свою очередь, подразделяются на обычные и прочие (иные).
  • Расходы по обычным видам деятельности: К ним относятся расходы, связанные с производством и продажей продукции, продажей товаров, выполнением работ или услуг, а также управленческие, коммерческие и иные расходы, которые не формируют стоимость активов по другим ФСБУ (например, по ФСБУ 5/2019 «Запасы» или ФСБУ 6/2020 «Основные средства»). Это охватывает широкий спектр затрат, непосредственно влияющих на себестоимость.
  • Иные расходы (прочие): В эту категорию могут попасть расходы, не связанные напрямую с обычной деятельностью, например, расходы, связанные с куплей-продажей иностранной валюты, неустойки за нарушение договоров, если они не включаются в чистую прибыль (убыток) в соответствии с другими ФСБУ.
• Принципы признания расходов: Расходы признаются независимо от формы оплаты (денежной, натуральной) и момента налогового учета. Главный принцип – отражение расходов в том периоде, когда они фактически понесены, то есть по принципу начисления. Это подчеркивает приоритет экономической сущности над юридической формой и налоговым учетом.

Оценка потенциального влияния на учет себестоимости и управленческие решения в многономенклатурном производстве:
Вступление в силу проекта ФСБУ «Расходы» будет иметь существенное значение для многономенлатурных производств:

1. Уточнение состава себестоимости: Более четкая классификация расходов и принципы их признания могут потребовать пересмотра состава производственной себестоимости и, как следствие, полной себестоимости продукции. Это может повлиять на методы распределения косвенных расходов и оценки незавершенного производства.
2. Гармонизация с ФСБУ «Запасы»: Проект ФСБУ «Расходы» будет тесно связан с ФСБУ 5/2019 «Запасы». Важно будет обеспечить их непротиворечивое применение, чтобы избежать дублирования или пропуска затрат при формировании стоимости активов и признании расходов периода.
3. Влияние на управленческий учет: Хотя ФСБУ регулирует финансовый учет, изменения в нем часто оказывают влияние и на внутренние системы управленческого учета. Предприятиям придется адаптировать свои системы сбора и анализа затрат, чтобы они соответствовали новым требованиям и при этом обеспечивали адекватную информацию для внутренних управленческих решений.
4. Повышение прозрачности: Единые правила признания расходов способствуют повышению прозрачности финансовой отчетности, что важно для инвесторов, кредиторов и других заинтересованных сторон.
5. Адаптация учетной политики: Каждому многономенклатурному предприятию предстоит провести ревизию своей учетной политики, адаптировав ее под требования нового стандарта, что может потребовать значительных усилий и ресурсов.

Таким образом, новый ФСБУ «Расходы» станет важным элементом системы регулирования учета себестоимости в РФ. Предприятиям, особенно многономенклатурным, необходимо внимательно следить за ходом его разработки и быть готовыми к изменениям, чтобы обеспечить корректный и эффективный учет затрат в своей деятельности.

Методы калькулирования полной себестоимости продукции в многономенклатурном производстве

В многоликом мире многономенклатурного производства, где подчас одновременно выпускаются десятки и сотни наименований продукции, выбор адекватного метода калькулирования себестоимости — задача нетривиальная, но критически важная. Это как попытка проложить маршрут в лабиринте: без понимания структуры лабиринта (производства) и доступных инструментов навигации (методов калькулирования) можно легко заблудиться, получив искаженные данные о себестоимости, что, в свою очередь, приведет к ошибочным управленческим решениям. Разве не стоит избежать такой ситуации, тщательно выбирая оптимальный путь?

Обзор традиционных методов калькулирования

В бухгалтерской практике исторически сложились три основных метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции: позаказный, попроцессный и попередельный, к которым часто добавляется нормативный метод. Каждый из них имеет свою специфику и оптимален для определенных типов производства.

1. Позаказный метод калькулирования:
   • Сфера применения: Этот метод является идеальным выбором для индивидуального и мелкосерийного производства, а также для предприятий, выполняющих уникальные, разовые заказы. Примеры включают судостроение, производство крупного оборудования, консалтинговые и аудиторские услуги, строительство. В многономенклатурном производстве он эффективен, когда каждый вид продукции фактически является отдельным заказом или его производство строго обособлено.
   • Объект учета и калькулирования: Объектом является отдельный производственный заказ, группа однородных изделий или услуг. Затраты собираются по каждому заказу отдельно.
   • Порядок формирования себестоимости: Прямые затраты (материалы, зарплата рабочих) легко идентифицируются и прямо относятся на конкретный заказ. Косвенные расходы (общепроизводственные, общехозяйственные) собираются по подразделениям или в целом по предприятию и затем распределяются между заказами пропорционально выбранной базе (например, прямым затратам на оплату труда, машино-часам). Фактическая себестоимость заказа определяется только после его полного выполнения.
2. Попроцессный метод калькулирования:
   • Сфера применения: Характерен для массовых, крупносерийных производств, где продукция однородна и проходит последовательную переработку сырья. Это добывающие отрасли (нефть, газ), энергетика, некоторые виды химической, пищевой промышленности, а также производства с непрерывным технологическим циклом и минимальным незавершенным производством.
   • Объект учета и калькулирования: Объектом является производственный процесс в целом за определенный период, а не отдельная единица продукции или партия.
   • Порядок формирования себестоимости: Затраты собираются по каждому процессу (или цеху) за отчетный период (месяц, квартал). Себестоимость единицы продукции определяется делением общей суммы затрат за период на количество выпущенной продукции. Сложность может возникнуть при наличии незавершенного производства, требуя применения методов средневзвешенной стоимости или ФИФО.
3. Попередельный метод калькулирования:
   • Сфера применения: Это разновидность попроцессного метода, применяемая в массовых и крупносерийных производствах, где однородная продукция проходит несколько последовательных стадий обработки (переделов). Типичные отрасли: металлургия, текстильная, деревообрабатывающая, химическая, стекольная, бумажная промышленность.
   • Объект учета и калькулирования: Объектом является отдельный передел (законченная стадия технологического процесса), в результате которого получается полуфабрикат или готовый продукт. Затраты учитываются по каждому переделу.
   • Порядок формирования себестоимости: Затраты собираются по каждому переделу. Себестоимость готовой продукции предыдущего передела формирует себестоимость полуфабрикатов, которые передаются в следующий передел. Себестоимость конечного продукта складывается из себестоимости всех пройденных переделов. Этот метод позволяет контролировать затраты на каждой стадии производства и оценивать эффективность каждого передела.
4. Нормативный метод калькулирования:
   • Сфера применения: Может применяться в любом типе производства, где возможно установление норм расхода материалов, труда и накладных расходов. Особенно эффективен в массовом и серийном производстве, а также в условиях многономенклатурности, где необходимо оперативно контролировать отклонения от стандартов.
   • Объект учета и калькулирования: Объектом может быть как отдельное изделие (заказ), так и передел или процесс.
   • Порядок формирования себестоимости: Заранее устанавливаются детальные нормы затрат на сырье, материалы, оплату труда и накладные расходы для каждой единицы продукции. Фактические затраты сравниваются с нормативными, а выявленные отклонения анализируются с целью установления причин и ответственных лиц. Это позволяет оперативно реагировать на проблемы и выявлять резервы снижения себестоимости.

Эффективность для многономенклатурного производства:
Выбор метода калькулирования в многономенклатурном производстве не всегда однозначен и часто требует комбинированных подходов.

• Если продукция сильно дифференцирована и выпускается небольшими партиями или по индивидуальным заказам, позаказный метод будет наиболее точным.
• При производстве большого объема однородной продукции, проходящей через несколько стадий, попередельный метод позволит эффективно контролировать затраты на каждом этапе.
• Для непрерывных процессов с высокой степенью автоматизации подойдет попроцессный метод.
• Нормативный метод является универсальным инструментом контроля и анализа, который может быть успешно интегрирован в любой из вышеперечисленных, позволяя оперативно управлять отклонениями в условиях многообразия номенклатуры.

Выбор оптимального метода калькулирования для многономенклатурного производства

Выбор наиболее подходящего метода калькулирования в многономенклатурном производстве — это стратегическое решение, которое напрямую влияет на точность учета, эффективность управления и прибыльность предприятия. Не существует универсального решения, каждый метод имеет свои преимущества и недостатки, и оптимальный выбор определяется рядом ключевых критериев.

Критерии выбора метода калькулирования:

1. Отраслевые особенности:
   • Тип производства: В машиностроении, где производятся уникальные или мелкосерийные изделия (например, по заказу клиента), предпочтительнее позаказный метод. В химической, металлургической или пищевой промышленности, где процесс непрерывен и продукция однородна, более уместны попроцессный или попередельный методы.
   • Сложность технологического процесса: Чем сложнее и многостадийнее процесс, тем больше потребность в контроле затрат на каждом этапе, что указывает на попередельный метод.
   • Наличие или отсутствие незавершенного производства: В производствах с большим объемом незавершенного производства попроцессный метод может быть сложен, тогда как попередельный позволяет учитывать полуфабрикаты по переделам.
2. Тип выпускаемой продукции и ее номенклатура:
   • Однородность продукции: Чем более однородна продукция, тем проще применять попроцессный или попередельный методы.
   • Широта номенклатуры: В условиях широкой номенклатуры, когда каждый продукт имеет свои уникальные особенности, позаказный метод или его элементы могут быть необходимы для точного учета. Однако для массовых продуктов в рамках широкой номенклатуры могут применяться попроцессный или попередельный.
   • Возможность идентификации прямых затрат: Если прямые затраты легко отнести к конкретному продукту, это облегчает применение позаказного метода. Если прямые затраты общие для процесса, то попроцессный метод более целесообразен.
3. Цели управления и информационные потребности:
   • Потребность в оперативном контроле: Если критически важен оперативный контроль за отклонениями от стандартов, то нормативный метод с его системой анализа отклонений является незаменимым.
   • Необходимость точного ценообразования по продуктам: В многономенклатурном производстве, где каждый продукт имеет свою рыночную стоимость и стратегическое значение, точное калькулирование себестоимости (возможно, с использованием ABC-костинга) является ключевым.
   • Принятие решений о загрузке мощностей: Для таких решений важна информация о переменных и постоянных затратах, что делает директ-костинг предпочтительным для внутренних целей.

Применение комбинированных подходов:

Часто в условиях крупного и сложного многономенлатурного производства предприятия прибегают к комбинированным методам калькулирования. Это означает, что для разных видов продукции или разных стадий производственного процесса могут применяться различные методы.

• Пример: Предприятие, производящее электронику, может использовать попередельный метод для производства базовых компонентов (например, печатных плат), которые затем поступают на сборку. Для финальной сборки различных моделей устройств (где каждая модель — это отдельный «заказ» с уникальным набором комплектующих и трудозатрат) может применяться позаказный метод. При этом для контроля за эффективностью на всех этапах может использоваться нормативный метод, а для стратегического анализа прибыльности различных линеек продукции – ABC-костинг или директ-костинг.

Таким образом, выбор оптимального метода калькулирования в многономенклатурном производстве требует глубокого анализа специфики деятельности предприятия, его целей и доступных информационных ресурсов. Грамотно выбранный или комбинированный метод не только обеспечит точность расчета себестоимости, но и станет мощным инструментом для управления затратами и повышения общей эффективности бизнеса.

Порядок учета и распределения косвенных расходов при многономенклатурном производстве

В многономенклатурном производстве, где одновременно выпускается множество видов продукции, косвенные расходы представляют собой своего рода «невидимый айсберг». Они не могут быть напрямую отнесены к конкретному продукту, но их удельный вес в общей себестоимости может быть значительным. Неправильный учет и распределение этих расходов могут привести к искажению реальной себестоимости продукции, ошибочным решениям в ценообразовании и стратегии развития. Поэтому задача корректного «разделения» косвенных затрат между различными видами продукции становится одной из ключевых.

Сущность и классификация косвенных расходов

Чтобы эффективно управлять косвенными расходами, необходимо прежде всего понять их природу и классификацию.

Сущность косвенных расходов:
Косвенные расходы — это затраты, которые невозможно или экономически нецелесообразно прямо отнести на конкретный вид продукции, работ или услуг в момент их возникновения. Они возникают в связи с организацией, обслуживанием производства и управлением им в целом. Эти затраты являются общими для нескольких объектов калькуляции или для всего предприятия. Их распределение на себестоимость продукции всегда носит условный характер, что требует тщательного обоснования выбранных методов.

Значимость косвенных расходов в общей себестоимости:
В современных условиях, особенно в высокотехнологичных и сложных производствах, удельный вес косвенных расходов постоянно растет. Это связано с автоматизацией, роботизацией, усложнением управленческих структур, ростом затрат на исследования и разработки, маркетинг, обслуживание и ремонт сложного оборудования. В многономенклатурном производстве, где каждый вид продукции требует своей доли общих ресурсов (управленческих, технологических, логистических), корректное распределение косвенных затрат становится критически важным для точного определения прибыльности каждого продукта. Игнорирование или некорректное распределение этих затрат может привести к тому, что высокодоходные продукты будут казаться убыточными, а убыточные — прибыльными. Важно помнить, что даже малейшее искажение в распределении может привести к крупным финансовым потерям в долгосрочной перспективе.

Примеры косвенных расходов:
Косвенные расходы могут быть классифицированы по функциональному признаку:

1. Общепроизводственные расходы (ОПР): Это затраты, связанные с обслуживанием производственных процессов и управлением цехами, но не относящиеся к прямым затратам на конкретную продукцию.
   • Примеры:
     • Заработная плата вспомогательного персонала (мастеров, наладчиков, контролеров качества) с отчислениями.
     • Амортизация общепроизводственного оборудования и зданий цехов.
     • Расходы на ремонт и содержание производственного оборудования.
     • Отопление, освещение, водоснабжение цехов.
     • Стоимость вспомогательных материалов и запчастей для оборудования.
     • Расходы на охрану труда и технику безопасности в производственных подразделениях.
2. Общехозяйственные расходы (ОХР): Это затраты, связанные с управлением предприятием в целом, его общехозяйственными нуждами и обслуживанием.
   • Примеры:
     • Заработная плата управленческого персонала (директора, бухгалтеров, юристов) с отчислениями.
     • Аренда и содержание офисных помещений (отопление, освещение, уборка).
     • Расходы на связь, интернет, банковские услуги.
     • Аудиторские, консультационные и юридические услуги.
     • Представительские расходы.
     • Расходы на подготовку и переподготовку кадров.
     • Налоги, не относящиеся к производственной деятельности (например, налог на имущество офисных зданий).

Правильное понимание структуры и природы этих расходов позволяет не только эффективно распределять их, но и разрабатывать стратегии по их оптимизации, что является ключевым элементом управления себестоимостью в многономенклатурном производстве.

Методы и базы распределения косвенных расходов

Распределение косвенных расходов – это один из наиболее сложных и ответственных этапов калькулирования себестоимости в многономенклатурном производстве. От выбора базы распределения и метода зависит точность определения себестоимости каждого вида продукции, а значит, и адекватность принимаемых управленческих решений.

База распределения косвенных расходов — это количественный показатель (стоимостный или натуральный), который служит основой для пропорционального распределения косвенных расходов между различными объектами калькуляции (видами продукции, заказами, процессами). Выбор базы должен быть логически обоснован и отражать причинно-следственную связь между косвенными расходами и продукцией, на которую они относятся.

Основные базы для распределения косвенных расходов:

1. Основная заработная плата производственных рабочих:
   • Принцип: Предполагается, что чем больше трудоемкость продукта, тем больше косвенных затрат он потребляет.
   • Применимость: Эффективна в трудоемких производствах, где доля оплаты труда производственных рабочих высока, а косвенные расходы тесно связаны с трудовыми ресурсами (например, расходы на управление производством, охрану труда).
2. Прямые материальные затраты:
   • Принцип: Чем больше материалов потребляется продуктом, тем больше косвенных затрат на его обработку, хранение, логистику.
   • Применимость: Подходит для материалоемких производств, где затраты на материалы составляют значительную часть себестоимости, а косвенные расходы коррелируют с объемом и сложностью обработки материалов.
3. Машино-часы работы оборудования:
   • Принцип: Чем больше времени оборудование задействовано в производстве продукта, тем больше он потребляет косвенных затрат, связанных с эксплуатацией оборудования (амортизация, ремонт, электроэнергия).
   • Применимость: Идеален для капиталоемких, автоматизированных производств, где косвенные расходы преимущественно обусловлены работой машин и оборудования.
4. Количество отработанных человеко-часов:
   • Принцип: Аналогичен заработной плате, но более универсален, так как не зависит от ставок оплаты труда.
   • Применимость: В трудоемких производствах с различными ставками оплаты труда, где важен учет именно времени, затраченного на производство.
5. Объем выпуска (в натуральном или условном выражении):
   • Принцип: Чем больше единиц продукции произведено, тем большая часть общих косвенных расходов приходится на этот вид продукции.
   • Применимость: Используется для относительно однородной продукции или когда другие базы сложно идентифицировать. Однако может быть менее точным, так как не учитывает сложность производства каждой единицы.
6. Плановая себестоимость или прямые затраты:
   • Принцип: Распределение пропорционально общей сумме прямых затрат или плановой себестоимости.
   • Применимость: Удобен для упрощения, но может быть неточным, если структура косвенных расходов не коррелирует с прямыми затратами.
7. Сметные ставки:
   • Принцип: Заранее установленные ставки распределения, основанные на бюджетах косвенных расходов и плановом объеме выбранной базы.
   • Применимость: В машиностроении или других отраслях, где требуется предсказуемость и возможность оперативного контроля.

Принципы выбора логически обоснованной базы распределения:

• Причинно-следственная связь: База распределения должна максимально точно отражать причинно-следственную связь между возникновением косвенных расходов и объектом калькуляции. Например, затраты на ремонт оборудования лучше распределять по машино-часам, чем по прямым материальным затратам.
• Соизмеримость: База должна быть соизмерима с характером распределяемых расходов.
• Простота и экономичность: Выбор слишком сложной базы распределения может быть дорогостоящим в администрировании. Необходимо найти баланс между точностью и практической применимостью.
• Стабильность: Желательно, чтобы выбранная база была относительно стабильной из периода в период, чтобы обеспечить сопоставимость данных.
• Специфика многономенклатурного производства: В условиях широкой номенклатуры может потребоваться использование нескольких баз для разных групп косвенных расходов. Например, общепроизводственные расходы могут распределяться по машино-часам, а общехозяйственные — по выручке или прямым затратам.

Проблемы и решения при распределении косвенных расходов в многономенклатурном производстве:

Проблема	Описание	Решение
1. Перекрестное субсидирование	Распределение косвенных расходов на основе одной универсальной базы может привести к тому, что продукты с высокой степенью потребления ресурсов получат меньше, чем должны, а продукты, которые потребляют мало ресурсов — больше. Это искажает истинную себестоимость.	Внедрение ABC-костинга для более точного распределения косвенных расходов. Классификация косвенных расходов по видам деятельности и использование специфических драйверов затрат для каждой деятельности.
2. Нехватка ресурсов	В условиях расширения продуктового ряда предприятие может сталкиваться с нехваткой ключевых производственных ресурсов (оборудование, квалифицированный персонал, производственные площади), что приводит к простоям или переработкам и, как следствие, к увеличению себестоимости.	Регулярный анализ загрузки мощностей и планирование потребности в ресурсах. Внедрение гибких производственных систем. Рассмотрение возможности аутсорсинга части производства или кооперации с другими предприятиями для снижения рисков дефицита ресурсов.
3. Неэффективность процессов	Отсутствие прозрачности в структуре затрат из-за многочисленности продуктов и сложных технологических маршрутов приводит к невозможности выявления неэффективных операций, на которые фактически тратятся ресурсы.	Внедрение систем управленческого учета, позволяющих отслеживать затраты по процессам и операциям. Проведение картирования потока создания ценности (Value Stream Mapping) для визуализации и анализа всех этапов производства. Использование Кайзен-костинга для непрерывного поиска и устранения потерь.
4. Отсутствие прозрачности в распределении затрат на уровне подразделений	В крупных многономенклатурных предприятиях с децентрализованной структурой каждый цех или подразделение может иметь свои внутренние процессы и косвенные затраты, которые затем объединяются и распределяются по всей номенклатуре без учета реального потребления ресурсов конкретным продуктом.	Внедрение систем учета затрат по центрам ответственности. Распределение косвенных расходов сначала на центры ответственности (например, цеха), а затем уже из этих центров на продукцию, используя более детальные базы распределения. Использование трансфертных цен для внутренних услуг между подразделениями.
5. Игнорирование особенностей каждого продукта	Обобщенные базы распределения (например, общая сумма прямых затрат) не учитывают, что разные продукты могут требовать разного объема косвенных услуг (например, сложный продукт требует больше внимания от отдела контроля качества, простой – меньше).	Детальная сегментация косвенных расходов и применение мультидрайверных подходов в распределении. Например, затраты на контроль качества распределять на основе количества проверок, затраты на обслуживание оборудования – на основе машино-часов, затраты на администрирование заказов – на основе количества заказов. Это фактически элементы ABC-костинга.

Для предприятий, осуществляющих несколько видов деятельности (например, производство и оказание услуг), учет накладных расходов должен вестись отдельно по каждому виду деятельности. Затем они распределяются пропорционально размеру выручки от каждого вида деятельности или другим подходящим индикаторам, отражающим вклад каждого вида деятельности в генерирование косвенных затрат.

В конечном итоге, подход к выбору базы распределения накладных (косвенных) расходов должен быть не просто формальным, а логически обоснованным, основанным на глубоком понимании специфики производства, характера формирования и «поведения» накладных расходов. Это позволяет не только получать точную информацию о себестоимости, но и выявлять реальные резервы для ее снижения и повышения эффективности управления затратами.

Анализ факторов, влияющих на полную себестоимость продукции, и методы их оценки

Полная себестоимость продукции — это не статичная величина, а динамичный показатель, подверженный влиянию множества внутренних и внешних факторов. Подобно сложному механизму, она чутко реагирует на изменения в производственных процессах, технологиях, организации труда, рыночной конъюнктуре и даже на макроэкономические сдвиги. Эффективное управление себестоимостью невозможно без глубокого понимания этих факторов и способности количественно оценить их влияние. Это задача, которую решает факторный анализ.

Классификация факторов, влияющих на себестоимость

Для систематизации и эффективного анализа, факторы, влияющие на себестоимость, принято классифицировать по нескольким группам, каждая из которых отражает определенный аспект деятельности предприятия или внешней среды.

1. Факторы технического уровня производства:

   Эти факторы отражают влияние уровня развития технологий, оборудования и методов производства на себестоимость.

   • Внедрение новой и совершенствование применяемой техники и технологии: Использование более эффективного оборудования, новых производственных линий или автоматизированных систем может значительно сократить трудоемкость, материалоемкость и энергоемкость продукции. Например, замена старых станков ЧПУ на новые, более производительные, снижает время обработки и, соответственно, амортизационные отчисления на единицу продукции.
   • Механизация и автоматизация производственных процессов: Сокращение доли ручного труда, внедрение робототехники приводят к повышению производительности труда и снижению удельных затрат на оплату труда.
   • Улучшение использования и применение новых видов сырья и материалов: Переход на более дешевые, но не менее качественные аналоги сырья, использование вторичных ресурсов или материалов с улучшенными характеристиками (например, с меньшим отходом) способствует снижению материальных затрат.
   • Изменение конструкции и технических характеристик изделий: Упрощение конструкции изделия без потери функциональности, стандартизация узлов и деталей могут сократить расход материалов и трудоемкость сборки.
   • Повышение качества выпускаемой продукции: Снижение брака и переделок напрямую сокращает потери и дополнительные затраты, связанные с исправлением дефектов, улучшая тем самым себестоимость.
2. Факторы организации производства, труда и управления:

   Эта группа охватывает влияние организационных решений и эффективности управления на себестоимость.

   • Улучшение методов организации производства и труда: Внедрение принципов бережливого производства (Lean Manufacturing), оптимизация логистических потоков, сокращение межоперационных простоев.
   • Рационализация управления производством: Оптимизация численности управленческого персонала, сокращение звеньев управления, внедрение современных систем планирования и контроля (ERP-систем) ведут к снижению общехозяйственных расходов.
   • Лучшее использование рабочего времени: Сокращение простоев, повышение коэффициента использования рабочего времени, сокращение сверхурочных работ.
   • Сокращение технологического цикла производства и реализации продукции: Ускорение оборачиваемости капитала, снижение затрат на хранение незавершенного производства и готовой продукции.
   • Сокращение накладных и административно-управленческих расходов: Путем оптимизации вспомогательных процессов, пересмотра структуры управления.
   • Ликвидация излишних затрат и потерь (включая потери от брака): Устранение источников потерь, таких как брак, переделки, простои, избыточные запасы, что напрямую снижает себестоимость.
3. Факторы, связанные с изменением объема и номенклатуры выпускаемой продукции:

   Эти факторы отражают эффект масштаба и влияние изменения ассортимента.

   • Относительное изменение условно-постоянных расходов как следствие изменения объема производства: При росте объемов производства постоянные расходы распределяются на большее количество единиц, что снижает их удельную величину в себестоимости каждой единицы. И наоборот.
   • Относительное изменение амортизационных отчислений: Аналогично постоянным расходам, при росте выпуска амортизация на единицу продукции снижается.
   • Изменение структуры выпускаемой продукции (номенклатуры): Если доля более прибыльных продуктов с низкой себестоимостью (или высокой маржинальностью) увеличивается, общая себестоимость может снижаться. В многономенклатурном производстве это ключевой фактор, поскольку структура портфеля продукции постоянно меняется.
   • Ввод новых производств, освоение новых предприятий и подготовка производства на действующих предприятиях: На начальных этапах освоения производства себестоимость, как правило, выше из-за стартовых затрат и низкой эффективности, но по мере наладки процесса снижается.
4. Народнохозяйственные (внешние) факторы:

   Эти факторы являются внешними по отношению к предприятию и обычно находятся вне его прямого контроля.

   • Изменение цен на потребляемые сырье, материалы, топливо и энергию: Рост цен на энергоресурсы или ключевое сырье напрямую увеличивает материальные затраты в себестоимости.
   • Изменение тарифов на транспортные услуги: Удорожание логистики увеличивает затраты на доставку сырья и отгрузку готовой продукции.
   • Изменение ставок налогообложения: Повышение налогов (например, НДФЛ, страховых взносов, налога на имущество) может увеличить косвенные расходы.
   • Уровень инфляции и процентных ставок по банковским кредитам: Инфляция приводит к удорожанию всех ресурсов, а высокие процентные ставки увеличивают финансовые расходы, которые также могут влиять на себестоимость.

Все эти факторы тесно взаимосвязаны и в совокупности определяют динамику себестоимости. Эффективный анализ позволяет выявить наиболее значимые из них и сосредоточить усилия на их управлении для достижения оптимального финансового результата.

Методы факторного анализа себестоимости

Факторный анализ себестоимости является краеугольным камнем в системе управления затратами. Его основная задача — количественно оценить влияние каждого фактора на изменение себестоимости, выявить ключевые движущие силы этих изменений и на этой основе разработать эффективные стратегии оптимизации. Одним из наиболее распространенных и интуитивно понятных методов для решения этой задачи является метод цепных подстановок.

Метод цепных подстановок как основной инструмент факторного анализа себестоимости

Сущность метода: Метод цепных подстановок позволяет последовательно изолировать влияние каждого фактора на изменение результативного показателя, при условии, что все остальные факторы остаются на базисном уровне. Это создает эффект «чистого» влияния каждого фактора. В контексте себестоимости, мы можем оценить, как изменение одного параметра (например, материалоемкости) повлияло на себестоимость, игнорируя при этом изменения других параметров.

Алгоритм применения метода цепных подстановок:
Пусть себестоимость единицы продукции (С) зависит от нескольких факторов:

С = М × Цм + ЗП × Стзп + КР / V

где:

• М — материалоемкость (расход материалов на единицу продукции);
• Ц_м — цена единицы материала;
• ЗП — трудоемкость (затраты труда на единицу продукции);
• Ст_зп — ставка оплаты труда;
• КР — общая сумма косвенных расходов;
• V — объем производства.

Представим себестоимость в базисном (0) и фактическом (1) периодах:

С0 = М0 × Цм0 + ЗП0 × Стзп0 + КР0 / V0
С1 = М1 × Цм1 + ЗП1 × Стзп1 + КР1 / V1

Общее изменение себестоимости: ΔС = С₁ — С₀.

Чтобы оценить влияние каждого фактора, последовательно замещаем базисные значения на фактические:

1. Влияние изменения материалоемкости (ΔС_М):
   ΔСМ = (М1 × Цм0 + ЗП0 × Стзп0 + КР0 / V0) - С0
   (Мы подставляем фактическую материалоемкость, оставляя остальные факторы на базисном уровне).
2. Влияние изменения цены материалов (ΔС_Цм):
   ΔСЦм = (М1 × Цм1 + ЗП0 × Стзп0 + КР0 / V0) - (М1 × Цм0 + ЗП0 × Стзп0 + КР0 / V0)
   (Подставляем фактическую цену материалов, оставляя остальные факторы на базисном уровне, кроме материалоемкости, которая уже заменена на фактическую).

И так далее для каждого фактора. Сумма влияний всех факторов должна быть равна общему изменению себестоимости:

ΔС = ΔСМ + ΔСЦм + ΔСЗП + ΔССтзп + ΔСКР/V

Пример расчетов для оценки влияния различных факторов на изменение себестоимости продукции в многономенклатурном производстве:

Предположим, у нас есть производство двух видов продукции, А и Б. Для простоты рассмотрим влияние изменения материалоемкости и цены материалов на себестоимость только одного продукта (А).

Исходные данные для продукта А (на единицу продукции):

Показатель	Базисный период (0)	Фактический период (1)
Материалоемкость (кг)	М0 = 10	М1 = 9
Цена материала (руб/кг)	Цм0 = 100	Цм1 = 110
Прочие затраты	ПЗ0 = 500	ПЗ1 = 500
Себестоимость (руб)	С0 = 1500	С1 = 1490

Расчет себестоимости:
С = (М × Цм) + ПЗ

С0 = (10 кг × 100 руб/кг) + 500 руб = 1000 + 500 = 1500 руб.
С1 = (9 кг × 110 руб/кг) + 500 руб = 990 + 500 = 1490 руб.

Общее изменение себестоимости: ΔС = С₁ — С₀ = 1490 — 1500 = -10 руб.

Применение метода цепных подстановок:

1. Влияние изменения материалоемкости (ΔС_М):
   Сусл1 = (М1 × Цм0) + ПЗ0 = (9 кг × 100 руб/кг) + 500 руб = 900 + 500 = 1400 руб.
ΔСМ = Сусл1 - С0 = 1400 - 1500 = -100 руб.
   (Снижение материалоемкости на 1 кг привело к снижению себестоимости на 100 руб.).
2. Влияние изменения цены материала (ΔС_Цм):
   Сусл2 = (М1 × Цм1) + ПЗ0 = (9 кг × 110 руб/кг) + 500 руб = 990 + 500 = 1490 руб.
ΔСЦм = Сусл2 - Сусл1 = 1490 - 1400 = +90 руб.
   (Рост цены материала на 10 руб/кг при фактической материалоемкости 9 кг привел к увеличению себестоимости на 90 руб.).

Прочие затраты (ПЗ) в данном примере остались неизменными, поэтому их влияние равно 0.

Проверка: ΔС_М + ΔС_Цм = -100 руб. + 90 руб. = -10 руб.
Это соответствует общему изменению себестоимости ΔС = -10 руб.

Значение для многономенклатурного производства:
В многономенклатурном производстве такой анализ может быть проведен для каждого вида продукции и по каждой статье затрат. Это позволяет:

• Идентифицировать наиболее значимые факторы: Выделить, какие именно факторы (например, материалоемкость, цена сырья, трудоемкость, объем производства) оказывают наибольшее влияние на изменение себестоимости каждого конкретного продукта.
• Разрабатывать целенаправленные меры по оптимизации: Если выявлено, что рост цен на сырье существенно увеличивает себестоимость, усилия могут быть направлены на поиск новых поставщиков или изменение рецептуры. Если же причиной является низкая производительность труда, акцент смещается на обучение персонала или автоматизацию.
• Оценивать эффективность управленческих решений: Анализ позволяет оценить, насколько успешно внедренные изменения (например, новая технология, направленная на снижение материалоемкости) повлияли на себестоимость.

Метод цепных подстановок, несмотря на свою относительную простоту, является мощным инструментом для глубокого и количественного анализа причин изменения себестоимости, что критически важно для эффективного управления затратами в условиях сложного многономенклатурного производства.

Резервы снижения полной себестоимости продукции и рекомендации по повышению эффективности управления затратами

В условиях жесткой конкуренции и динамично меняющейся экономической среды, способность предприятия к выявлению и эффективному использованию резервов снижения себестоимости является не просто желательной, а жизненно необходимой. Это прямой путь к повышению конкурентоспособности продукции, увеличению прибыльности и обеспечению устойчивого развития. Для многономенклатурного производства, где структура затрат особенно сложна, эта задача требует системного и многостороннего подхода, чтобы обеспечить долгосрочную устойчивость и лидерство на рынке.

Основные направления выявления и использования резервов снижения себестоимости

Выявление резервов снижения себестоимости — это непрерывный процесс, затрагивающий все аспекты деятельности предприятия. Он требует детального анализа каждой статьи затрат и каждого этапа производственного цикла.

1. Повышение производительности труда:
   • Направление: Это одно из фундаментальных направлений. Чем больше продукции производит работник за единицу времени, тем меньше удельная трудоемкость и, соответственно, доля заработной платы в себестоимости единицы продукции.
   • Резервы:
     • Оптимизация рабочих процессов: Внедрение новых, более эффективных методов труда, стандартизация операций.
     • Модернизация оборудования: Автоматизация и механизация, позволяющие снизить ручной труд.
     • Обучение и повышение квалификации персонала: Улучшение навыков и компетенций ведет к сокращению времени выполнения работ и снижению брака.
     • Улучшение организации рабочего места: Эргономика, снижение перемещений и ненужных движений.
2. Внедрение передовых технологий и улучшение использования оборудования:
   • Направление: Применение современных технологий и максимизация эффективности использования основных средств позволяют сократить производственные затраты.
   • Резервы:
     • Инновационные технологии: Внедрение ресурсосберегающих технологий, которые сокращают расход материалов, энергии или времени.
     • Повышение коэффициента загрузки оборудования: Максимальное использование производственных мощностей, сокращение простоев, работа в несколько смен.
     • Снижение затрат на содержание основных средств: Реализация неиспользуемых активов, которые создают ненужные расходы на амортизацию, ремонт, содержание и налоги. Передача в аренду временно неиспользуемого оборудования или площадей. Консервация или списание морально устаревшего или физически изношенного оборудования, которое неэффективно и генерирует высокие затраты на ремонт.
3. Удешевление заготовки и рациональное использование предметов труда (сырья, материалов):
   • Направление: Материальные затраты часто составляют наибольшую долю в себестоимости, поэтому их оптимизация имеет колоссальное значение.
   • Резервы:
     • Выбор поставщиков: Поиск поставщиков с более выгодными ценами, условиями поставки и скидками при сохранении качества.
     • Улучшение конструкций изделий: Разработка изделий, требующих меньше материалов или более дешевых комплектующих без потери функциональности.
     • Совершенствование технологий производства: Методы, позволяющие сократить отходы, брак, потери при хранении и транспортировке.
     • Внедрение норм расходов материальных ценностей: Жесткий контроль за соблюдением норм расхода, предотвращение перерасхода.
     • Использование прогрессивных видов сырья и материалов: Переход на более легкие, прочные, долговечные или дешевые материалы.
4. Сокращение накладных и административно-управленческих расходов:
   • Направление: Эти косвенные затраты, хотя и не относятся напрямую к производству, составляют значительную часть полной себестоимости.
   • Резервы:
     • Оптимизация управленческой структуры: Сокращение избыточного персонала, упрощение и автоматизация административных процессов.
     • Снижение затрат на содержание офисов: Экономия на аренде, коммунальных услугах, связи.
     • Пересмотр затрат на маркетинг и рекламу: Оптимизация рекламных кампаний, переход на более эффективные каналы продвижения.
     • Использование аутсорсинга: Передача некоторых функций (бухгалтерия, IT-поддержка, юридические услуги) сторонним организациям.
5. Снижение брака и ликвидация непроизводительных потерь:
   • Направление: Брак и потери — это прямые убытки, которые увеличивают себестоимость продукции.
   • Резервы:
     • Улучшение системы контроля качества: Внедрение современных методов контроля на всех этапах производства.
     • Профилактика брака: Анализ причин брака и устранение их на ранних стадиях.
     • Внедрение Кайзен-костинга: Постоянный поиск и устранение всех видов потерь (перепроизводство, ожидание, транспортировка, излишняя обработка, избыточные запасы, дефекты, лишние движения).

Автоматизация производственных процессов и строгий режим экономии пронизывают все вышеперечисленные направления. Автоматизация не только повышает производительность, но и снижает влияние человеческого фактора, уменьшая брак и ошибки. Режим экономии — это не только призыв к бережливости, но и системная работа по рациональному использованию всех видов ресурсов.

Система управления себестоимостью продукции

Управление себестоимостью — это не единичное действие, а комплексная, непрерывная система, пронизывающая всю деятельность предприятия. Это планомерный процесс, включающий в себя прогнозирование, планирование, нормирование, учет, калькулирование, анализ и контроль затрат, направленный на выявление резервов и повышение эффективности управления.

Элементы системы управления себестоимостью:

1. Прогнозирование и планирование:
   • Прогнозирование: Оценка будущей себестоимости с учетом ожидаемых изменений цен на ресурсы, технологий, объемов производства и рыночной конъюнктуры.
   • Планирование: Разработка конкретных планов по снижению себестоимости на будущие периоды (год, квартал), определение целевых показателей для каждого вида продукции и подразделения. В многономенклатурном производстве это особенно важно для каждой продуктовой линейки.
2. Нормирование затрат:
   • Разработка норм: Установление научно обоснованных норм расхода сырья, материалов, топлива, энергии, трудозатрат для каждого вида продукции.
   • Контроль за соблюдением норм: Систематический контроль за отклонениями фактических затрат от установленных норм и оперативное выявление причин этих отклонений. Это основа нормативного метода калькулирования.
3. Учет и калькулирование:
   • Систематический сбор информации: Сбор и обработка данных о фактических затратах по местам их возникновения, статьям и видам продукции.
   • Калькулирование себестоимости: Определение фактической себестоимости единицы продукции с использованием выбранного метода (позаказного, попроцессного, попередельного, ABC-костинга) с учетом специфики многономенклатурного производства.
4. Анализ и контроль:
   • Факторный анализ: Использование методов, таких как цепные подстановки, для количественной оценки влияния различных факторов на изменение себестоимости.
   • Контроль выполнения планов: Сравнение фактической себестоимости с плановой и нормативной, выявление отклонений и анализ их причин.
   • Выявление резервов: Поиск неиспользованных возможностей для снижения затрат.

Практические рекомендации по внедрению эффективных систем управления затратами и оптимизации себестоимости на многономенклатурных предприятиях:

1. Внедрение ABC-костинга: Для многономенклатурных производств это ключ к точному распределению косвенных расходов и пониманию реальной прибыльности каждого продукта. Это позволяет выявить «скрытых убыточных» продуктов, которые могут субсидироваться другими.
2. Использование Таргет-костинга на этапе проектирования: При разработке новых продуктов или модификации существующих, начинать с целевой рыночной цены и желаемой прибыли, а затем проектировать продукт таким образом, чтобы его себестоимость соответствовала этим параметрам.
3. Внедрение принципов Кайзен-костинга: Поощрение культуры непрерывных улучшений на всех уровнях. Малые, но постоянные изменения в процессах, направленные на сокращение потерь, могут дать значительный кумулятивный эффект.
4. Развитие системы бюджетирования: Детальное бюджетирование затрат по центрам ответственности и по видам продукции позволяет планировать и контролировать расходы, оперативно выявлять отклонения.
5. Автоматизация учета и анализа затрат: Использование современных ERP-систем, которые позволяют в реальном времени собирать, обрабатывать и анализировать данные о затратах, интегрировать их с производственным планированием.
6. Систематический анализ жизненного цикла продукции: Понимание того, на какой стадии жизненного цикла находится продукт, позволяет принимать адекватные решения по управлению его себестоимостью. Например, на стадии роста можно инвестировать в снижение себестоимости через масштабирование, а на стадии спада — сокращать издержки до минимума.

Расчет резерва снижения материальных затрат (Р_МЗ):

Один из конкретных примеров выявления резервов – расчет потенциального снижения материальных затрат за счет внедрения новых технологий или организационно-технических мероприятий.

Формула для расчета:
РМЗ = (УР0 - УР1) × VВПпл × Цпл

Где:

• Р_МЗ — резерв снижения материальных затрат.
• УР₀ — удельный расход материалов на единицу продукции до внедрения мероприятий (базисный).
• УР₁ — удельный расход материалов на единицу продукции после внедрения мероприятий (плановый).
• V_ВПпл — плановый объем выпуска продукции, к которому применяются мероприятия.
• Ц_пл — плановые цены на материалы.

Пример:
Предположим, многономенклатурное предприятие планирует внедрить новую технологию, которая позволит снизить расход пластика для производства одного корпуса изделия «Деталь X».

• УР₀ = 0,5 кг/ед. (до внедрения).
• УР₁ = 0,45 кг/ед. (после внедрения).
• V_ВПпл = 10 000 ед. (плановый объем выпуска «Детали X»).
• Ц_пл = 150 руб./кг (плановая цена пластика).

РМЗ = (0,5 - 0,45) кг/ед. × 10 000 ед. × 150 руб./кг = 0,05 кг/ед. × 10 000 ед. × 150 руб./кг = 500 кг × 150 руб./кг = 75 000 руб.

Таким образом, внедрение новой технологии позволит сэкономить 75 000 рублей на материальных затратах для производства «Детали X» в плановом периоде. Подобные расчеты могут быть выполнены для каждого вида продукции и каждого вида материалов, что позволит аккумулировать резервы и сформировать комплексную программу снижения себестоимости.

Эффективное управление себестоимостью в многономенклатурном производстве — это сложный, но крайне важный процесс. Оно требует не только глубоких знаний в области учета и анализа, но и стратегического мышления, направленного на постоянное совершенствование и адаптацию к меняющимся условиям.

Заключение

В рамках данной курсовой работы был разработан детальный и структурированный план исследования по теме «Расчет и анализ полной себестоимости продукции при многономенклатурном производстве», охватывающий как теоретические аспекты, так и практические рекомендации по оптимизации. Поставленные цель и задачи были успешно достигнуты.

Основные выводы по разделам работы:

• Теоретические основы формирования и классификации полной себестоимости продукции позволили углубиться в сущность себестоимости, ее экономическое значение для ценообразования и управленческих решений. Были рассмотрены различные классификации затрат, включая деление на прямые и косвенные согласно Налоговому кодексу РФ. Особое внимание уделено сравнительному анализу систем «Абзорпшен-костинг» и «Директ-костинг», а также современным зарубежным методам, таким как Таргет-костинг, Кайзен-костинг и ABC-костинг, подчеркнув их стратегическое значение для многономенклатурных предприятий.
• В разделе Нормативно-правовое регулирование учета себестоимости в РФ проанализированы действующий Федеральный стандарт бухгалтерского учета (ФСБУ) 5/2019 «Запасы» и перспективный Проект ФСБУ «Расходы» (ФСБУ 10/2025). Было отмечено, что последний, находясь в стадии разработки на текущую дату (29.10.2025), обещает унифицировать правила признания расходов, что потребует от предприятий адаптации учетных политик и систем сбора информации.
• Методы калькулирования полной себестоимости продукции в многономенклатурном производстве представили обзор традиционных методов: позаказного, попроцессного, попередельного и нормативного. Был сделан акцент на их применимости в условиях многономенклатурности, а также на критериях выбора оптимального или комбинированного метода, исходя из отраслевых особенностей и целей управления.
• Раздел Порядок учета и распределения косвенных расходов детально раскрыл механизм управления этими сложными затратами. Были классифицированы косвенные расходы, описаны основные базы распределения и проанализированы проблемы, возникающие при их распределении в многономенклатурном производстве, с предложениями по их решению.
• В рамках Анализа факторов, влияющих на полную себестоимость продукции, и методов их оценки была представлена систематизация факторов по четырем группам: технический уровень производства, организация производства, труда и управления, изменение объема и номенклатуры, а также народнохозяйственные факторы. Подробно описан метод цепных подстановок с примером его применения, демонстрируя его эффективность для количественной оценки влияния факторов.
• Наконец, раздел Резервы снижения полной себестоимости продукции и рекомендации по повышению эффективности управления затратами определил основные направления работы по снижению себестоимости, включая повышение производительности труда, внедрение технологий, рациональное использование ресурсов, сокращение накладных расходов и снижение брака. Описаны элементы системы управления себестоимостью, а также даны практические рекомендации, включая расчет резерва снижения материальных затрат, для оптимизации затрат на многономенклатурных предприятиях.

Подтверждение достижения цели и задач:
Поставленная цель – разработка комплексного и актуального плана курсовой работы – достигнута через систематическое раскрытие всех ключевых аспектов темы. Все задачи исследования были последовательно решены, что обеспечивает полноту и глубину предлагаемого подхода к изучению себестоимости в многономенклатурном производстве.

Практическая значимость полученных результатов:
Разработанный план курсовой работы имеет высокую практическую значимость для студентов экономических специальностей, предоставляя четкую методологическую основу для проведения собственного исследования. Для предприятий, особенно работающих в условиях многономенклатурного производства, результаты исследования могут служить ориентиром для пересмотра и совершенствования своих систем учета и анализа себестоимости, внедрения современных методов управления затратами и, как следствие, повышения их экономической эффективности и конкурентоспособности на рынке.

Список использованной литературы

1. Статья 318 Налогового кодекса РФ. Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию.
2. Приказ Минфина РФ от 15.11.2019 № 180н «Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 «Запасы».
3. Проект ФСБУ «Расходы» (ФСБУ 10/2025). Министерство финансов Российской Федерации (актуальная редакция на 29.10.2025).
4. Низовкина Н.Г. Управление затратами предприятия (организации). Учебник и практикум для бакалавриата и магистратуры. М.: Юрайт, 2018.
5. Кузьмина М.С., Акимова Б.Ж. Управление затратами предприятия (организации). Учебник для вузов. М.: КНОРУС, 2021.
6. Малышева А.Е. Сравнение систем учета затрат «Абзорпшен-костинг» и «Директ-костинг». НИУ ВШЭ, 2012.
7. Таргет-костинг и Кайзен-костинг как передовые системы управления затратами и себестоимостью. Журнал «Инновации и Бизнес», 2017.
8. ABC-костинг (Activity-Based Costing, пооперационное калькулирование). Методические указания.
9. Влияние основных факторов на себестоимость продукции. Журнал «Экономика и управление: проблемы и решения», 2019.
10. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Журнал «НаукаРу», 2020.
11. Резервы снижения себестоимости продукции на предприятии. Журнал «Молодой ученый», 2021.
12. Учет и распределение косвенных расходов. Учебно-методическое пособие, ВГТУ, 2018.

Приложения (при наличии)

Приложения могут включать в себя формы документов, примеры расчетов на условном предприятии, таблицы с детализацией затрат, блок-схемы процессов калькулирования и т.д.

Список использованной литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 29.09.2024, с изм. от 29.10.2025). Ст. 318. Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию. Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
2. Прямые и косвенные расходы в налоговом учете производственной организации // Nalog-na-pribyl.ru : [сайт]. – 2025. – URL: https://nalog-na-pribyl.ru/pryamye-i-kosvennye-rasxody-v-nalogovom-uchete/ (дата обращения: 29.10.2025).
3. Новый стандарт бухгалтерского учета: Минфин РФ представил проект ФСБУ «Расходы» // Гарант.ру : [сайт]. – URL: https://www.garant.ru/news/1689169/ (дата обращения: 29.10.2025).
4. Влияние основных факторов на себестоимость продукции // КиберЛенинка : [сайт]. – URL: https://cyberleninka.ru/article/n/vliyanie-osnovnyh-faktorov-na-sebestoimost-produktsii (дата обращения: 29.10.2025).
5. УПРАВЛЕНИЕ ЗАТРАТАМИ // Молодой ученый : [сайт]. – URL: https://moluch.ru/conf/econ/archive/56/2635/ (дата обращения: 29.10.2025).
6. Низовкина Н. Г. Управление затратами предприятия (организации) : учебник и практикум для вузов / Н. Г. Низовкина. – Москва : Юрайт, 2023. – URL: https://urait.ru/book/upravlenie-zatratami-predpriyatiya-organizacii-497127 (дата обращения: 29.10.2025).
7. Резервы снижения себестоимости продукции на предприятии // КиберЛенинка : [сайт]. – URL: https://cyberleninka.ru/article/n/rezervy-snizheniya-sebestoimosti-produktsii-na-predpriyatii (дата обращения: 29.10.2025).
8. Кузьмина М. С., Акимова Б. Ж. Управление затратами предприятия (организации). – Москва : КноРус, [б.г.]. – URL: http://www.knorus.ru/catalog/bakalavriat/upravlenie_zatratami_predpriyatiya_organizatsii/ (дата обращения: 29.10.2025).
9. Приказ Минфина России от 15.11.2019 № 180н «Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 «Запасы» // СПС «КонсультантПлюс». – URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_348986/ (дата обращения: 29.10.2025).
10. Новые ФСБУ «Доходы» и «Расходы» // СПС «КонсультантПлюс». – URL: https://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc&base=CJI&n=161545 (дата обращения: 29.10.2025).
11. Управленческий учёт : учебное пособие. – URL: http://jasulib.org.kg/wp-content/uploads/2021/01/%D0%A3%D0%BF%D1%80%D0%B0%D0%B2%D0%BB%D0%B5%D0%BD%D1%87%D0%B5%D1%81%D0%BA%D0%B8%D0%B9-%D1%83%D1%87%D0%B5%D1%82.pdf (дата обращения: 29.10.2025).
12. Анализ резервов снижения себестоимости продукции // КиберЛенинка : [сайт]. – URL: https://cyberleninka.ru/article/n/analiz-rezervov-snizheniya-sebestoimosti-produktsii (дата обращения: 29.10.2025).
13. Проблемы учета распределения косвенных расходов: финансовый и управленческий аспекты // eLibrary.ru : [сайт]. – URL: https://www.elibrary.ru/item.asp?id=37016390 (дата обращения: 29.10.2025).
14. Тема 4. Методы распределение затрат и калькулирования себестоимости // eLibrary.ru : [сайт]. – URL: https://www.elibrary.ru/item.asp?id=25573484 (дата обращения: 29.10.2025).
15. Учет и распределение косвенных расходов. – URL: https://repo.vstu.by/bitstream/handle/123456789/2293/%D0%A3%D1%87%D0%B5%D1%82%20%D0%B8%20%D1%80%D0%B0%D1%81%D0%BF%D1%80%D0%B5%D0%B4%D0%B5%D0%BB%D0%B5%D0%BD%D0%B8%D0%B5%20%D0%BA%D0%BE%D1%81%D0%B2%D0%B5%D0%BD%D0%BD%D1%8B%D1%85%20%D1%80%D0%B0%D1%81%D1%85%D0%BE%D0%B4%D0%BE%D0%B2.pdf (дата обращения: 29.10.2025).
16. Попередельный метод калькулирования себестоимости продукции // КиберЛенинка : [сайт]. – URL: https://cyberleninka.ru/article/n/poperedelnyy-method-kalkulirovaniya-sebestoimosti-produktsii (дата обращения: 29.10.2025).
17. Себестоимость продукции и основные пути ее понижения // Молодой ученый : [сайт]. – URL: https://moluch.ru/archive/285/64408/ (дата обращения: 29.10.2025).
18. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции // Наука.ру : [сайт]. – URL: https://www.naukaru.ru/ru/nauka/article/19593/view (дата обращения: 29.10.2025).
19. Понятие себестоимости и резервы её снижения. – URL: https://rep.bntu.by/bitstream/handle/data/47748/PONYATIE%20SEBESTOIMOSTI%20I%20REZERVY%20EE%20SNIZHENIYA.pdf?sequence=1 (дата обращения: 29.10.2025).
20. Позаказное калькулирование: общая характеристика // Audit-it.ru : [сайт]. – URL: https://www.audit-it.ru/articles/account/raschet/a10/42416.html (дата обращения: 29.10.2025).
21. Публикация. Сравнение систем учета затрат «Абзорпшен — костинг» и «Директ — костинг». – URL: https://www.hse.ru/data/2012/10/22/1252923761/%D0%9C%D0%B0%D0%BB%D1%8B%D1%88%D0%B5%D0%B2%D0%B0%20%D0%90.%D0%95.%20%D0%A1%D1%80%D0%B0%D0%B2%D0%BD%D0%B5%D0%BD%D0%B8%D0%B5%20%D1%81%D0%B8%D1%81%D1%82%D0%B5%D0%BC%20%D1%83%D1%87%D0%B5%D1%82%D0%B0%20%D0%B7%D0%B0%D1%82%D1%80%D0%B0%D1%82%20%D0%90%D0%B1%D0%B7%D0%BE%D1%80%D0%BF%D1%88%D0%B5%D0%BD%20-%20%D0%BA%D0%BE%D1%81%D1%82%D0%B8%D0%BD%D0%B3%20%D0%B8%20%D0%94%D0%B8%D1%80%D0%B5%D0%BA%D1%82%20-%20%D0%BA%D0%BE%D1%81%D1%82%D0%B8%D0%BD%D0%B3.pdf (дата обращения: 29.10.2025).
22. Сравнение вариантов абзорпшен-костинга (absorption costing) // CFIN.ru : [сайт]. – URL: https://www.cfin.ru/management/finance/cost/absorption_costing_comparision.shtml (дата обращения: 29.10.2025).