Бухгалтерский и налоговый учет строительства основных средств хозяйственным и подрядным способами в условиях действия ФСБУ

В условиях стремительного развития экономики и перманентных изменений в законодательстве Российской Федерации, особенно в части бухгалтерского учета, тема строительства основных средств приобретает особую актуальность. С 1 января 2022 года ландшафт учета капитальных вложений и основных средств претерпел кардинальные изменения с введением Федеральных стандартов бухгалтерского учета (ФСБУ) 6/2020 «Основные средства» и 26/2020 «Капитальные вложения», которые заменили устаревшие ПБУ 6/01 и Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций. Эти нововведения не только обновили методологию, но и потребовали от бухгалтеров и финансовых специалистов переосмысления устоявшихся подходов к отражению строительных операций.

Строительство, будь то хозяйственным способом (собственными силами организации) или подрядным (с привлечением сторонних исполнителей), является сложным многоэтапным процессом, требующим не только значительных финансовых вложений, но и строгого документального сопровождения. Ошибки на любом из этапов могут привести к серьезным налоговым рискам, искажению финансовой отчетности и, как следствие, к снижению инвестиционной привлекательности и эффективности бизнеса. В этом контексте, курсовая работа, посвященная деконструкции и структурированию темы учета строительства, выступает как необходимый инструмент для будущих специалистов.

Целью данной курсовой работы является всесторонний анализ и систематизация теоретических и практических аспектов бухгалтерского и налогового учета строительства основных средств хозяйственным и подрядным способами в Российской Федерации с учетом действующих ФСБУ.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

1. Раскрыть сущность и правовое регулирование основных средств и капитальных вложений в свете ФСБУ.
2. Дать определения и определить методологические различия хозяйственного и подрядного способов строительства.
3. Детально рассмотреть порядок формирования первоначальной стоимости и учета затрат на каждом этапе строительства для обоих способов.
4. Провести сравнительный анализ преимуществ и недостатков каждого способа с точки зрения учета и управления.
5. Описать обязательные первичные документы и учетные регистры, используемые при строительстве, с учетом специфики способов и актуального законодательства.
6. Представить корреспонденцию счетов для типовых операций и порядок отражения информации в финансовой отчетности.
7. Проанализировать особенности налогообложения (НДС, налог на прибыль) при строительстве хозяйственным и подрядным способами, учитывая актуальные и предстоящие изменения.
8. Выявить типичные проблемы и сложности в учете строительства, предложить рекомендации по их решению и проанализировать влияние изменений в ФСБУ на учетные процессы, а также рассмотреть примеры из судебной практики.

Выбранная структура работы последовательно охватывает все ключевые аспекты темы, начиная с нормативно-правовой базы и заканчивая практическими проблемами и судебными прецедентами. Методология исследования основывается на анализе актуальных нормативно-правовых актов РФ (ФСБУ, НК РФ, ГК РФ), трудов ведущих российских ученых в области бухгалтерского учета и аудита, а также официальных разъяснений Минфина РФ и ФНС РФ. Особое внимание будет уделено комплексности изложения, поскольку на сегодняшний день ощущается дефицит комплексных, актуальных источников, которые бы одновременно рассматривали все аспекты учета строительства в контексте новых ФСБУ и налоговых изменений, предлагая при этом практические рекомендации и анализ судебной практики.

Теоретические и нормативно-правовые основы учета капитальных вложений и основных средств

Погружение в мир учета строительства начинается с фундаментальных понятий, которые легли в основу современной регуляторной системы. Понимание сущности основных средств и капитальных вложений, а также их правового окружения, является краеугольным камнем для любого специалиста, ведь без этих знаний невозможно корректно отразить операции и избежать ошибок в будущем.

Понятие, классификация и критерии признания основных средств и капитальных вложений

В центре нашего внимания находятся две взаимосвязанные категории: основные средства и капитальные вложения. Согласно ФСБУ 6/2020 «Основные средства», объектом основных средств считается актив, обладающий материально-вещественной формой. Это означает, что он должен быть физически осязаем. Однако, наличие формы – это лишь одно из условий. Для признания активом, он должен быть предназначен для использования в обычной деятельности организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он длиннее. И, что не менее важно, этот актив должен быть способен приносить экономические выгоды в будущем. Интересно, что ФСБУ 6/2020 также уточняет возможность использования основных средств для охраны окружающей среды, что отражает современные тенденции в корпоративной социальной ответственности. Упразднилось и требование о непредназначении ОС для последующей перепродажи, что расширило спектр объектов, которые могут быть признаны основными средствами.

Капитальные вложения, в свою очередь, – это тот инвестиционный поток, который формирует будущие основные средства. ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» определяет их как затраты организации на приобретение, создание, улучшение объектов основных средств (ОС) и нематериальных активов (НМА), а также восстановление объектов ОС. Это широкий спектр затрат, включающий:

• Строительство новых объектов ОС.
• Приобретение земельных участков, зданий, оборудования.
• Подготовку проектной, рабочей и организационно-технологической документации.
• Улучшение и восстановление объектов ОС (достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, замена частей, ремонт, технические осмотры).

Важно отметить, что условиями признания капитальных вложений являются ожидание получения экономических выгод (или достижения целей для некоммерческих организаций) в течение периода более 12 месяцев и возможность точного определения суммы вложений. Единицей учета капитальных вложений является непосредственно приобретаемый, создаваемый, улучшаемый объект ОС, НМА или восстанавливаемый объект ОС. Следует подчеркнуть, что ФСБУ 26/2020 не применяется при выполнении работ по созданию, улучшению, восстановлению средств производства для других лиц, а также при приобретении активов, предназначенных для продажи, что четко разграничивает капитальные вложения для собственного использования и активы для торговых операций.

Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета строительства

Современный бухгалтерский учет строительства в России находится под пристальным надзором регуляторов, которые последние годы активно модернизируют нормативную базу. Ключевыми актами, определяющими правила игры, являются:

• ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения». Эти стандарты были утверждены Приказом Минфина РФ от 17.09.2020 № 204н и зарегистрированы в Минюсте РФ 15 октября 2020 года. С 2022 года они стали обязательными к применению, полностью заменив ранее действовавшие ПБУ 6/01 и Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций. Это был значительный шаг в сторону гармонизации российского учета с международными стандартами, хотя организации могли принять решение о досрочном применении этих ФСБУ.
• Гражданский кодекс РФ (Глава 37, §3, статьи 740-757). ГК РФ регулирует правовые отношения, возникающие в рамках договора строительного подряда. Он определяет права и обязанности заказчика и подрядчика, условия выполнения работ, порядок оплаты, ответственность сторон, а также вопросы, связанные с приемкой и сдачей результата работ. Статьи 740 и 745, например, четко определяют предмет договора строительного подряда и ответственность за обеспечение строительства материалами и оборудованием, что имеет прямое отношение к формированию фактической стоимости капитальных вложений.

Наряду с российским законодательством, на развитие учетной практики существенно влияют Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО). В частности, МСФО (IAS) 16 «Основные средства» устанавливает порядок учета основных средств, включая признание активов, определение балансовой стоимости, амортизации и убытков от обесценения. Он служит одним из ориентиров для разработки национальных стандартов, в том числе и ФСБУ 6/2020. Ранее учет выручки и затрат по строительным договорам с длительным циклом регулировался МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство». Однако с 1 января 2018 года он был заменен на МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» (введен в действие в РФ приказом Минфина России от 21.01.2015 N9н), который предлагает более комплексный подход к признанию выручки от любых договоров с покупателями, включая строительные. Это изменение отражает стремление к унификации правил признания выручки, независимо от отрасли.

Определение хозяйственного и подрядного способов строительства

Различие между хозяйственным и подрядным способами строительства лежит в основе всей методологии учета и является ключевым для понимания данной темы.

Хозяйственный способ строительства (хозспособ) – это выполнение строительно-монтажных работ для собственных нужд организации, исключительно или преимущественно собственными силами, без привлечения сторонних подрядчиков. Это означает, что организация использует своих сотрудников, свою технику, свои материалы для создания объекта, который будет эксплуатироваться ею самой. Если же в процессе строительства частично привлекаются подрядчики (например, для выполнения специализированных работ, таких как прокладка коммуникаций или монтаж сложного оборудования), к хозяйственному способу относится та часть работ, которая выполнена непосредственно собственными силами застройщика.

Подрядный способ строительства – это выполнение строительно-монтажных работ с привлечением специализированных организаций, то есть подрядчиков. В этом случае организация-заказчик пользуется услугами сторонней компании, которая обязуется построить объект или выполнить определенные строительные работы по заданию заказчика. Заказчик, в свою очередь, обязуется создать необходимые условия для работы подрядчика, принять результат выполненных работ и уплатить установленную цену.

Методологические различия между этими двумя способами также четко определены в инструкциях органов государственной статистики. Например, Методологические пояснения Росстата для формы федерального статистического наблюдения N 1-предприятие «Основные сведения о деятельности организации» при разграничении объема работ, выполненных собственными силами по виду деятельности «Строительство», прямо указывают, что он включает работы, выполненные хозяйственным способом, но исключает работы, выполненные подрядными организациями даже в тех случаях, когда они привлекались при осуществлении строительства хозяйственным способом. Это подчеркивает фундаментальное различие в экономической природе и учетном отражении этих двух подходов к созданию основных средств.

Методологические особенности бухгалтерского учета строительства

Сердцевина учета строительства лежит в детальном и корректном формировании первоначальной стоимости создаваемого объекта. Независимо от того, кто строит – сама организация или привлеченный подрядчик – каждый рубль, потраченный на доведение актива до состояния, пригодного к эксплуатации, должен быть учтен и капитализирован, что напрямую влияет на будущую амортизацию и финансовую отчетность компании.

Формирование фактической стоимости капитальных вложений по ФСБУ 26/2020

Федеральный стандарт бухгалтерского учета 26/2020 «Капитальные вложения» является ключевым документом, регламентирующим состав затрат, формирующих фактическую стоимость капитальных вложений. Этот стандарт значительно детализирует и расширяет перечень включаемых затрат по сравнению с ранее действовавшими нормативными актами.

В фактические затраты на капитальные вложения включаются следующие компоненты:

• Стоимость приобретаемых материальных ценностей, непосредственно используемых при осуществлении капитальных вложений. Это могут быть строительные материалы (кирпич, цемент, металлоконструкции), комплектующие, оборудование, которое будет смонтировано в строящийся объект.
• Заработная плата работников, непосредственно занятых в осуществлении капитальных вложений. Это касается как инженерно-технического персонала, так и рабочих-строителей.
• Отчисления на социальные нужды, начисленные на заработную плату этих работников (страховые взносы в Пенсионный фонд, ФОМС, ФСС).
• Амортизация основных средств, используемых при осуществлении капитальных вложений. Например, амортизация строительной техники, принадлежащей организации и задействованной на стройплощадке.
• Затраты на подготовку проектной, рабочей и организационно-технологической документации. Это включает расходы на разработку проектов, смет, получение разрешений и согласований.
• Затраты на организацию строительной площадки, такие как демонтаж существующих строений, расчистка территории, подведение временных коммуникаций.
• Осуществление авторского надзора, если он предусмотрен договором или законодательством.
• Затраты на улучшение и (или) восстановление объекта основных средств (достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, замена частей, ремонт, технические осмотры), которые повышают или продлевают его нормативные показатели функционирования. ФСБУ 26/2020 допускает признание существенных по величине затрат на ремонт с частотой более 12 месяцев как самостоятельных инвентарных объектов, если они соответствуют общим условиям признания капитальных вложений. Это важный нюанс, отличающий капитализируемые ремонты от текущих.

Все эти затраты аккумулируются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», чаще всего на субсчете 08.03 «Строительство объектов основных средств».

Однако существуют и затраты, которые не включаются в капитальные вложения:

• Затраты, понесенные до принятия решения о приобретении, создании или улучшении основных средств.
• Затраты на поддержание работоспособности или исправности основных средств, текущий ремонт, если они не приводят к изменению технических характеристик или продлению срока полезного использования объекта (за исключением амортизации ОС, используемых при осуществлении самих капитальных вложений).
• Неплановые ремонты, обусловленные поломками, авариями или дефектами, если они лишь восстанавливают нормативные показатели без их улучшения.

Важной новацией ФСБУ 6/2020 является возможность изменения первоначальной стоимости основных средств не только в случае модернизации или иного улучшения, но и при корректировке оценочного обязательства. Например, если организация принимает на себя обязательство по демонтажу объекта, его утилизации и восстановлению окружающей среды после окончания срока полезного использования, дисконтированная величина этого оценочного обязательства включается в первоначальную стоимость объекта. Последующие изменения в оценке этого обязательства также влияют на балансовую стоимость ОС.

Учет затрат при строительстве хозяйственным способом

При строительстве хозяйственным способом организация выступает одновременно и заказчиком, и исполнителем работ. Это означает, что себестоимость строительства формируется непосредственно внутри организации, а все затраты являются её собственными расходами.

Состав затрат при хозспособе охватывает широкий спектр статей:

• Прямые материальные затраты: стоимость строительных материалов, конструкций, изделий, приобретаемых для строительства (Дебет 08.03 Кредит 10).
• Затраты на оплату труда: заработная плата рабочих-строителей, инженерно-технического персонала, непосредственно занятого на стройке (Дебет 08.03 Кредит 70).
• Отчисления на социальные нужды: страховые взносы, начисленные на зарплату этих работников (Дебет 08.03 Кредит 69).
• Амортизация собственных основных средств, используемых в строительстве (строительная техника, инструменты) (Дебет 08.03 Кредит 02).
• Прочие прямые расходы: стоимость услуг сторонних организаций, связанных с технологическим процессом строительства (например, аренда специализированной техники, транспортные услуги, услуги по охране стройплощадки), которые могут быть прямо отнесены к конкретному объекту (Дебет 08.03 Кредит 60, 76).
• Косвенные расходы: общехозяйственные и общепроизводственные расходы, относящиеся к процессу строительства (��апример, расходы на управление стройкой, коммунальные услуги, амортизация административных зданий, если они непосредственно связаны с капитальными вложениями). Эти расходы могут собираться на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» или 26 «Общехозяйственные расходы» и затем ежемесячно распределяться и списываться на счет 08.03 (Дебет 08.03 Кредит 25, 26).

Примеры типовых бухгалтерских проводок при строительстве хозяйственным способом:

№	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Оприходованы строительные материалы для объекта	08.03 «Строительство объектов основных средств»	10 «Материалы»
2	Начислена заработная плата рабочим, занятым в строительстве	08.03 «Строительство объектов основных средств»	70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
3	Начислены страховые взносы на заработную плату рабочих	08.03 «Строительство объектов основных средств»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
4	Начислена амортизация строительной техники, используемой в строительстве	08.03 «Строительство объектов основных средств»	02 «Амортизация основных средств»
5	Оплачены услуги проектной организации	08.03 «Строительство объектов основных средств»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
6	Принят к вычету НДС по приобретенным материалам и услугам, использованным в строительстве	68 «Расчеты по налогам и сборам»	19 «НДС по приобретенным ценностям»
7	Объект строительства введен в эксплуатацию	01 «Основные средства»	08.03 «Строительство объектов основных средств»

Учет затрат при строительстве подрядным способом

При строительстве подрядным способом организация-заказчик привлекает специализированные подрядные организации. В этом случае формирование затрат происходит на основании документов, выставляемых подрядчиками.

Затраты по договору строительства включают:

• Стоимость выполненных подрядных работ: это основной компонент затрат, формирующийся на основании актов о приемке выполненных работ (например, форма № КС-2) и справок о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3). Эти документы служат основанием для принятия к учету стоимости работ, выполненных подрядчиком.
• Непосредственно связанные с договором расходы, которые заказчик несет самостоятельно: например, стоимость земельного участка, оплата услуг по подготовке и согласованию проектной документации, авторский надзор, если эти функции не переданы подрядчику.
• Затраты, относящиеся к договорной деятельности в целом, которые могут быть идентифицированы с конкретным договором. Это могут быть расходы на технический надзор, страхование строительных рисков, связанные с конкретным объектом.

Все эти затраты, как и при хозспособе, аккумулируются на счете 08.03 «Строительство объектов основных средств».

Примеры типовых бухгалтерских проводок при строительстве подрядным способом:

№	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Учтена стоимость подрядных работ по строительству объекта основных средств	08.03 «Строительство объектов основных средств»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
2	Учтен НДС, предъявленный подрядчиком по выполненным работам	19 «НДС по приобретенным ценностям»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
3	НДС, предъявленный подрядчиком, принят к вычету	68 «Расчеты по налогам и сборам»	19 «НДС по приобретенным ценностям»
4	Объект строительства введен в эксплуатацию	01 «Основные средства»	08.03 «Строительство объектов основных средств»

Важно помнить, что при фактическом начале эксплуатации части капитальных вложений до завершения капитальных вложений в целом, эта часть должна быть признана самостоятельным объектом основных средств в соответствии с ФСБУ 6/2020. Это позволяет начать амортизацию эксплуатируемой части, не дожидаясь полного завершения всего проекта.

Сравнительный анализ преимуществ и недостатков способов строительства

Выбор между хозяйственным и подрядным способом строительства – это стратегическое решение, которое влечет за собой целый комплекс последствий для организации, влияющих как на бухгалтерский и налоговый учет, так и на управление проектом в целом. Для принятия обоснованного решения необходимо провести детальный сравнительный анализ, учитывая все потенциальные риски и выгоды.

Критерий сравнения	Хозяйственный способ	Подрядный способ
Бухгалтерский учет	Преимущества: 1. Полный контроль над затратами: Детализация всех внутренних расходов позволяет максимально точно формировать первоначальную стоимость. 2. Гибкость в планировании: Возможность оперативно вносить изменения в проект, корректировать сроки и объемы работ без пересогласования с третьей стороной. 3. Учет специфических затрат: Более простое включение в себестоимость уникальных, нерыночных затрат, таких как внутренние НИОКР, специализированные внутренние консультации. Недостатки: 1. Высокая детализация учета: Требует ведения обширной внутренней первичной документации (табели, накладные на списание материалов, акты внутренней приемки), что увеличивает трудозатраты бухгалтерии. 2. Сложность распределения косвенных затрат: Необходимость разработки методик распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов на строящийся объект, что может быть субъективно и привести к спорам с налоговыми органами. 3. Отражение НДС по СМР для собственного потребления: Обязательность начисления НДС на стоимость выполненных работ для себя, что требует дополнительных расчетов и оформления счетов-фактур «на себя», усложняя учет.	Преимущества: 1. Упрощенный учет: Основные затраты формируются на основании актов выполненных работ и счетов-фактур подрядчика, что снижает объем внутренней первичной документации. 2. Ясность затрат: Стоимость работ и сроки фиксируются в договоре подряда, что обеспечивает предсказуемость финансовых потоков. 3. Привлечение специалистов: Возможность привлечения высококвалифицированных, специализированных подрядчиков, что может обеспечить более высокое качество и сокращение сроков. Недостатки: 1. Зависимость от подрядчика: Заказчик зависит от добросовестности и эффективности работы подрядчика, что может привести к срывам сроков или низкому качеству. 2. Дополнительные расходы: Необходимость оплаты услуг подрядчика по рыночным ценам, что может быть выше внутренней себестоимости при хозспособе. 3. Проблемы с первичными документами: Риск получения некачественно оформленных документов от подрядчика (например, отсутствие печати), что может привести к непринятию расходов налоговыми органами.
Налоговый учет (НДС)	Преимущества: 1. Вычет входящего НДС: НДС, уплаченный поставщикам материалов и услуг, используемых в строительстве, принимается к вычету в общем порядке. 2. Вычет НДС по СМР для собственного потребления: НДС, начисленный при выполнении СМР для собственного потребления, также подлежит вычету по мере его уплаты в бюджет, что является определенным плюсом, хотя и требует дополнительной работы по начислению. Недостатки: 1. Обязанность начисления НДС на СМР для собственного потребления: Это уникальная особенность хозспособа, требующая ежеквартального расчета налоговой базы и выписки счетов-фактур «на себя», что создает дополнительную налоговую нагрузку и административные издержки.	Преимущества: 1. Прямой вычет НДС: НДС, предъявленный подрядчиком в счетах-фактурах, принимается к вычету после принятия работ на учет и при наличии правильно оформленного счета-фактуры. 2. Отсутствие начисления НДС «на себя»: Нет необходимости начислять НДС на стоимость выполненных работ для собственного потребления, что упрощает налоговый учет. Недостатки: 1. Риски по вычетам: Риск отказа в вычете НДС в случае недобросовестности подрядчика или ошибок в оформлении им документов.
Налоговый учет (Налог на прибыль)	Преимущества: 1. Капитализация всех обоснованных затрат: Все расходы, формирующие первоначальную стоимость ОС, уменьшают налогооблагаемую прибыль через амортизацию. 2. Возможность оптимизации: В некоторых случаях, при эффективном управлении ресурсами, себестоимость строительства может быть ниже рыночной, что потенциально влияет на будущую амортизационную базу. Недостатки: 1. Доказательство обоснованности затрат: Необходимость доказывать экономическую обоснованность и документальное подтверждение каждого элемента затрат при проверках.	Преимущества: 1. Простота учета: Затраты, включенные в первоначальную стоимость, подтверждаются первичными документами подрядчика. 2. Четкое ценообразование: Цена договора подряда является признанной базой для формирования затрат. Недостатки: 1. Потенциально более высокая стоимость: Цена подрядных работ может быть выше, чем внутренняя себестоимость, что увеличивает амортизационную базу и, как следствие, снижает налоговую экономию.
Управление проектом	Преимущества: 1. Оперативный контроль: Полный контроль над всеми этапами, ресурсами, качеством работ. 2. Экономия на посредниках: Отсутствие маржи подрядчика может снизить общую стоимость проекта. Недостатки: 1. Требования к ресурсам: Необходимость наличия собственной квалифицированной строительной команды, техники, лицензий (при определенных видах работ). 2. Высокие риски: Организация несет все риски, связанные с качеством, сроками, безопасностью. 3. Отвлечение от основной деятельности: Строительство может отвлекать ресурсы от ключевых бизнес-процессов.	Преимущества: 1. Минимизация рисков: Часть рисков перекладывается на подрядчика. 2. Специализация: Подрядчики обладают специализированным опытом и технологиями. 3. Фокус на основной деятельности: Заказчик может сосредоточиться на своем основном бизнесе. Недостатки: 1. Сложность контроля: Необходимость контроля за работой подрядчика, что может потребовать привлечения внешних экспертов (технический надзор). 2. Конфликты интересов: Возможные споры с подрядчиком по срокам, качеству, стоимости.

Влияние выбора способа на финансовые показатели организации:

• На себестоимость и прибыль: Хозяйственный способ, при эффективном управлении, может привести к формированию более низкой первоначальной стоимости, что в долгосрочной перспективе снижает амортизационные отчисления и увеличивает прибыль. Однако, ошибки в учете или неэффективное управление могут, наоборот, завысить себестоимость. Подрядный способ, как правило, дороже, но более предсказуем в плане затрат.
• На оборачиваемость активов: Хозспособ может замедлить оборачиваемость капитала, поскольку средства организации отвлекаются на длительный период строительства. Подрядный способ, за счет передачи части рисков и выполнения работ специализированными организациями, может ускорить этот процесс.
• На ликвидность: Хозспособ может потребовать значительных авансовых платежей за материалы и зарплату, снижая ликвидность. Подрядный способ предполагает поэтапную оплату, что может быть более управляемо.
• На налоговую нагрузку: При хозспособе возникает специфическая обязанность по НДС на СМР для собственного потребления, что требует дополнительного внимания. При подрядном способе основной риск связан с правомерностью вычетов НДС, предъявленного подрядчиком.

Выбор способа строительства должен быть обусловлен комплексным анализом внутренних ресурсов организации, стратегических целей, сложности проекта, а также готовности к принятию соответствующих бухгалтерских и налоговых рисков.

Документальное оформление операций по учету строительства

Надежная система учета строительства немыслима без строгой и корректной документации. Именно первичные учетные документы являются той основой, на которой строится вся система бухгалтерского и налогового учета, подтверждая законность и обоснованность каждой операции.

Общие требования к первичным учетным документам

Фундаментальные требования к первичным учетным документам установлены Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», в частности, статьей 9. Этот закон обязывает каждый факт хозяйственной жизни быть оформленным первичным учетным документом. Без такого документа запись в регистрах бухгалтерского учета не имеет юридической силы.

К обязательным реквизитам первичного документа относятся:

1. Наименование документа: например, «Акт о приемке выполненных работ», «Требование-накладная».
2. Дата его составления.
3. Наименование экономического субъекта, составившего документ.
4. Содержание факта хозяйственной жизни: что именно произошло (например, «приемка-передача строительно-монтажных работ»).
5. Величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения (например, «100 м²», «1 000 000 руб.»).
6. Наименования должностей лиц, совершивших сделку, операцию и ответственных за ее оформление, либо наименования должностей лиц, ответственных за оформление свершившегося факта хозяйственной жизни.
7. Подписи этих лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для их идентификации.

С 1 января 2013 года унифицированные формы первичной учетной документации, содержащиеся в альбомах Госкомстата, не являются обязательными к применению, за исключением форм, установленных уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы). Это означает, что организации получили право разрабатывать собственные формы первичных документов, закрепляя их в своей учетной политике. Однако, формы, утвержденные Постановлениями Госкомстата РФ (например, № 1 от 05.01.2004 для учета труда и № 7 от 21.01.2003 для учета основных средств), до сих пор широко используются в практике и являются своего рода «золотым стандартом» благодаря своей универсальности и привычности.

Документы при строительстве подрядным способом

При строительстве подрядным способом взаимодействие заказчика с подрядчиком документируется целым комплексом специализированных форм, которые служат основанием для расчетов и формирования первоначальной стоимости объекта.

Типичными документами являются:

• Смета: Документ, определяющий стоимость строительных работ, материалов и оборудования. Она может быть частью договора подряда или отдельным приложением к нему. Смета является основой для формирования договорной цены и контроля за расходами.
• Акт о приемке выполненных работ (форма № КС-2): Этот документ фиксирует объемы и стоимость фактически выполненных строительно-монтажных работ за определенный период (этап). Может составляться как на промежуточные этапы, так и на итоговый вариант работ. Подписание акта КС-2 заказчиком означает согласие с объемом и качеством работ, а также служит основанием для оплаты.
• Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3): Используется для расчетов с подрядчиками за выполненные работы. В ней указывается общая стоимость выполненных работ с начала строительства, в том числе за отчетный период. КС-3 формируется на основе данных КС-2 и служит для учета финансовых обязательств и платежей.
• Журнал учета выполненных работ (форма № КС-6а): В этом журнале фиксируются ежедневные объемы и виды выполненных работ, а также задействованные ресурсы. Он служит инструментом контроля за ходом строительства и основой для составления актов КС-2.
• Акт приемки законченного строительством объекта (форма № КС-11): Применяется для приемки законченного строительством объекта. Этот акт подтверждает готовность объекта к эксплуатации.
• Акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (форма № КС-14): Используется при приемке объекта, построенного за счет государственного бюджета или при наличии особых требований к приемке. Подписывается членами приемочной комиссии.
• Акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма № ОС-1а): После завершения строительства и всех процедур приемки, этот акт используется для ввода объекта в эксплуатацию и его признания в качестве основного средства. В нем фиксируются все данные об объекте, его первоначальной стоимости, сроке полезного использования.

Документы при строительстве хозяйственным способом

При строительстве хозяйственным способом документальное оформление имеет свои особенности, поскольку многие операции выполняются внутри организации.

• Акт о приемке строительно-монтажных работ, выполненных хозяйственным способом: Ежемесячно выполняемые строительно-монтажные работы оформляются внутренним актом об их приемке. Этот акт подписывается руководителем организации и руководителем структурного подразделения, ответственного за выполнение работ (например, начальником строительного участка). Он служит основанием для учета выполненных объемов работ и списания затрат на счет 08.03.
• Акты на списание строительных материалов: Потребление материалов в процессе строительства подтверждается актами на списание, которые составляются по утвержденной в организации форме (например, требование-накладная по форме № М-11). В этих актах указываются наименование, количество и стоимость израсходованных материалов.
• Табели учета использования рабочего времени (форма № Т-13): Для подтверждения затрат на оплату труда рабочих и инженерно-технического персонала, занятого в строительстве, используются табели учета рабочего времени. На их основе начисляется заработная плата.
• Путевые листы на работу автомобилей, строительных машин и механизмов: Для учета работы собственного автотранспорта и строительной техники оформляются путевые листы, которые подтверждают отработанное время, расход топлива и маршрут движения. Эти документы служат основанием для начисления амортизации и списания ГСМ.
• Акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма № ОС-1а): Как и при подрядном способе, по окончании всех строительно-монтажных работ, независимо от способа их выполнения, составляется акт ввода в эксплуатацию объекта по форме № ОС-1а. Этот документ является финальным актом, фиксирующим готовность объекта к использованию и его включение в состав основных средств. После этого документы направляются для государственной регистрации права собственности на вновь созданный объект.

Обоснование затрат и экономические расчеты

Важнейшим аспектом документального оформления является обоснование произведенных затрат. Любой вид принимаемых расходов должен быть не просто подтвержден первичным документом, но и экономически обоснован.

Экономические расчеты и проектно-сметная документация играют в этом ключевую роль. Они включают:

• Технико-экономические обоснования (ТЭО), которые доказывают целесообразность и эффективность капитальных вложений.
• Сметные расчеты, определяющие плановую стоимость строительства и отдельные виды работ. Смета, разработанная на этапе проектирования, является ориентиром для фактических затрат.
• Расчеты объемов работ, потребления ресурсов, трудозатрат.

Эти документы, хотя и не являются первичными учетными документами в прямом смысле слова, служат мощным инструментом для подтверждения обоснованности расходов, их соответствия плану и нормам, а также для защиты позиции организации перед налоговыми органами в случае возникновения спорных ситуаций. Отсутствие или неполнота таких расчетов может вызвать вопросы о целесообразности расходов и привести к их непринятию для целей налогообложения.

Отражение операций по строительству в бухгалтерском учете и финансовой отчетности

Бухгалтерский учет является летописью хозяйственной жизни организации, и операции по строительству занимают в этой летописи особое место. От корректности отражения этих операций зависит не только достоверность финансовой отчетности, но и правильность определения налоговой базы.

Бухгалтерские проводки по учету капитальных вложений

Как уже отмечалось, затраты по строительству объектов основных средств аккумулируются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», чаще всего на субсчете 08.03 «Строительство объектов основных средств». Порядок применения этого счета регулируется Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».

Типовые проводки при строительстве хозяйственным способом:

При хозспособе организация несет затраты напрямую. Эти затраты капитализируются на счете 08.03:

1. Учтена стоимость строительных материалов, использованных в строительстве:
   • Дебет 08.03 «Строительство объектов основных средств»
   • Кредит 10 «Материалы»
   • Например, списан кирпич на сумму 150 000 руб.
2. Начислена заработная плата рабочим, занятым в строительстве:
   • Дебет 08.03 «Строительство объектов основных средств»
   • Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
   • Например, начислена зарплата за месяц в размере 500 000 руб.
3. Начислены страховые взносы на заработную плату:
   • Дебет 08.03 «Строительство объектов основных средств»
   • Кредит 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
   • Например, начислены взносы в размере 150 000 руб.
4. Начислена амортизация собственных основных средств (строительной техники), используемых в строительстве:
   • Дебет 08.03 «Строительство объектов основных средств»
   • Кредит 02 «Амортизация основных средств»
   • Например, амортизация крана, работающего на стройке, составила 30 000 руб.
5. Учтены прочие затраты (например, услуги сторонних организаций, не являющихся подрядчиками по СМР, аренда спецтехники):
   • Дебет 08.03 «Строительство объектов основных средств»
   • Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»)
   • Например, оплачены услуги по вывозу строительного мусора на сумму 20 000 руб.
6. Учтены общепроизводственные и общехозяйственные расходы, относимые на объект строительства (после распределения):
   • Дебет 08.03 «Строительство объектов основных средств»
   • Кредит 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»
   • Например, часть управленческих расходов, относящихся к проекту, составила 80 000 руб.
7. Отражен НДС по приобретенным для строительства материалам и услугам:
   • Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
   • Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (или 76)
   • Например, НДС по приобретенным материалам 25 000 руб.
8. НДС по оприходованным материалам и услугам принят к вычету (при соблюдении условий):
   • Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС»
   • Кредит 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
   • После получения счета-фактуры и оприходования материалов.
9. Отражение оценочных обязательств по демонтажу и утилизации:
   • Дебет 08.03 «Строительство объектов основных средств»
   • Кредит 96 «Резервы предстоящих расходов»
   • Согласно ФСБУ 26/2020, оценочное обязательство по будущему демонтажу, утилизации и восстановлению окружающей среды, возникшее при осуществлении капитальных вложений, включается в сумму фактических затрат.
10. Объект введен в эксплуатацию:
    • Дебет 01 «Основные средства» (или 03 «Доходные вложения в материальные ценности», если объект предназначен для сдачи в аренду)
    • Кредит 08.03 «Строительство объектов основных средств»
    • После подписания акта ОС-1а и готовности объекта к использованию.

Типовые проводки при строительстве подрядным способом:

При подрядном способе основной объем затрат формируется на основании документов от подрядчика:

1. Учтена стоимость подрядных работ по строительству объекта основных средств (на основании КС-2, КС-3):
   • Дебет 08.03 «Строительство объектов основных средств»
   • Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»)
   • Например, приняты работы на сумму 2 000 000 руб.
2. Учтен НДС, предъявленный подрядчиком:
   • Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
   • Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (или 76)
   • Например, НДС по принятым работам 400 000 руб.
3. НДС, предъявленный подрядчиком, принят к вычету:
   • Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС»
   • Кредит 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
   • После принятия работ на учет и получения счета-фактуры.
4. Объект введен в эксплуатацию:
   • Дебет 01 «Основные средства» (или 03 «Доходные вложения в материальные ценности»)
   • Кредит 08.03 «Строительство объектов основных средств»
   • После подписания акта ОС-1а и готовности объекта к использованию.

Важно отметить, что если часть капитальных вложений начинает фактически эксплуатироваться до завершения всего проекта (например, отдельный корпус в составе большого комплекса), эта часть должна быть признана самостоятельным объектом ОС (Дебет 01 Кредит 08.03).

Отражение информации о капитальных вложениях и основных средствах в финансовой отчетности

Информация о капитальных вложениях и основных средствах является одной из наиболее значимых в финансовой отчетности, так как отражает инвестиционную активность организации и ее долгосрочный потенциал.

В бухгалтерском балансе капитальные вложения (то есть незавершенное строительство) отражаются по строке 1190 «Прочие внеоборотные активы» или по отдельной строке, если сумма существенна. Балансовая стоимость капитальных вложений представляет собой фактические затраты, уменьшенные на сумму накопленного обесценения.

После ввода объекта в эксплуатацию, его стоимость переходит на счет 01 «Основные средства» (или 03 «Доходные вложения в материальные ценности») и отражается в бухгалтерском балансе по строкам 1150 «Основные средства» или 1160 «Доходные вложения в материальные ценности».

Сведения об основных средствах раскрываются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах в соответствии с требованиями ФСБУ 6/2020 и 26/2020. Эта информация предоставляет пользователям отчетности более глубокое понимание структуры и динамики внеоборотных активов организации. Раскрываемая информация включает:

• Балансовая стоимость основных средств на начало и конец отчетного периода.
• Суммы накопленной амортизации и накопленного обесценения.
• Движение основных средств в отчетном периоде: поступление, выбытие, переоценка, обесценение, а также достройки, дооборудование, модернизация и реконструкция.
• Данные о переоценке и обесценении ОС: раскрываются информация о справедливой стоимости, о том, когда была проведена переоценка, а также суммы убытков от обесценения.
• Сведения об особых группах основных средств: например, объекты, переданные в залог, объекты, временно не используемые, или объекты, предназначенные для продажи.
• Используемые методы начисления амортизации, сроки полезного использования объектов, элементы амортизации.
• Информация о капитальных вложениях, включая их состав, движение, а также информацию об оценочных обязательствах по демонтажу.

Таким образом, раскрытие информации об ОС и капвложениях в финансовой отчетности позволяет оценить эффективность инвестиционной политики организации, ее долгосрочную платежеспособность и структуру активов, что является критически важным для инвесторов, кредиторов и других заинтересованных сторон.

Налоговые аспекты строительства основных средств

В дополнение к бухгалтерскому учету, строительство основных средств имеет значительные налоговые последствия, особенно в части налога на добавленную стоимость (НДС) и налога на прибыль организаций. Понимание этих аспектов критично для минимизации налоговых рисков и оптимизации налоговой нагрузки.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

НДС при строительстве является одной из самых сложных и спорных тем. Рассмотрим его особенности для каждого способа строительства.

НДС при строительстве хозяйственным способом

Ключевая особенность строительства хозяйственным способом с точки зрения НДС заключается в том, что выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом обложения НДС в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ (НК РФ). Это означает, что организация, которая строит объект для себя, должна начислить НДС на стоимость этих работ, даже если она не реализует их на сторону.

• Налоговая база при выполнении СМР для собственного потребления определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение. То есть, все затраты, учтенные на счете 08.03, за исключением НДС, формируют эту базу.
• Начисление НДС осуществляется ежеквартально, в последний день месяца каждого налогового периода, исходя из объема работ, выполненного за квартал.
• Оформление счета-фактуры: Поскольку покупатель отсутствует, налогоплательщик ежеквартально рассчитывает сумму НДС и выписывает счет-фактуру в одном экземпляре, регистрируя его в книге продаж.

Вычет НДС при хозяйственном способе:
Несмотря на обязанность начисления НДС «на себя», налогоплательщик имеет право предъявить к вычету следующие суммы НДС:

1. НДС, уплаченный поставщикам при приобретении материалов, работ, услуг, использованных в ходе строительных работ. Эти суммы принимаются к вычету после получения от поставщиков счетов-фактур и принятия материалов (работ, услуг) на учет (Дебет 68 Кредит 19).
2. НДС, уплаченный продавцу объекта незавершенного капитального строительства, если таковой был приобретен.
3. НДС, который был начислен при выполнении СМР для собственного потребления. Эта сумма НДС также принимается к вычету. Однако, для такого вычета есть особое условие: НДС, исчисленный при выполнении СМР для собственного потребления, принимается к вычету по мере уплаты его в бюджет.

Таким образом, при хозяйственном способе возникает ситуация, когда организация сначала начисляет НДС на работы «для себя», а затем, при соблюдении условий, имеет право на вычет этого же НДС. Этот механизм призван обеспечить нейтральность НДС, не допуская двойного налогообложения.

НДС при строительстве подрядным способом

При строительстве подрядным способом ситуация с НДС значительно проще для заказчика.

• Вычету подлежат суммы НДС, предъявленные организации подрядчиками при проведении капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств. Заказчик не начисляет НДС на СМР для собственного потребления.
• Условия для применения вычета: Для того чтобы принять НДС к вычету, должны быть выполнены общие требования, установленные НК РФ:
  • Объект основных средств планируется использовать в операциях, облагаемых НДС.
  • Имеется правильно оформленный счет-фактура, выставленный подрядчиком.
  • Работы приняты на учет и подтверждены первичными документами (акты КС-2, КС-3).

Предстоящие изменения в НК РФ: освобождение от НДС для ИЖС

С 1 апреля 2025 года вступают в силу важные поправки в Налоговый кодекс РФ, которые касаются НДС в строительстве. Эти поправки предусматривают освобождение от НДС подрядных работ по строительству частных домов, заключенных с физическими лицами на индивидуальное жилищное строительство (ИЖС), при условии размещения денежных средств на счетах эскроу. Это значительное изменение, направленное на стимулирование ИЖС и снижение налоговой нагрузки для физических лиц, строящих жилье с привлечением подрядчиков через механизм эскроу-счетов. Для подрядных организаций, работающих в этом сегменте, это означает изменение в порядке ценообразования и взаимодействия с заказчиками-физическими лицами.

Налог на прибыль организаций

Учет затрат на строительство также оказывает прямое влияние на расчет налога на прибыль, поскольку первоначальная стоимость основных средств в дальнейшем амортизируется, уменьшая налогооблагаемую базу.

• Формирование первоначальной стоимости ОС для целей налогового учета: Для целей налога на прибыль первоначальная стоимость основных средств, созданных как хозяйственным, так и подрядным способом, формируется аналогично бухгалтерскому учету – как сумма всех фактических затрат на их сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования. Важно, что суммы НДС, не подлежащие вычету, включаются в первоначальную стоимость объекта (п. 2 ст. 170 НК РФ).
• Порядок признания расходов: Затраты на строительство не признаются расходами для целей налога на прибыль единовременно. Они капитализируются и включаются в состав расходов через механизм амортизации после ввода объекта в эксплуатацию (п. 5 ст. 252, п. 1 ст. 257 НК РФ).
• Особенности налогообложения иностранных организаций: Для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в России через постоянное представительство, объект обложения налогом на прибыль включает доход, полученный представительством, уменьшенный на величину произведенных расходов (статьи 306 и 307 НК РФ). В контексте строительной деятельности, это означает, что иностранные подрядчики должны вести обособленный учет своих доходов и расходов, связанных с проектами в РФ, и уплачивать налог на прибыль в соответствии с российским законодательством и применимыми международными соглашениями об избежании двойного налогообложения.
• Доход для целей налога на прибыль необходимо учитывать на основании подписанных актов приема-сдачи работ. Судебная практика подтверждает, что даже акты, подписанные в одностороннем порядке, являются основанием для исчисления НДС и налога на прибыль, если они не признаны судом недействительными. Это подчеркивает важность своевременного и корректного оформления первичной документации.

Комплексное понимание налоговых аспектов позволяет организациям не только соблюдать требования законодательства, но и эффективно планировать свои инвестиции в основные средства, минимизируя налоговые риски.

Проблемы учета и влияние изменений ФСБУ

Учет строительства, по своей природе, является одним из наиболее трудоемких и сложных участков бухгалтерской работы. Его многогранность и динамичность обусловлены целым рядом факторов, а последние изменения в ФСБУ лишь добавляют новые вызовы и требуют глубокого понимания новаций.

Типичные проблемы и ошибки в бухгалтерском учете строительства

Сложность бухгалтерского учета в строительстве обусловлена множеством факторов:

• Многоэтапность и длительность цикла: Строительство – это не одномоментная операция, а длительный процесс, состоящий из множества этапов, каждый из которых требует отдельного учета и контроля.
• Специфика объектов: Каждый строительный объект уникален, что затрудняет унификацию учетных процессов и требует индивидуального подхода.
• Широта территориального расположения построек и климатические условия: Разные регионы могут иметь свои особенности в законодательстве, логистике и условиях труда, влияющие на затраты.
• Вариация услуг и возможность поэтапных расчетов: Разнообразие привлекаемых подрядчиков и поставщиков, а также практика поэтапной оплаты и приемки работ, усложняют учет взаиморасчетов.
• Длительная подготовка к строительству: Процессы проектирования, получения разрешений, согласований могут занимать значительное время и генерировать существенные затраты, которые необходимо капитализировать.

Одной из наиболее критичных проблем является ошибки в оформлении первичных документов. Эти ошибки могут иметь далеко идущие последствия, включая непринятие расходов налоговой. Например, отсутствие печати заказчика в акте КС-2 (хотя с 2016 года печать не является обязательным реквизитом для ООО и АО, ее отсутствие на практике часто вызывает вопросы у налоговых органов), неполное заполнение реквизитов, ошибки в наименованиях или стоимостных показателях могут стать основанием для отказа в вычете НДС или в признании расходов для целей налога на прибыль.

Рекомендации по минимизации ошибок и их последствий:

1. Разработка и строгое соблюдение внутренних регламентов: Создание четких инструкций по оформлению первичных документов для всех участников процесса (ПТО), бухгалтерия, строительные подразделения).
2. Централизация контроля: Назначение ответственного лица или отдела за проверку полноты и корректности оформления первичной документации до ее поступления в бухгалтерию.
3. Использование программных решений: Внедрение специализированных ERP-систем, которые автоматизируют формирование документов и контролируют обязательные реквизиты.
4. Регулярное обучение персонала: Проведение тренингов для сотрудников, ответственных за составление и подписание документов, по актуальным требованиям законодательства и внутренним регламентам.
5. Взаимодействие с контрагентами: Налаживание коммуникации с подрядчиками и поставщиками для обеспечения своевременного и корректного обмена документами.

Влияние новых ФСБУ 6/2020 и 26/2020 на порядок учета

Введение ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» с 2022 года стало настоящей революцией в российском бухгалтерском учете, привнеся ряд ключевых изменений:

1. Самостоятельное установление лимита стоимости ОС: ФСБУ 6/2020 упразднил жесткий лимит в 40 000 рублей для признания объекта основным средством, который был установлен ПБУ 6/01. Теперь организациям разрешено самостоятельно устанавливать лимит стоимости ОС, основываясь на принципе существенности информации. Это дает большую гибкость, но требует от организации обоснования выбранного лимита в учетной политике.
2. Концепция ликвидационной стоимости: Появилось новое требование, согласно которому балансовая стоимость ОС к концу амортизации должна быть равна ликвидационной стоимости, которая определяется при принятии ОС к учету. Ликвидационная стоимость – это сумма, которую организация ожидает получить от выбытия объекта ОС после вычета предполагаемых затрат на выбытие, при условии, что объект достиг конца срока полезного использования и находится в состоянии, характерном для такого конца. Если ожидается, что ликвидационная стоимость будет равна нулю или несущественна, это может быть не указано.
3. Амортизация: Изменились правила начисления амортизации. Она теперь начисляется таким образом, чтобы балансовая стоимость актива уменьшалась до его ликвидационной стоимости. Пересмотр элементов амортизации (срок полезного использования, ликвидационная стоимость, способ амортизации) теперь обязателен не реже одного раза в год.
4. Обязательная проверка на обесценение капитальных вложений: ФСБУ 26/2020 ввел обязательное требование по проверке капитальных вложений на обесценение. Если выявлены признаки обесценения, организация должна определить величину обесценения и признать убыток от обесценения в финансовом результате.
5. Учет оценочного обязательства по демонтажу: Оценочное обязательство по будущему демонтажу, утилизации и восстановлению окружающей среды, возникшее при осуществлении капитальных вложений, теперь в обязательном порядке включается в сумму фактических затрат на капитальные вложения (Дебет 08 Кредит 96). Это отражает принцип начисления и более полное соответствие МСФО.
6. Изменение первоначальной стоимости ОС при корректировке оценочного обязательства: Первоначальная стоимость ОС теперь может изменяться не только при модернизации, но и при корректировке оценочного обязательства по демонтажу.

Особенности перехода на новые стандарты:

• Ретроспективный метод: По общим правилам, переход на ФСБУ 6/2020 и 26/2020 проводится ретроспективно, то есть затрагивает не только новые, но и уже имеющиеся ОС. Это означает, что организация должна пересчитать показатели отчетности так, как если бы новые стандарты применялись всегда. Такой подход требует значительных трудозатрат и может быть сложен в реализации.
• Упрощенные способы ведения бухгалтерского учета: Для организаций, имеющих право на применение упрощенных способов ведения бухгалтерского учета, ФСБУ предусматривают ряд исключений. Они могут:
  • Применять стандарты перспективно, без ретроспективного пересчета.
  • Не корректировать первоначальную стоимость ОС при изменении оценочного обязательства по демонтажу.
  • Не проверять ОС на обесценение.
  • Раскрывать информацию об ОС и капитальных вложениях в ограниченном объеме.

  Эти упрощения значительно снижают административную нагрузку на малые предприятия.

Судебная практика по вопросам учета строительства

Судебная практика является важным источником информации, позволяющим понять, как регуляторы и суды трактуют спорные моменты в учете строительства. Особое внимание уделяется вопросам, связанным с подтверждением факта выполнения работ и их стоимостью для целей налогообложения.

Одним из распространенных предметов арбитражных споров является юридическая сила односторонних актов КС-2 (актов о приемке выполненных работ). Суды неоднократно указывали, что организация-подрядчик должна отразить в налоговом учете по НДС и налогу на прибыль выручку от реализации работ на дату подписания акта КС-2 в одностороннем порядке, если выполнение работ подтверждено судебным актом. То есть, если заказчик необоснованно отказывается подписывать акт, а подрядчик может доказать факт выполнения работ (например, через экспертизу, свидетельские показания, переписку), то даже односторонний акт КС-2 будет признан достаточным основанием для начисления налогов. Аналогично, подписанные в одностороннем порядке акты приема-сдачи работ являются основанием для исчисления НДС и налога на прибыль, если они не признаны судом недействительными.

Это означает, что:

• Для подрядчика: необходимо тщательно фиксировать все этапы выполнения работ и иметь доказательства их завершения, чтобы в случае отказа заказчика от подписания акта иметь возможность подтвердить свою позицию в суде и избежать претензий со стороны налоговых органов за несвоевременное начисление налогов.
• Для заказчика: необоснованный отказ от подписания актов может привести к судебным разбирательствам, где факт выполнения работ будет доказан, а заказчику придется не только оплатить работы, но и, возможно, компенсировать судебные издержки.

Анализ судебной практики подчеркивает критическую важность не только корректного ведения бухгалтерского учета, но и надлежащего документального оформления всех этапов строительства, а также своевременного реагирования на спорные ситуации.

Заключение

Строительство основных средств, будь то хозяйственным или подрядным способом, остается одной из наиболее комплексных и ответственных сфер деятельности для любой организации. В условиях постоянной трансформации российского законодательства, особенно в части бухгалтерского учета, поддержание актуальных знаний и строгое следование методологическим принципам становится не просто желательным, а жизненно необходимым для устойчивого функционирования бизнеса.

Настоящая курсовая работа позволила глубоко деконструировать и систематизировать ключевые аспекты бухгалтерского и налогового учета строительства, выявив как общие правила, так и специфические нюансы, характерные для каждого из способов. Мы подробно рассмотрели эволюцию нормативно-правовой базы, акцентируя внимание на определяющей роли ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения», которые с 2022 года задают новые стандарты формирования первоначальной стоимости, признания оценочных обязательств и отражения информации в отчетности.

Основные выводы можно суммировать следующим образом:

• Фундаментальное значение ФСБУ: Новые федеральные стандарты значительно изменили подходы к капитализации затрат, амортизации и обесценению, требуя от организаций пересмотра учетной политики и, в большинстве случаев, ретроспективного пересчета показателей.
• Различия в методологии: Хозяйственный и подрядный способы строительства имеют кардинальные отличия в формировании себестоимости, составе затрат и, как следствие, в бухгалтерских проводках и налоговых последствиях. Хозяйственный способ подразумевает глубокий внутренний контроль над затратами, но сопряжен с обязанностью начисления НДС на СМР для собственного потребления. Подрядный способ, хоть и упрощает документальное оформление для заказчика, влечет за собой зависимость от подрядчика и потенциально более высокую стоимость.
• Ключевая роль первичной документации: Основой достоверного учета является безупречное оформление первичных документов. Ошибки в актах КС-2, КС-3, табелях или актах списания материалов могут привести к серьезным налоговым рискам и судебным спорам.
• Налоговые нюансы: НДС при хозспособе требует особого внимания к начислению и вычету «входящего» и «исходящего» налога. Для налога на прибыль важно корректное формирование первоначальной стоимости, которая затем амортизируется. Предстоящие изменения в НК РФ, касающиеся НДС для ИЖС с эскроу-счетами, демонстрируют динамичность налогового законодательства.
• Практические проблемы и решения: Многоэтапность, сложность объектов и длительность процессов создают почву для ошибок. Внедрение внутренних регламентов, автоматизация и регулярное обучение персонала являются ключевыми рекомендациями для их минимизации. Судебная практика, в свою очередь, подчеркивает значимость юридической силы односторонних актов и необходимости документального подтверждения выполненных работ.

Значимость актуального и корректного учета строительства для эффективного функционирования организации трудно переоценить. Он не только обеспечивает соблюдение законодательства и прозрачность финансовой отчетности, но и является инструментом для принятия обоснованных управленческих решений, оценки инвестиционной привлекательности и стратегического планирования.

В качестве направлений для дальнейших исследований можно выделить более глубокий анализ влияния конкретных налоговых льгот и стимулов на выбор способа строительства, детализацию подходов к учету инвестиций в «зеленое» строительство и объекты, способствующие охране окружающей среды, а также изучение международного опыта и лучших практик в области управления рисками и контроля качества в строительном учете. Развитие цифровых технологий и блокчейна также может предложить новые перспективы для повышения прозрачности и эффективности учета в строительной отрасли.

Список использованной литературы

1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 N 51-ФЗ (ред. от 06.04.2015).
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 06.04.2015).
3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 04.11.2014).
4. Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. № 34н (ред. 25.10.2010).
5. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. №106н (ред. от 08.11.2010).
6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н (ред. от 24.12.2010).
7. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция от 31.10.2000 №94н (в ред. 08.11.2010).
8. Постановление правительства РФ №1 от 01.01.2001 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».
9. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. №91н (в редакции от 24.12.2010).
10. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 г. №49.
11. Постановление государственного комитета РФ по статистике «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств» от 21.01.2003 г. №7.
12. Агафонова, М. Н., Акимова, В. Г. Практическая бухгалтерия. Москва: Бератор, 2013.
13. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник для вузов / Под ред. проф. Ю.А. Бабаева. Москва: Вузовский учебник, 2012. 525 с.
14. Бухгалтерский учет и отчетность 2012. Настольная книга бухгалтера. Москва: Экономика, 2014. 544 с.
15. Бригхэм, Е. Ф., Эрхард, М. С. Финансовый менеджмент. Санкт-Петербург: Питер, 2013. 962 с.
16. Вахрушина, М. А. Бухгалтерский управленческий учет. Москва: ИКФ Омега-Л; Высш. шк., 2014. 457 с.
17. Гиляровская, Л. Т., Лысенко, Д. В., Ендовицкий, Д. А. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности. Москва: Проспект, 2013. 360 с.
18. Замотаева, О. А. Бухгалтерский финансовый учет: учебно-наглядное пособие для студентов факультета экономики и управления очного и заочного обучения экономических специальностей. Нижний Новгород: Издательство ВГОУ ВПО ВГАВТ, 2014. 279 с.
19. Козлова, Е. П. Корреспонденция счетов бухгалтерского учета. Москва: Финансы и статистика, 2013. 214 с.
20. Ковалев, В. В., Ковалев, Вит. В. Учет, анализ и финансовый менеджмент: Учебное пособие. Москва: Финансы и статистика, 2014. 688 с.
21. Ковалев, В. В. Финансовый менеджмент: теория и практика. 2-е изд., перераб. и доп. Москва: Проспект, 2014. 1024 с.
22. Ковалев, В. В., Волкова, О. Н. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. Москва: Проспект, 2015. 424 с.
23. Кондраков, Н. П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учебник. Москва: Проспект, 2013. 496 с.
24. Кузнецов, С. И. Комплексный анализ хозяйственной деятельности предприятия: учеб. пособие / С.И. Кузнецов, Л.К. Плотникова, В.В. Плотникова. Москва: Форум, 2013. 464 с.
25. Крутякова, Т. Л. Годовой отчет 2011. Москва: АйСи Групп, 2013. 644 с.
26. Ланина, И. Б. Первичные документы в бухгалтерском и налоговом учете. 2-е изд., пспр. и доп. Москва: Омега-Л, 2015. 216 с.
27. Лысенко, Д. В. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: учебник. Москва: ИНФРА-М, 2013. 320 с.
28. Новодворский, В. Д. Об оценке основных средств. Москва: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2014. 318 с.
29. Палий, В. Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учебник. 6-е изд., испр. и доп. Москва: НИЦ ИНФРА-М, 2015. 506 с.
30. Пятов, М. Л. Бухгалтерский учет и оформление договоров. Москва: Проспект, 2013. 528 с.
31. Пономарева, С. В., Рогуленко, Т. М. Теория бухгалтерского учета. Изд-во «КноРус», 2014. 176 с.
32. Пряничников, С. Б. Финансовый менеджмент. Нижний Новгород: НОВО, 2013. 285 с.
33. Райзберг, Б. А., Лозовский, Л. Ш., Стародубцева, Е. Б. Современный экономический словарь. URL: http://slovari.yandex.ru/dict/economic (дата обращения: 14.10.2025).
34. Ткачук, Н. В. Бухгалтерский финансовый учет: учеб. пособие. Санкт-Петербург: Изд-во «КОПИ – Р», 2014. 137 с.
35. МСФО № 16 «Основные средства». URL: http://dipifr.info (дата обращения: 14.10.2025).
36. Справочно-правовая система «КонсультантПлюс». URL: http://www.consultant.ru/online/base/ (дата обращения: 14.10.2025).
37. Федеральный стандарт бухгалтерского учета ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения». URL: https://www.minfin.gov.ru/ru/document/?id_4=129598 (дата обращения: 14.10.2025).
38. ФСБУ 26/2020: капитальные вложения и основные средства. Оценочные обязательства. Применение и изменения: что нового? // DVP Audit. URL: https://dvp-audit.ru/news/fsbu-26-2020-kapitalnye-vlozheniya-i-osnovnye-sredstva-otsenochnye-obyazatelstva-primenenie-i-izmeneniya-chto-novogo/ (дата обращения: 14.10.2025).
39. ФСБУ 6/2020 Основные средства: как вести учет в 2023 году // Контур.Экстерн. URL: https://kontur.ru/extern/articles/2885-fsbu-6-2020-osnovnye-sredstva (дата обращения: 14.10.2025).
40. ФСБУ 6/2020 «Основные средства». URL: https://www.minfin.gov.ru/ru/document/?id_4=129597-federalnyy_standart_bukhgalterskogo_ucheta_fsbu_62020_osnovnye_sredstva (дата обращения: 14.10.2025).
41. ГК РФ Строительный подряд (ст. 740 — 757). Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) (части первая, вторая, третья и четвертая) (с изменениями и дополнениями). URL: https://base.garant.ru/10164072/8367a7470f1a141b2f0a1c6a28721c08/ (дата обращения: 14.10.2025).
42. Переход на применение ФСБУ 6/2020: ответы на частые вопросы // Первый Бит. URL: https://www.1cbit.ru/news/perekhod-na-primenenie-fsbu-6-2020/ (дата обращения: 14.10.2025).
43. ГК РФ Статья 745. Обеспечение строительства материалами и оборудованием. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_9025/392a012e8310c3b3ce60742d45c8c4e40263f9d5/ (дата обращения: 14.10.2025).
44. МСФО (IAS) 16 «Основные средства» (Property, plant and equipment) // ADE-AUDIT. URL: https://ade-audit.ru/msfo-ias-16-osnovnye-sredstva-property-plant-and-equipment/ (дата обращения: 14.10.2025).
45. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 16 Основные средства. URL: https://www.minfin.gov.ru/common/upload/library/2018/06/main/MSFO_IAS_16.pdf (дата обращения: 14.10.2025).
46. Что относится к основным средствам по новому ФСБУ 6 // Бухучет и налоги. URL: https://www.buhnalog.ru/articles/chto-otnositsya-k-osnovnym-sredstvam-po-novomu-fsbu-6.html (дата обращения: 14.10.2025).
47. МСФО (IAS) 16 ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА // Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты. URL: https://audit-it.ru/msfo/ias-16-osnovnye-sredstva (дата обращения: 14.10.2025).
48. ГК РФ Статья 740. Договор строительного подряда // КонсультантПлюс. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_9025/11fbff4b2488a7c2957b44747c34b17e436c6419/ (дата обращения: 14.10.2025).
49. Изменения в НК РФ: НДС, налог на прибыль, НДФЛ // Юникон. URL: https://unicon.ru/media/articles/izmeneniya-v-nk-rf-nds-nalog-na-pribyl-ndfl/ (дата обращения: 14.10.2025).
50. Глава 37. ГК РФ Подряд (ст. 702 — 768). Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) (части первая, вторая, третья и четвертая) (с изменениями и дополнениями). Документы системы ГАРАНТ. URL: https://base.garant.ru/10164072/b10816999b177d85ee2e604f815d7e50/ (дата обращения: 14.10.2025).
51. МСФО (IAS) 16: Основные средства. URL: https://msfo-ias.ru/msfo-ias-16-osnovnye-sredstva.html (дата обращения: 14.10.2025).
52. Строительство в РФ и налоги // Экономическая газета. URL: https://eg-online.ru/article/71911/ (дата обращения: 14.10.2025).
53. НДС и налог на прибыль в строительстве: важные детали из судебной практики. URL: https://rosuchetnik.ru/blog/nds-i-nalog-na-pribyl-v-stroitelstve-vazhnye-detali-iz-sudebnoj-praktiki (дата обращения: 14.10.2025).
54. Учет строительства объектов основных средств от 22 марта 2017 // Docs.cntd.ru. URL: https://docs.cntd.ru/document/420392341 (дата обращения: 14.10.2025).
55. Облагаются ли НДС работы застройщика по возведению здания, если заключается не ДДУ (договор долевого участия), а инвестиционный договор? На основании какой статьи НК РФ? // Налоги и налогообложение — ГАРАНТ. URL: https://www.garant.ru/consult/nalog/1647798/ (дата обращения: 14.10.2025).
56. Налоговый кодекс-2026. Как может измениться НК РФ? // Бухгалтерия.ru. URL: https://www.buhgalteria.ru/news/detail.php?ID=184913 (дата обращения: 14.10.2025).
57. ФСБУ 6/2020 «Основные средства»: новый федеральный стандарт бухучета // «Правовест Аудит». URL: https://pravovest-audit.ru/blog/fsbu-6-2020-osnovnye-sredstva-novyy-federalnyy-standart-bukhucheta/ (дата обращения: 14.10.2025).
58. Градостроительный кодекс (ГрК РФ): последняя редакция с изменениями на 2024-2025 год и Комментариями. URL: https://gr-k.ru/ (дата обращения: 14.10.2025).
59. Строительство хозяйственным способом: лицензирование, бухгалтерский и налоговый учет // Первый Бит. URL: https://www.1cbit.ru/news/stroitelstvo-khozyaystvennym-sposobom-litsenzirovanie-bukhgalterskiy-i-nalogovyy-uchet/ (дата обращения: 14.10.2025).
60. Как отразить в учете создание ОС хозяйственным способом // Бухгалтерия.ru. URL: https://www.buhgalteria.ru/news/detail.php?ID=158409 (дата обращения: 14.10.2025).
61. Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» // КонсультантПлюс. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_29107/a63a8e9942a77a94ddf25f9b4259b12853767e81/ (дата обращения: 14.10.2025).
62. Как оформить вычет по НДС со строительных и монтажных работ // Контур. URL: https://kontur.ru/articles/2717-vychet-nds-so-stroitelnyh-i-montazhnyh-rabot (дата обращения: 14.10.2025).
63. Какой порядок учета и вычета НДС при строительстве основных средств? URL: https://www.urbe.ru/articles/kakoy-poryadok-ucheta-i-vycheta-nds-pri-stroitelstve-osnovnyh-sredstv/ (дата обращения: 14.10.2025).
64. Счет 08-3 Строительство объектов основных средств- примеры учета // BuhScheta.ru. URL: https://buhscheta.ru/08-3-stroitelstvo-obektov-osnovnykh-sredstv/ (дата обращения: 14.10.2025).
65. Энциклопедия решений. НДС при выполнении СМР для собственного потребления (сентябрь 2025) // Документы системы ГАРАНТ. URL: https://base.garant.ru/57722744/ (дата обращения: 14.10.2025).
66. Бухгалтерский и налоговый учет в строительстве // Мое дело. URL: https://www.moedelo.org/club/buhgalterskiy-i-nalogovyy-uchet-v-stroitelstve (дата обращения: 14.10.2025).
67. НДС при строительстве хозспособом // Журнал Академия бизнеса. URL: https://ab-magazine.ru/articles/nds-pri-stroitelstve-hozsposobom (дата обращения: 14.10.2025).
68. ФСБУ 6/2020, 26/2020 комментарии, разъяснения, сравнить с ПБУ 6/01 // Бухэксперт. URL: https://buh.ru/articles/documents/136034/ (дата обращения: 14.10.2025).
69. Капитальное строительство собственными силами: отражение в бухгалтерском учете // Audit-it.ru. URL: https://www.audit-it.ru/articles/account/raschet/a40/924300.html (дата обращения: 14.10.2025).
70. ФСБУ 26 Капитальные вложения — учет, списание, переоценка // Русаудит. URL: https://rusaudit.com/informatsiya/publikatsii/8-novatsiy-ucheta-kapitalnyih-vlozheniy-v-2022-godu-fsbu-262020-kapitalnyie-vlozheniya/ (дата обращения: 14.10.2025).
71. Оценка и новые стандарты бухучета ФСБУ 6/2020 и 26/2020 // Ко-инвест. URL: https://co-invest.ru/ocenka-i-novye-standarty-buhucheta-fsbu-6-2020-i-26-2020/ (дата обращения: 14.10.2025).
72. Счет 08 в бухгалтерском учете: проводки по учету вложений во внеоборотные активы. URL: https://finacademy.net/materials/article/schet-08-v-buhgalterskom-uchete (дата обращения: 14.10.2025).
73. Особенности учета в строительстве: нормативы и нюансы учета // Контур.Экстерн. URL: https://kontur.ru/extern/articles/4513-osobennosti_ucheta_v_stroitelstve (дата обращения: 14.10.2025).
74. Строительство объектов основных средств. Абонентское обслуживание программы 1С 8, цены в Москве. URL: https://www.its-all.ru/stroitelstvo-obektov-osnovnyh-sredstv.html (дата обращения: 14.10.2025).
75. Строительство хозяйственным способом // Audit-it.ru. URL: https://www.audit-it.ru/articles/account/raschet/a40/87243.html (дата обращения: 14.10.2025).
76. ВЛИЯНИЕ ФСБУ 6/2020 «ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА» И ФСБУ 26/2020 «КАПИТАЛЬНЫЕ ВЛОЖЕНИЯ» НА СИСТЕМУ УПРАВЛЕНИЯ ОСНОВНЫМИ ФОНДАМИ ОРГАНИЗАЦИИ. Текст научной статьи по специальности « — КиберЛенинка. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/vliyanie-fsbu-6-2020-osnovnye-sredstva-i-fsbu-26-2020-kapitalnye-vlozheniya-na-sistemu-upravleniya-osnovnymi-fondami (дата обращения: 14.10.2025).
77. Хозяйственный способ строительства // TaxSlov.ru. URL: https://www.taxslov.ru/article/6211 (дата обращения: 14.10.2025).
78. Что такое ХОЗЯЙСТВЕННЫЙ СПОСОБ СТРОИТЕЛЬСТВА // Глоссарий от Тритон Кровля. URL: https://triton-krovlya.kz/stati/chto-takoe-hozyaystvennyy-sposob-stroitelstva/ (дата обращения: 14.10.2025).
79. НДС строительство подрядным способом // Мое дело. URL: https://www.moedelo.org/club/nds-stroitelstvo-podryadnym-sposobom (дата обращения: 14.10.2025).
80. Отражение в финансовой отчетности договоров строительного подряда: международный и российский подходы. URL: https://elib.psu.by/bitstream/123456789/22872/1/%D0%A1%D1%82%D0%B0%D1%82%D1%8C%D1%8F_%D0%9E%D1%82%D1%80%D0%B0%D0%B6%D0%B5%D0%BD%D0%B8%D0%B5_%D0%B2_%D1%84%D0%B8%D0%BD%D0%B0%D0%BD%D1%81%D0%BE%D0%B2%D0%BE%D0%B9_%D0%BE%D1%82%D1%87%D0%B5%D1%82%D0%BD%D0%BE%D1%81%D1%82%D0%B8_%D0%B4%D0%BE%D0%B3%D0%BE%D0%B2%D0%BE%D1%80%D0%BE%D0%B2_%D1%81%D1%82%D1%80%D0%BE%D0%B8%D1%82%D0%B5%D0%BB%D1%8C%D0%BD%D0%BE%D0%B3%D0%BE_%D0%BF%D0%BE%D0%B4%D1%80%D1%8F%D0%B4%D0%B0.pdf (дата обращения: 14.10.2025).
81. Вопрос: Нужно ли начислять НДС, согласно статье 159 Налогового кодекса, если строительство мы ведем подрядным способом или хозспособом, но привлекая подрядчиков? («Практическая бухгалтерия», N 3, март 2005 г.) // Документы системы ГАРАНТ. URL: https://base.garant.ru/5881436/ (дата обращения: 14.10.2025).