Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов (ст.ст. 198, 199 УК РФ): комплексный академический анализ с учетом последних изменений законодательства и судебной практики

В условиях динамично развивающейся экономики и усложнения финансовых отношений, уклонение от уплаты налогов и сборов остается одной из наиболее острых и актуальных проблем, стоящих перед любым государством. Неуплата обязательных платежей подрывает основы финансовой стабильности страны, препятствует полноценному формированию бюджета и государственных внебюджетных фондов, что в конечном итоге негативно сказывается на реализации социальных программ, развитии инфраструктуры и обеспечении национальной безопасности. Именно поэтому уголовная ответственность за налоговые преступления, предусмотренная статьями 198 и 199 Уголовного кодекса Российской Федерации (УК РФ), является краеугольным камнем в системе мер государственного принуждения, направленных на защиту фискальных интересов.

Настоящая работа ставит своей целью проведение всестороннего и глубокого анализа уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов. В рамках исследования будут рассмотрены теоретико-правовые основы данного вида ответственности, прослежен генезис законодательства, детализированы элементы составов преступлений, изучены актуальные критерии крупного и особо крупного размера ущерба, а также проблемы доказывания и процессуального порядка. Особое внимание будет уделено современным тенденциям судебной практики, последним законодательным изменениям и предложениям по совершенствованию норм. Такая комплексная задача позволит не только систематизировать существующие знания, но и выявить наиболее острые вопросы правоприменения, предлагая обоснованные пути их решения.

Теоретико-правовые основы и генезис уголовной ответственности за налоговые преступления

История цивилизаций неразрывно связана с историей налогов. От древних времен, когда сбор податей был зачастую произвольным и жестоким, до современных, тщательно регламентированных систем, налоги всегда были основой существования государственного аппарата. И так же, как существовали налоги, существовали и попытки от них уклониться. В Российской Федерации уголовная ответственность за налоговые преступления выступает как наиболее строгая мера государственного принуждения, призванная обеспечить соблюдение конституционной обязанности каждого гражданина и организации по уплате законно установленных налогов и сборов. Ее место в системе права обусловлено высокой степенью общественной опасности налоговых преступлений, которые наносят существенный ущерб государственным интересам, а понимание их природы критически важно для формирования эффективной системы правосудия.

Понятие и сущность уклонения от уплаты налогов и сборов

Прежде чем углубляться в детали уголовно-правовой квалификации, необходимо четко определить ключевые термины. Налог – это обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Сбор, в свою очередь, это обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов в контексте уголовного права – это умышленное невыполнение налогоплательщиком или налоговым агентом конституционной обязанности по уплате законно установленных налогов и сборов в крупном или особо крупном размере. Ключевым здесь является умышленный характер деяния, отличающий его от непреднамеренных ошибок или неточностей в расчетах.

Понятие налогового правонарушения шире и определяется Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ) как действие или бездействие налогоплательщика, налогового агента или иного обязанного лица, за которое НК РФ установлена ответственность. Если же такое правонарушение достигает определенного порога размера ущерба и совершено с прямым умыслом, оно переходит в категорию налогового преступления, регулируемого уже Уголовным кодексом РФ. Таким образом, налоговое преступление – это наиболее опасная форма налогового правонарушения, посягающая на финансовую систему государства.

История развития и современное состояние уголовного законодательства РФ об ответственности за налоговые преступления

Исторический путь российского уголовного законодательства в сфере налогов был тернист и обусловлен постоянным поиском баланса между фискальными интересами государства и защитой прав предпринимателей.

Эволюция норм и их влияние на правоприменение

Первые признаки уголовно-правовой защиты фискальных интересов появились еще в дореволюционной России. Однако современное законодательство берет свое начало с момента формирования новой налоговой системы после распада СССР. Введение Уголовного кодекса РСФСР 1960 года не содержало прямого состава «налогового уклонения». Лишь с началом рыночных реформ и принятием Налогового кодекса РФ возникла острая необходимость в криминализации умышленного уклонения.

В первоначальной редакции Уголовного кодекса РФ 1996 года статьи 198 и 199 были сформулированы достаточно широко, что вызывало определенные трудности в правоприменительной практике. По мере развития экономики и усложнения налоговых схем законодатель неоднократно вносил изменения, уточняя диспозиции, корректируя санкции и, что особенно важно, пересматривая критерии крупного и особо крупного размера ущерба. Каждая такая корректировка была призвана адаптировать законодательство к меняющимся реалиям, сделать его более эффективным в борьбе с налоговыми преступлениями и, одновременно, предотвратить излишнее давление на законопослушный бизнес. Например, изменения касались круга субъектов, способов совершения преступления, а также возможности освобождения от уголовной ответственности при условии возмещения ущерба.

Последние законодательные изменения (2022-2024 гг.): процедура возбуждения дел, сроки давности и пороги ущерба

Период с 2022 по 2024 годы ознаменовался рядом значимых законодательных изменений, существенно повлиявших на практику применения статей 198 и 199 УК РФ.

Одно из самых фундаментальных нововведений произошло в марте 2022 года, когда был изменен порядок возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям (статьям 198-199.2 УК РФ). Ранее правоохранительные органы могли самостоятельно возбуждать дела на основании оперативно-розыскных мероприятий. Теперь же, согласно Федеральному закону, поводом для возбуждения уголовного дела служат только материалы, направленные налоговыми органами. Этот порядок не является абсолютно новым; аналогичная система действовала уже в 2011-2014 годах, доказав свою эффективность в части снижения необоснованного давления на бизнес и повышения качества расследования. Это означает, что для начала уголовного преследования необходимо наличие вступившего в силу решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности, что является важной гарантией защиты прав налогоплательщиков.

Следующее существенное изменение последовало с 29 марта 2023 года, когда была смягчена уголовная ответственность за ряд экономических преступлений. В частности, это коснулось части 2 статьи 199 УК РФ (уклонение от уплаты налогов организациями в особо крупном размере или группой лиц по предварительному сговору) и части 2 статьи 199.1 УК РФ (неисполнение обязанностей налогового агента в особо крупном размере). В результате этих изменений срок давности по таким преступлениям был снижен с десяти до шести лет. Это важное смягчение, так как срок давности напрямую влияет на возможность привлечения лица к уголовной ответственности.

Наконец, одним из наиболее актуальных и важных изменений, вступивших в силу 8 апреля 2024 года (Федеральный закон № 79-ФЗ), стало повышение порогов крупного и особо крупного размера ущерба для квалификации налоговых преступлений. Эти изменения затронули не только статьи 199 и 199.1 УК РФ, но также статьи 199.3 и 199.4 УК РФ, касающиеся уклонения от уплаты страховых взносов. Это нововведение призвано актуализировать признаки данных преступлений с учетом инфляционных процессов последних лет, снизив тем самым потенциальную нагрузку на бизнес.

Таблица 1. Изменения порогов крупного и особо крупного размера (апрель 2024 г.)

Статья УК РФ	Тип субъекта	Старый крупный размер	Новый крупный размер	Старый особо крупный размер	Новый особо крупный размер
199.3 (уклонение от уплаты взносов)	Физлицо-страхователь	1.8 млн руб.	2.25 млн руб.	9 млн руб.	11.25 млн руб.
199.4 (уклонение от уплаты взносов)	Организация-страхователь	6 млн руб.	7.5 млн руб.	30 млн руб.	37.5 млн руб.

Примечание: Изменения для ст. 198 и ст. 199 УК РФ будут детально рассмотрены в разделе «Крупный и особо крупный размер уклонения от уплаты налогов и сборов: актуальные критерии«.

Эти законодательные реформы свидетельствуют о продолжающемся процессе совершенствования норм уголовного права в области налоговых преступлений, отражая стремление государства к более точечному и обоснованному применению уголовной ответственности, а также к снижению излишнего административного и уголовного давления на предпринимательскую деятельность. Если эти изменения не учитывать, можно столкнуться с устаревшей трактовкой закона, что чревато серьезными юридическими последствиями.

Элементы состава преступлений, предусмотренных ст.ст. 198, 199 УК РФ: доктринальный анализ и особенности квалификации

Понимание любого преступления начинается с тщательного анализа его состава. Уголовный закон, в частности статьи 198 и 199 УК РФ, четко очерчивает набор признаков, наличие которых в совокупности позволяет квалифицировать деяние как налоговое преступление. Эти признаки традиционно делятся на четыре элемента: объект, объективная сторона, субъект и субъективная сторона. Каждый из них имеет свои особенности и требует глубокого доктринального осмысления.

Объект и предмет преступного посягательства

В уголовном праве объект преступления – это те общественные отношения, которым преступное деяние наносит вред или создает угрозу причинения вреда. Применительно к статьям 198 и 199 УК РФ, главным объектом преступного посягательства выступают финансовые интересы государства, а также общественные отношения в сфере формирования бюджета и государственных внебюджетных фондов за счет обязательных платежей – налогов и сборов. Нарушение этих отношений подрывает экономическую основу функционирования государства, его способность выполнять свои социальные, экономические и политические функции.

Предмет преступления – это то, на что непосредственно направлено посягательство. В данном случае предметом являются установленные налоги и (или) сборы, уплата которых является обязательной для физических лиц (для статьи 198 УК РФ) или организаций (для статьи 199 УК РФ). Важно отметить, что речь идет именно о законно установленных налогах и сборах, поскольку лишь они формируют фискальные обязательства.

Налоговая система Российской Федерации включает в себя различные виды налогов и сборов, которые могут стать предметом уклонения:

• Федеральные налоги и сборы:
  • Налог на добавленную стоимость (НДС)
  • Акцизы
  • Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
  • Налог на прибыль организаций
  • Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
  • Водный налог
  • Государственная пошлина
  • Сборы за пользование объектами животного мира
  • Сборы за пользование объектами водных биологических ресурсов
• Региональные налоги:
  • Транспортный налог
  • Налог на игорный бизнес
  • Налог на имущество организаций
• Местные налоги и сборы:
  • Земельный налог
  • Налог на имущество физических лиц
  • Торговый сбор

Таким образом, предмет налоговых преступлений весьма обширен и охватывает практически все виды обязательных платежей, формирующих доходы бюджетов различных уровней.

Объективная сторона преступлений (ст.ст. 198, 199 УК РФ)

Объективная сторона преступления характеризует внешнее проявление деяния. В статьях 198 и 199 УК РФ она выражается в уклонении от уплаты налогов и (или) сборов, совершаемом только указанными в законе способами. Это так называемые «материальные» составы преступлений, требующие не только совершения определенных действий (или бездействия), но и наступления общественно опасных последствий в виде неуплаты налога в крупном или особо крупном размере.

Уголовно наказуемые способы уклонения строго регламентированы и включают в себя две основные формы:

1. Бездействие: Непредставление налоговой декларации (расчета) или иных документов, представление которых является обязательным. Это пассивная форма уклонения, когда налогоплательщик игнорирует свои обязанности по подаче отчетности.
2. Действие: Включение в налоговую декларацию (расчет) или такие документы заведомо ложных сведений. Это активная форма, подразумевающая сознательное искажение информации, приводящее к занижению налоговой базы или неправомерному получению вычетов.

Понятие «иные документы» в данном контексте имеет важное значение. Это не любые документы, а те, которые прямо предусмотрены налоговым законодательством, являются приложениями к декларации или расчету и служат основанием для исчисления и уплаты налогов. Например, это могут быть регистры бухгалтерского учета, первичные учетные документы, справки о доходах, договоры и акты, которые влияют на размер налоговых обязательств. Непредставление таких документов или отражение в них заведомо ложных сведений, приведшее к неуплате налога в крупном (особо крупном) размере, расценивается как способ уклонения.

Момент окончания преступления

Преступление, предусмотренное статьями 198 и 199 УК РФ, является оконченным с момента фактической неуплаты налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством. Это означает, что для завершенности состава не требуется ни проведения налоговой проверки, ни вынесения решения налогового органа о доначислении. Достаточно того, что обязательный платеж не был внесен в бюджет к установленной дате, при условии, что это произошло в результате умышленных действий (бездействия) виновного и достигло крупного или особо крупного размера.

Субъект преступлений (ст.ст. 198, 199 УК РФ)

Субъект преступления – это физическое, вменяемое лицо, достигшее установленного законом возраста уголовной ответственности. Однако для налоговых преступлений существуют свои особенности.

Для статьи 198 УК РФ субъектом является:

• Вменяемое физическое лицо, достигшее 16-летнего возраста, на которое в силу закона возложена обязанность по исчислению и уплате налогов и (или) сборов, а также по представлению налоговой декларации и иных документов.
• К таким лицам относятся, в частности, индивидуальные предприниматели, частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатский кабинет, а также иные физические лица, получающие доходы, облагаемые налогом.

Интересен аспект, когда лицо фактически осуществляет предпринимательскую деятельность через подставное лицо. В таком случае, согласно разъяснениям судебной практики, лицо, фактически управляющее схемой, квалифицируется как исполнитель преступления. Подставное же лицо (например, номинальный учредитель или директор) может быть привлечено к уголовной ответственности как пособник, но только при условии, что оно сознавало свое участие в уклонении от уплаты налогов и прямо содействовало этому.

Для статьи 199 УК РФ (уклонение от уплаты налогов организацией) субъектом является так называемое специальное лицо, обладающее определенными полномочиями:

• Руководитель организации-налогоплательщика.
• Главный бухгалтер или бухгалтер (при отсутствии главного бухгалтера).
• Лица, в обязанности которых входит подписание отчетных документов и обеспечение уплаты налогов.

Согласно разъяснениям Пленума Верховного Суда РФ от 2019 года, к субъектам по статье 199 УК РФ также могут относиться лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера, даже если они не занимали эти должности официально. Это позволяет привлекать к ответственности реальных бенефициаров и лиц, осуществляющи�� фактическое управление финансово-хозяйственной деятельностью.

Иные служащие организации (например, рядовые бухгалтеры, менеджеры), оформляющие первичные документы бухгалтерского учета, как правило, не могут быть исполнителями по статье 199 УК РФ, но могут быть привлечены к уголовной ответственности как пособники, если будет установлено, что они умышленно содействовали совершению преступления, осознавая его противоправный характер и цель неуплаты налогов.

Субъективная сторона преступлений (ст.ст. 198, 199 УК РФ)

Субъективная сторона преступления характеризует внутреннее, психическое отношение лица к совершаемому деянию и его последствиям. Для преступлений, предусмотренных статьями 198 и 199 УК РФ, обязательным признаком субъективной стороны является прямой умысел.

Прямой умысел означает, что лицо осознавало общественную опасность своих действий (бездействия), предвидело возможность или неизбежность наступления общественно опасных последствий (неуплаты налогов в крупном или особо крупном размере) и желало их наступления. Ключевым элементом здесь является цель действия виновного – неуплата налогов и сборов.

Это означает, что для привлечения к уголовной ответственности одного факта неуплаты налогов недостаточно. Органы следствия и суд обязаны всесторонне и тщательно установить наличие именно прямого умысла. Если будет доказано, что неуплата произошла по неосторожности (например, из-за ошибки, невнимательности, недостаточной квалификации), то уголовная ответственность исключается, хотя может наступить административная или налоговая ответственность.

Установление прямого умысла – это одна из самых сложных задач в расследовании налоговых преступлений. Оно требует анализа всей совокупности обстоятельств дела, включая характер действий налогоплательщика, их систематичность, наличие мотивов, сокрытие информации, искажение отчетности, использование сложных схем и т.д.

Крупный и особо крупный размер уклонения от уплаты налогов и сборов: актуальные критерии

Определение размера неуплаченных налогов и сборов является критически важным для квалификации деяния как уголовно наказуемого. В российском уголовном праве это порог, который разграничивает административные и уголовные правонарушения. С течением времени эти пороги менялись, отражая как инфляционные процессы, так и государственную политику в отношении давления на бизнес. В 2024 году были внесены очередные изменения, которые необходимо учитывать при анализе.

Актуальные пороги для физических лиц (ст. 198 УК РФ)

Для физических лиц, включая индивидуальных предпринимателей, частных нотариусов и адвокатов, актуальные на 8 апреля 2024 года пороги, определяющие крупный и особо крупный размер уклонения от уплаты налогов, сборов и (или) страховых взносов, установлены следующим образом:

• Крупный размер: Сумма, превышающая за период в пределах трех финансовых лет подряд 2 700 000 (два миллиона семьсот тысяч) рублей.
• Особо крупный размер: Сумма, превышающая за период в пределах трех финансовых лет подряд 13 500 000 (тринадцать миллионов пятьсот тысяч) рублей.

Эти значения были значительно повышены в апреле 2024 года, что свидетельствует о стремлении законодателя к декриминализации незначительных по меркам текущей экономики сумм неуплат и сосредоточению усилий правоохранительных органов на наиболее серьезных случаях.

Актуальные пороги для организаций (ст. 199 УК РФ)

Для организаций-налогоплательщиков, пороги крупного и особо крупного размера уклонения от уплаты налогов, сборов и (или) страховых взносов, актуальные на 23 апреля 2024 года, также были увеличены:

• Крупный размер: Сумма, превышающая за период в пределах трех финансовых лет подряд 18 750 000 (восемнадцать миллионов семьсот пятьдесят тысяч) рублей.
• Особо крупный размер: Сумма, превышающая за период в пределах трех финансовых лет подряд 56 250 000 (пятьдесят шесть миллионов двести пятьдесят тысяч) рублей.

Эти изменения также направлены на снижение административной нагрузки на бизнес и сосредоточение уголовного преследования на наиболее масштабных и общественно опасных случаях налоговых преступлений.

Особенности определения размера ущерба

Определение размера уклонения от уплаты налогов и сборов имеет свои нюансы, которые закреплены в разъяснениях Верховного Суда РФ и активно применяются в судебной практике.

1. Период определения: Размер уклонения определяется за период в пределах трех финансовых лет подряд. Важно отметить, что для привлечения к уголовной ответственности не требуется ждать истечения полных трех финансовых лет. Если в течение одного финансового года или за любой период в рамках трех финансовых лет сумма неуплаченных налогов достигнет крупного (или особо крупного) размера, то деяние уже может быть квалифицировано как преступление. Также не требуется, чтобы в каждом из этих финансовых годов преступник уклонялся от уплаты налогов именно в крупном (особо крупном) размере; достаточно общей суммы за весь трехлетний период.
2. Установление действительных налоговых обязательств: При определении размера ущерба суды обязаны устанавливать действительные налоговые обязательства. Это означает, что в процессе расследования и судебного разбирательства должны быть учтены все факторы, которые могли бы как увеличить, так и уменьшить размер неуплаченных налогов, сборов и страховых взносов. Например, если в ходе налоговой проверки были выявлены не только заниженные доходы, но и неправомерно не учтенные расходы, которые могли бы уменьшить налогооблагаемую базу, суд должен принять это во внимание. Это требование закреплено в Постановлении Пленума Верховного Суда РФ и направлено на обеспечение справедливости и объективности при расчете ущерба.

Пример расчета крупного размера для статьи 199 УК РФ:

Предположим, организация «Альфа» умышленно уклонялась от уплаты налога на прибыль.

• В 2022 году неуплата составила 5 000 000 рублей.
• В 2023 году неуплата составила 7 000 000 рублей.
• В 2024 году неуплата составила 8 000 000 рублей.

Общая сумма неуплаты за три финансовых года (2022, 2023, 2024) составляет:

5 000 000 + 7 000 000 + 8 000 000 = 20 000 000 рублей.

Поскольку 20 000 000 рублей превышает актуальный на 2024 год порог крупного размера для организаций (18 750 000 рублей), деяние организации «Альфа» может быть квалифицировано как уклонение от уплаты налогов в крупном размере по части 1 статьи 199 УК РФ.

Эти детали подчеркивают сложность и многогранность процесса квалификации налоговых преступлений, требуя от правоприменителей глубоких знаний как уголовного, так и налогового законодательства.

Разграничение видов ответственности, проблемы доказывания и процессуальный порядок по налоговым преступлениям

Система правового регулирования налоговых отношений в Российской Федерации предусматривает несколько видов ответственности за нарушения налогового законодательства: налоговую, административную и уголовную. Их правильное разграничение имеет фундаментальное значение для правоприменительной практики, поскольку каждый вид ответственности влечет за собой свои последствия и регулируется своим сводом норм. Кроме того, специфика налоговых преступлений порождает особые сложности в процессе доказывания и имеет уникальный процессуальный порядок возбуждения дел.

Критерии разграничения налоговой, административной и уголовной ответственности

Основным критерием разграничения ответственности за нарушения в сфере налогообложения является нормативно-правовой акт, которым установлена ответственность.

1. Налоговая ответственность: Регулируется исключительно Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ). Она наступает за нарушения, предусмотренные главой 16 НК РФ (например, непредставление налоговой декларации, неуплата или неполная уплата сумм налога). Субъектами такой ответственности являются налогоплательщики, налоговые агенты и иные обязанные лица, а меры воздействия включают штрафы, пени.
2. Административная ответственность: Предусмотрена Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП РФ), в частности, статьями 15.3–15.6, 15.11 КоАП РФ. Субъектами административной ответственности в этой области являются должностные лица организации (например, руководитель, главный бухгалтер) за нарушения, связанные с бухгалтерским учетом и налоговой отчетностью (например, грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, непредставление сведений). Важно отметить, что индивидуальные предприниматели, как правило, не привлекаются к административной ответственности по ст. 15.3 КоАП РФ, поскольку составы этих правонарушений схожи с установленными НК РФ, и лицо не может быть привлечено к ответственности дважды за одно и то же правонарушение (принцип non bis in idem).
3. Уголовная ответственность: Наступает в соответствии с Уголовным кодексом Российской Федерации (УК РФ) (ст.ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ). Она применяется за наиболее общественно опасные деяния, совершенные с прямым умыслом и повлекшие неуплату налогов и (или) сборов в крупном или особо крупном размере. Субъектами здесь являются конкретные физические лица, ответственные за уклонение (руководители, бухгалтеры, индивидуальные предприниматели).

Таким образом, разграничение основывается на тяжести последствий, форме вины (прямой умысел для уголовной ответственности) и специфике субъектов. Понимание этих различий позволяет выбрать адекватную стратегию защиты и избежать неправомерного применения мер принуждения.

Особенности доказывания прямого умысла и вины

В производстве по уголовному делу об уклонении от уплаты налогов ключевое значение имеет установление прямого умысла в деянии обвиняемого. Без его доказательства привлечение к уголовной ответственности невозможно, и положения Постановления Пленума Верховного Суда РФ будут нарушены. Прямой умысел не может быть презюмирован; его необходимо доказывать всей совокупностью собранных доказательств.

Роль решения налогового органа: Решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, выносимое по результатам налоговых проверок, может служить одним из доказательств прямого умысла. Однако это не является единственным и исчерпывающим доказательством. Налоговые органы при вынесении таких решений могут устанавливать различные формы вины, включая неосторожность. Если решение налогового органа устанавливает неосторожную форму вины налогоплательщика, при доказывании вины обвиняемого в ходе производства по уголовному делу может возникнуть неустранимое противоречие, которое, согласно принципу презумпции невиновности, должно толковаться в пользу обвиняемого.

Важен и принцип толкования неустранимых сомнений: все неустранимые сомнения при определении периода для расчета недоимки, а также по любым другим вопросам, касающимся вины и размера ущерба, должны толковаться в пользу обвиняемого.

Доказывание при использовании фиктивных сделок

Особые проблемы доказывания возникают при уклонении от уплаты налогов с использованием фиктивных сделок, так называемых «фирм-однодневок» или сложных схем «разрыва» НДС. Само по себе наличие фиктивных сделок не всегда однозначно доказывает прямой умысел. Зачастую налогоплательщики пытаются обосновать такие сделки деловой целью, неосведомленностью о недобросовестности контрагента или иными причинами.

Для доказывания умысла суды и следственные органы учитывают совокупность обстоятельств, которые в своей совокупности могут однозначно указывать на цель неуплаты налогов. К таким обстоятельствам относятся:

• Имитация налогоплательщиком хозяйственных связей с фирмами-однодневками: Отсутствие реальных офисов, персонала, производственных мощностей у контрагента, нелогичность маршрутов доставки товаров, отсутствие доказательств реального движения товаров или услуг.
• Сложный, запутанный и повторяющийся характер действий в рамках налоговой схемы: Если схема слишком сложна и многоступенчата, чтобы быть случайной или совершенной по неосторожности, это может указывать на умысел. Повторяемость таких схем также является сильным доказательством.
• Отсутствие реального конечного результата сделки: Например, если товары не были фактически поставлены, услуги не были оказаны, или их стоимость была явно завышена без экономического обоснования.
• Согласованность действий группы лиц и подконтрольность «фирм-однодневок»: Если доказана взаимосвязь между налогоплательщиком и фиктивными контрагентами, их управление одними и теми же лицами, это является весомым аргументом в пользу наличия умысла.

Источники доказательств

Доказательствами в уголовных делах по налоговым преступлениям могут выступать самые разнообразные документы и сведения:

• Налоговые декларации (расчеты) и иные документы, необходимые для исчисления и уплаты налога или взноса.
• Акты налоговых проверок, решения налоговых органов о привлечении к ответственности.
• Заключения экспертов (бухгалтерских, налоговых, почерковедческих и др.), которые могут подтвердить размер недоимки, наличие искажений в отчетности или фиктивность документов.
• Судебные решения по гражданским или арбитражным делам, имеющие преюдициальное значение.
• Показания свидетелей, подозреваемых, обвиняемых.
• Материалы оперативно-розыскной деятельности (в определенных случаях).

Процессуальный порядок возбуждения уголовных дел

С марта 2022 года вступил в силу особый, специфический порядок возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям (ст.ст. 198-199.2 УК РФ). Ранее действовавшее право правоохранительных органов возбуждать дела на основании оперативно-розыскных мероприятий было отменено. Теперь поводом для возбуждения уголовного дела служит только вступившее в силу решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности.

Налоговый орган направляет материалы в следственные органы только при одновременном соблюдении следующих условий:

1. Выявлена недоимка и принято решение: В ходе налоговой проверки выявлена недоимка, по итогам которой принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
2. Истечение 75 рабочих дней: После вступления в силу решения о привлечении к ответственности истекли 75 рабочих дней, но перечисленных денежных средств недостаточно для погашения недоимки, пеней и штрафов. Этот срок дается налогоплательщику для добровольного погашения задолженности.
3. Крупный или особо крупный размер: Размер неисполненной обязанности указывает на крупный или особо крупный размер, соответствующий порогам уголовной ответственности.

Этот усложненный порядок призван обеспечить принцип «последнего средства» (ultima ratio) уголовного права, когда к уголовной ответственности привлекаются только те, кто умышленно и в значительных размерах уклоняется от уплаты налогов, игнорируя даже решения налоговых органов и возможность добровольного погашения задолженности. Он также способствует более тесному взаимодействию налоговых и следственных органов.

Меры уголовно-правового воздействия и основания освобождения от ответственности

Система уголовно-правового воздействия за налоговые преступления включает в себя как наказания, призванные покарать виновного и предупредить новые преступления, так и механизмы освобождения от ответственности, стимулирующие возмещение ущерба и проявление раскаяния. Эти меры и основания постоянно дорабатываются, отражая поиск оптимального баланса между строгостью закона и принципами гуманизма и экономической целесообразности.

Виды и размеры наказаний по ст.ст. 198, 199 УК РФ

Законодатель предусматривает широкий спектр наказаний за уклонение от уплаты налогов и сборов, зависящих от тяжести деяния (крупный или особо крупный размер, совершение группой лиц).

Для статьи 198 УК РФ (уклонение физического лица):

• Часть 1 (крупный размер):
  • Штраф: от 100 000 до 300 000 рублей или в размере заработной платы (иного дохода) осужденного за период от одного года до двух лет.
  • Принудительные работы на срок до одного года.
  • Арест на срок до шести месяцев.
  • Лишение свободы на срок до одного года.

  Это преступление относится к категории преступлений небольшой тяжести.

• Часть 2 (особо крупный размер):
  • Штраф: от 200 000 до 500 000 рублей или в размере заработной платы (иного дохода) осужденного за период от восемнадцати месяцев до трех лет.
  • Принудительные работы на срок до трех лет.
  • Лишение свободы на тот же срок.

  Это преступление также относится к категории преступлений небольшой тяжести, поскольку максимальный срок лишения свободы не превышает трех лет.

Для статьи 199 УК РФ (уклонение организации):

• Часть 1 (крупный размер):
  • Штраф: от 100 000 до 300 000 рублей или в размере заработной платы (иного дохода) осужденного за период от одного года до двух лет.
  • Принудительные работы на срок до двух лет.
  • Арест на срок до шести месяцев.
  • Лишение свободы на срок до двух лет.

  Это преступление относится к категории преступлений небольшой тяжести.

• Часть 2 (особо крупный размер или совершение преступления группой лиц по предварительному сговору):
  • Штраф: от 200 000 до 500 000 рублей или в размере заработной платы (иного дохода) осужденного за период от одного года до трех лет.
  • Принудительные работы на срок до пяти лет.
  • Лишение свободы на срок до пяти лет.

  Это преступление относится к категории преступлений средней тяжести, так как максимальный срок лишения свободы составляет до пяти лет.

Специальные основания освобождения от уголовной ответственности

Особенностью уголовно-правовой политики в сфере налоговых преступлений является наличие специальных оснований для освобождения от уголовной ответственности, которые призваны стимулировать добровольное возмещение ущерба государству.

Лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное статьями 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ, освобождается от уголовной ответственности, если полностью уплачены суммы недоимки, соответствующих пеней и штрафа.

Ключевые условия и особенности этого основания:

• «Впервые совершившее преступление»: Лицо признается таковым, если оно не имеет неснятую или непогашенную судимость за преступление, предусмотренное той же статьей, от ответственности по которой оно освобождается. При этом освобождение от ответственности, не связанное с вынесением обвинительного приговора, не препятствует признанию лица «впервые совершившим» аналогичное преступление в будущем.
• Полное возмещение ущерба: Возмещению подлежат не только сумма неуплаченного налога (недоимка), но и все начисленные по ней пени, а также штрафы, размер которых определяется в соответствии с налоговым законодательством.
• Возмещение не только виновным лицом: Возмещение ущерба может быть произведено не только лицом, совершившим преступление, но и по его просьбе (с его согласия) другими лицами. Это важная норма, позволяющая родственникам или партнерам погасить задолженность.
• Возмещение организацией: В случае совершения преступлений, предусмотренных статьями 199 и 199.1 УК РФ (уклонение организации или неисполнение обязанностей налогового агента), возмещение ущерба допускается и организацией, уклонение от уплаты налогов, сборов, страховых взносов которой вменяется лицу. Это подчеркивает приоритет восстановления фискальных интересов государства.
• Сроки возмещения: Законодатель более не связывает освобождение от уголовной ответственности по ст. 199 УК РФ с определенным временем возмещения ущерба. Это означает, что такой ущерб может быть возмещен не только до назначения судебного заседания, но и на стадии судебного разбирательства, вплоть до удаления суда в совещательную комнату для вынесения приговора. Это дает возможность исправить ситуацию на любом этапе процесса.
• Недостаточность обещаний: Обещания, а также различного рода обязательства лица, совершившего налоговое преступление, возместить ущерб и перечислить денежное возмещение в бюджет в будущем не являются обстоятельствами, дающими основание для освобождения этого лица от уголовной ответственности. Необходимо именно фактическое полное погашение задолженности.

Проблемы и риски после возмещения ущерба

Несмотря на наличие возможности освобождения от уголовной ответственности по налоговым статьям в связи с полным возмещением ущерба, существует серьезный и зачастую неочевидный риск – обвинения в легализации (отмывании) денежных средств или иного имущества, приобретенных лицом в результате совершения им преступления (ст. 174.1 УК РФ).

Суть проблемы заключается в следующем: если лицо уклонилось от уплаты налогов, то суммы, которые должны были быть уплачены в бюджет, но остались в его распоряжении (или в распоряжении организации), рассматриваются как доход, полученный преступным путем. Если эти «сэкономленные» средства затем были использованы для приобретения имущества, инвестированы, переведены на другие счета или иным образом введены в легальный оборот, это может быть квалифицировано как легализация (отмывание) преступных доходов.

Таким образом, даже если налогоплательщик полностью возместил ущерб по ст. 198 или 199 УК РФ и был освобожден от уголовной ответственности, он не гарантированно избавляется от риска быть привлеченным к ответственности по ст. 174.1 УК РФ. Этот аспект является крайне важным для понимания и требует тщательного правового анализа при выстраивании стратегии защиты по налоговым преступлениям. Это указывает на необходимость комплексного подхода к урегулированию налоговых претензий, чтобы минимизировать риски по всем связанным статьям УК РФ.

Общие основания освобождения от уголовной ответственности

Помимо специальных, существуют и общие основания освобождения от уголовной ответственности, применимые и к налоговым преступлениям:

• Явка с повинной: Если лицо добровольно явилось в правоохранительные органы и сообщило о совершенном им преступлении, это может стать основанием для освобождения от ответственности, при условии, что деяние совершено впервые и соответствует другим критериям, указанным в законе.
• Истечение сроков давности: Сроки давности привлечения к уголовной ответственности зависят от категории тяжести преступления. Для преступлений небольшой тяжести (ст. 198 ч. 1, 2; ст. 199 ч. 1) срок давности составляет 2 года, для преступлений средней тяжести (ст. 199 ч. 2) – 6 лет. Если эти сроки истекли с момента совершения преступления, лицо не может быть привлечено к уголовной ответственности.
• Отсутствие вины (отсутствие прямого умысла): Как уже отмечалось, если в ходе расследования или судебного разбирательства не будет доказан прямой умысел на уклонение от уплаты налогов, то состав преступления отсутствует, и лицо подлежит освобождению от уголовной ответственности.

Эти общие основания дополняют специальный механизм освобождения, предоставляя налогоплательщикам различные пути для избежания уголовного наказания при определенных условиях.

Актуальные тенденции судебной практики и пути совершенствования законодательства

Понимание теоретических аспектов и законодательных норм об уголовной ответственности за налоговые преступления не будет полным без глубокого анализа того, как эти нормы применяются на практике. Судебная практика, особенно разъяснения Верховного Суда РФ, формирует единый подход к квалификации и расследованию, а статистические данные рисуют картину реальной борьбы государства с налоговыми уклонистами. Одновременно с этим, постоянно ведутся дискуссии о необходимости дальнейшего совершенствования законодательства.

Анализ судебной практики и разъяснений Верховного Суда РФ

Ключевым документом для единообразного применения законодательства об ответственности за налоговые преступления является Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 26 ноября 2019 года № 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления». Этот документ заменил ранее действовавшее Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 года № 64, значительно актуализировав и дополнив разъяснения с учетом изменившегося законодательства и накопившейся практики.

В новом Постановлении Пленум Верховного Суда РФ отказался от включения указания на то, что преступления, предусмотренные статьями 198 и 199 УК РФ, являются длящимися. Это важное изменение, поскольку признание преступления длящимся могло бы фактически привести к отмене сроков давности по таким деяниям, что противоречило бы принципам уголовного права и не способствовало бы стабильности правоприменения.

Статистика и динамика осуждений

Судебная практика по статьям 198 и 199 УК РФ показывает, что, несмотря на всю остроту проблемы, количество приговоров за налоговые преступления относительно невелико, редко превышая 200 в год. Это может быть связано как с высокой сложностью доказывания прямого умысла, так и с целенаправленной политикой декриминализации экономических преступлений.

Актуальные статистические данные рисуют следующую картину:

• Согласно статистическим данным, количество осужденных по статьям, непосредственно связанным с налоговыми преступлениями (ст.ст. 198-199.2 УК РФ), ежегодно сокращалось: с 595 человек в 2019 году до 320 человек в 2021 году.
• В 2021 году по ст. 198 УК РФ было осуждено 29 человек, по ст. 199 УК РФ – 131 человек.
• В 2022 году по экономическим преступлениям в целом было осуждено 10.7 тысячи человек, из которых более трети полностью признали свою вину.
• В 2023 году за экономические преступления осудили 11 071 человека, при этом чаще всего приговоры выносились за преступления против собственности, что указывает на меньшую долю налоговых преступлений в общем объеме.
• За 6 месяцев 2024 года, по данным одного из источников, статистика по ст. 199 УК РФ такова: 3 подсудимых получили реальные сроки лишения свободы (один – от 1 до 2 лет, двое – от 2 до 3 лет), 34 человека получили штрафы (до 0,5 млн рублей), 38 – условный срок. При этом оправдательных приговоров – 0.

Эти данные демонстрируют, что реальное лишение свободы применяется крайне редко, а наиболее распространенными видами наказания являются штрафы и условные сроки. Это свидетельствует о гуманизации уголовно-правовой политики в отношении налоговых преступлений, а также о предпочтении восстановления ущерба бюджету перед изоляцией виновных лиц. Всегда ли такой подход способствует эффективной борьбе с уклонением от уплаты налогов?

Криминологический портрет налогового преступника

Анализ личностных характеристик лиц, осужденных за налоговые преступления, показывает, что их «портрет» достаточно стабилен на протяжении многих лет:

• Пол: Преимущественно мужчины (доля женщин составляет около 8% по последним данным). Хотя в некоторых субъектах РФ отмечается тенденция к увеличению доли женщин, в целом мужское население доминирует в этой категории преступников.
• Возраст: Основная группа – 30-39 лет. Более ранние исследования (2011 год) указывали на средний возраст около 41 года, что подтверждает общую тенденцию.
• Образование: Преобладают лица с высшим образованием (до 78% по одним данным, до 83.4% с учетом среднего специального по другим). Это объяснимо, так как налоговые преступления требуют определенного уровня интеллекта и знаний в сфере экономики и бухгалтерии для организации сложных схем уклонения.

В целом, налоговый преступник – это, как правило, образованный мужчина среднего возраста, занимающий руководящую должность или являющийся индивидуальным предпринимателем, способный к планированию и реализации сложных финансовых операций.

Проблемы квалификации и правоприменения на современном этапе

Несмотря на разъяснения Верховного Суда РФ и постоянное совершенствование законодательства, в судебной практике по налоговым преступлениям сохраняются дискуссионные вопросы:

• Доказывание умысла: Несмотря на четкие указания, установление прямого умысла остается одной из самых сложных задач. Иногда суды недостаточно глубоко анализируют совокупность доказательств, что может привести к необоснованному обвинению.
• Оценка «иных документов»: Не всегда однозначно определяется, какие именно «иные документы» являются обязательными для представления и их непредставление (или искажение) может служить способом уклонения.
• Разграничение с административной ответственностью: Хотя критерии разграничения обозначены, на практике возникают сложности при оценке степени общественной опасности деяния и его «перехода» из административного поля в уголовное.
• Коллизии с гражданским правом: Нередко налоговые споры имеют гражданско-правовую основу, и их уголовно-правовая оценка требует глубокого анализа договорных отношений.

Предложения по совершенствованию уголовного законодательства в сфере налоговых преступлений

Обсуждения о путях совершенствования законодательства в данной сфере ведутся постоянно, и некоторые предложения заслуживают особого внимания:

1. Отказ от ответственности за уклонение от уплаты сборов: С 2005 года в систему налогов и сборов Российской Федерации входят всего два основных федеральных сбора: сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, а также государственная пошлина. Их размер, как правило, является незначительным по сравнению с налоговыми платежами. Учитывая это, а также то, что привлечение к уголовной ответственности за уклонение от уплаты незначительных сумм сборов не соответствует принципу соразмерности, предлагается рассмотреть возможность исключения «сборов» из диспозиций статей 198 и 199 УК РФ, оставив ответственность только за уклонение от уплаты налогов. Это позволило бы сфокусировать усилия правоохранительных органов на более значимых нарушениях.
2. Введение конфискации имущества как дополнительного наказания: В последние годы все активнее обсуждается вопрос о «возрождении» конфискации имущества в качестве дополнительного наказания за экономические преступления, включая налоговые. Сторонники этой идеи полагают, что она может стать эффективным инструментом борьбы с экономическими преступлениями, поскольку лишает преступников материальной выгоды от противоправной деятельности. Однако это предложение требует тщательного анализа, чтобы избежать нарушения принципов справедливости и индивидуализации наказания. Конфискация должна быть четко привязана к имуществу, полученному именно преступным путем, а не к любому имуществу осужденного.

Эти предложения отражают стремление как к оптимизации правоприменительной практики, так и к ужесточению мер в отношении тех, кто умышленно и в крупных размерах подрывает финансовую основу государства, при этом не создавая излишнего давления на законопослушный бизнес.

Заключение

Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов, регламентированная статьями 198 и 199 Уголовного кодекса Российской Федерации, является краеугольным элементом в системе защиты фискальных интересов государства. Проведенный академический анализ показал сложность и многогранность данной проблематики, требующей глубоких познаний как в уголовном, так и в налоговом праве.

Мы проследили генезис законодательства, отметив его постоянную эволюцию в ответ на меняющиеся экономические реалии и появление новых схем уклонения. Особое внимание было уделено последним законодательным изменениям 2022-2024 годов, которые существенно изменили процедуру возбуждения уголовных дел, смягчили сроки давности по некоторым составам и, что крайне важно, актуализировали пороги крупного и особо крупного размера ущерба. Эти изменения свидетельствуют о стремлении законодателя к более дифференцированному и обоснованному подходу к уголовному преследованию за налоговые преступления, снижая избыточное давление на бизнес и концентрируя усилия на наиболее опасных деяниях.

Детальный разбор элементов составов преступлений позволил четко определить объект и предмет посягательства, акцентировать внимание на строго определенных способах совершения преступления (бездействие или включение ложных сведений) и моменте его окончания. Важнейшим аспектом остается установление прямого умысла, без которого уголовная ответственность исключается, а сложности доказывания, особенно при использовании фиктивных сделок, требуют комплексного анализа всей совокупности обстоятельств.

Анализ мер уголовно-правового воздействия показал, что, хотя статьи предусматривают лишение свободы, на практике чаще применяются штрафы и условные сроки. Особое значение имеют специальные основания освобождения от ответственности, стимулирующие полное возмещение ущерба. Однако даже после возмещения ущерба сохраняется риск обвинений в легализации преступных доходов, что требует от налогоплательщиков и их представителей крайне внимательного подхода.

Судебная практика, несмотря на разъяснения Верховного Суда РФ, по-прежнему сталкивается с рядом проблем, но при этом демонстрирует общую тенденцию к снижению количества осужденных по налоговым статьям. Криминологический портрет налогового преступника остается стабильным: это преимущественно образованный мужчина среднего возраста, способный к организации сложных финансовых схем.

В качестве перспективных направлений совершенствования законодательства были обозначены предложения об отказе от уголовной ответственности за уклонение от уплаты сборов, учитывая их незначительный размер, а также дискуссии о возможном введении конфискации имущества как дополнительного наказания, что может стать более эффективным инструментом борьбы с преступностью.

Таким образом, уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и сборов продолжает оставаться динамичной и сложной областью правового регулирования. Постоянный поиск баланса между защитой публичных интересов и обеспечением прав налогоплательщиков требует дальнейшего совершенствования законодательства �� правоприменительной практики.

Список использованной литературы

1. Конституция Российской Федерации: принята Всенародным Голосованием 12.12.1993. «Российская газета», № 237, 25.12.1993.
2. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 № 63-ФЗ: принят Государственной Думой 24.05.1996: одобрен Советом Федерации 05.06.1996. «Российская газета», № 113, 18.06.1996; № 114, 19.06.1996; № 115, 20.06.1996; № 118, 25.06.1996.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ: принят Государственной Думой 19.07.2000: одобрен Советом Федерации 26.07.2000. «Парламентская газета», № 151-152, 10.08.2000.
4. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 26.11.2019 N 48 «О практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления». Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
5. Быков В.М. Свобода доказательств по уголовно-процессуальному кодексу РФ // Право и политика. 2004. № 4.
6. Гайков В.Т. Уголовное право. Общая часть: учебник. М.: Феникс, 2006. 608 с.
7. Ждан-Пушкина Д.А. Уголовное право в вопросах и ответах. М.: КноРус, 2007. 256 с.
8. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации (постатейный) / под ред. М.В. Лебедева. М.: Юрайт-Издат, 2005. 684 с.
9. Комиссаров В.С., Борзеков Г.Н. Курс уголовного права. Особенная часть. М.: Зерцало, 2003. 672 с.
10. Кузьмин В.А. Уголовное право России. Курс лекций. М.: Экзамен, 2005. 480 с.
11. Семенов М.М. Уголовное право России. Особенная часть. М.: Волтерс Клувер, 2005. 464 с.
12. Словарь по уголовному праву / отв. ред. А.В. Наумов. М.: БЕК, 2003. 702 с.
13. Смирнов М., Толмачев А. Уголовное право. Особенная часть. М.: Приор-Издат, 2007. 320 с.
14. Уголовное право России. Часть Общая: учебник для вузов / под ред. Л.Л. Кругликова. М.: Волтерс Клувер, 2005. 458 с.
15. Учебно-практический комментарий к Уголовному кодексу РФ / под ред. А.Э. Жалинского. М.: Эксмо, 2006. 1088 с.
16. Хапаев А.О., Мирошниченко Е.С. Уголовное право в вопросах и ответах. М.: Московский психолого-социальный институт, 2007. 391 с.
17. Чередниченко Е.Е. Принципы уголовного законодательства: понятие, система, проблема законодательной регламентации. М.: Волтерс Клувер, 2007. 179 с.
18. Энциклопедия уголовного права. Том 6. Соучастие в преступлении. М.: Издательство профессора Малинина, 2007. 562 с.
19. УК РФ Статья 198. Уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица — плательщика страховых взносов от уплаты страховых взносов. Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
20. Особенности составов налоговых преступлений по уголовному кодексу Российской Федерации // CyberLeninka. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/osobennosti-sostavov-nalogovyh-prestupleniy-po-ugolovnomu-kodeksu-rossiyskoy-federatsii (дата обращения: 16.10.2025).
21. Статья 199 УК РФ с Комментариями. Уклонение от уплаты налогов, сборов, подлежащих уплате организацией, и (или) страховых взносов, подлежащих уплате организацией. Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
22. Об ответственности за уклонение от уплаты налогов // Правдинский городской округ. URL: https://pravdinsk.gov.ru/news/ob-otvetstvennosti-za-uklonenie-ot-uplaty-nalogov (дата обращения: 16.10.2025).
23. Повышен суммовой порог уголовной ответственности за неуплату налогов и страховых взносов // Unicon.ru. URL: https://unicon.ru/media/articles/povyshen-summowoy-porog-ugolovnoy-otvetstvennosti-za-neuplatu-nalogov-i-strahowyh-vznosov/ (дата обращения: 16.10.2025).
24. Предложения по совершенствованию законодательства об ответственности за налоговые преступления – Налоговед № 1, январь 2013 // Налоговед. URL: https://nalogoved.ru/art/1283-predlozheniya-po-sovershenstvovaniyu-zakonodatelstva-ob-otvetstvennosti-za-nalogovyie-prestupleniya (дата обращения: 16.10.2025).
25. Освобождение от уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов в связи с возмещением ущерба: правовые основания и особенности // Гарант.ру. URL: https://www.garant.ru/article/1454655/ (дата обращения: 16.10.2025).
26. Проблемы доказывания вины по уголовным делам в связи с уклонением от уплаты налогов – Дубровин В.В. // МГИМО. URL: https://mgimo.ru/library/publications/problemy-dokazyvaniya-viny-po-ugolovnym-delam-v-svyazi-s-ukloneniem-ot-uplaty-nalogov/ (дата обращения: 16.10.2025).
27. Прокурор разъясняет // Прокуратура Челябинской области. URL: https://prokuratura.chel.ru/news/prokuror-razyasnyaet-2020-02-10 (дата обращения: 16.10.2025).
28. Уголовная ответственность за налоговые преступления // TaxCoach.ru. URL: https://taxcoach.ru/nalogovye-prestupleniya (дата обращения: 16.10.2025).
29. Статья 198 УК РФ (последняя редакция с комментариями). Уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица // УК РФ. URL: https://ukodeksrf.ru/st-198-uk-rf (дата обращения: 16.10.2025).
30. Лекция 2.7 Преступления в сфере экономической деятельности: Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица // НГУЭУ. URL: https://nsuem.ru/sveden/education/e-learning/moodle/mod/resource/view.php?id=80506 (дата обращения: 16.10.2025).
31. Пленум ВС РФ принял новое Постановление об ответственности за налоговые преступления // PGP Law. URL: https://www.pgplaw.ru/analytics/publications/plenum-vs-rf-prinyal-novoe-postanovlenie-ob-otvetstvennosti-za-nalogovye-prestupleniya/ (дата обращения: 16.10.2025).
32. Пленум ВС РФ: сомнения по делам о налоговых преступлениях трактуются в пользу налогоплательщика // Гарант.ру. URL: https://www.garant.ru/news/1310574/ (дата обращения: 16.10.2025).
33. Уголовная ответственность за налоговые преступления и риски обвинений в отмывании денег // C-Solutions.ru. URL: https://c-solutions.ru/publications/ugolovnaya-otvetstvennost-za-nalogovye-prestupleniya-i-riski-obvineniy-v-otmyvanii-deneg (дата обращения: 16.10.2025).
34. Освобождение от ответственности за совершение налоговых преступлений // Гвардейское.рф. URL: https://гвардейское.рф/news/osvobozhdenie-ot-otvetstvennosti-za-sovershenie-nalogovyh-prestupleniy/ (дата обращения: 16.10.2025).
35. Проблемы доказывания вины по уголовным делам в связи с уклонением от уплаты налогов // CyberLeninka. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/problemy-dokazyvaniya-viny-po-ugolovnym-delam-v-svyazi-s-ukloneniem-ot-uplaty-nalogov-1 (дата обращения: 16.10.2025).
36. Налоговые преступления: совершенствование законодательной регламентации и назначения наказания // CyberLeninka. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/nalogovye-prestupleniya-sovershenstvovanie-zakonodatelnoy-reglamentatsii-i-naznacheniya-nakazaniya (дата обращения: 16.10.2025).
37. Вачугов И.В. Налоговые преступления: реформа уголовного законодательства. Академия ФНС. URL: http://www.nalog.gov.ru/rn77/edu/vachugov_iv.pdf (дата обращения: 16.10.2025).
38. Статья 198 УК РФ «Уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица — плательщика страховых взносов от уплаты страховых взносов» // Адвокат Андреев. URL: https://advokat-andreev.ru/st-198-uk-rf-uklonenie-fizicheskogo-lica-ot-uplaty-nalogov-sborov-i-ili-fizicheskogo-lica-platelshhika-strahovyh-vznosov-ot-uplaty-strahovyh-vznosov/ (дата обращения: 16.10.2025).
39. Объект и объективная сторона уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица как основные ориентиры в расследовании // CyberLeninka. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/obekt-i-obektivnaya-storona-ukloneniya-ot-uplaty-nalogov-i-ili-sborov-s-fizicheskogo-litsa-kak-osnovnye-orientiry-v-rassledovanii (дата обращения: 16.10.2025).
40. Уголовная ответственность за преступления в налоговой сфере: что надо знать директору и индивидуальному предпринимателю // Audit-IT.ru. URL: https://www.audit-it.ru/articles/account/nalog/1083431.html (дата обращения: 16.10.2025).
41. Когда уголовное дело по налоговому преступлению прекращается: общие и специальные основания // Zabeida.partners. URL: https://zabeida.partners/blog/kogda-ugolovnoe-delo-po-nalogovomu-prestupleniyu-prekrashchaetsya-obshchie-i-spetsialnye-osnovaniya (дата обращения: 16.10.2025).
42. Налоговая, административная и уголовная ответственность за нарушения налогового законодательства от 12 апреля 2005 // Кодекс. URL: https://docs.cntd.ru/document/901925340 (дата обращения: 16.10.2025).
43. Проблемы доказывания при досудебном урегулировании налоговых споров – Налоговед № 1, январь 2018 // Налоговед. URL: https://nalogoved.ru/art/2627-problemy-dokazyvaniya-pri-dosudebnom-uregulirovanii-nalogovyh-sporov (дата обращения: 16.10.2025).
44. Проблемы доказывания уклонения от уплаты налогов с использованием фиктивных сделок // CyberLeninka. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/problemy-dokazyvaniya-ukloneniya-ot-uplaty-nalogov-s-ispolzovaniem-fiktivnyh-sdelok (дата обращения: 16.10.2025).
45. Статья 199.1. Неисполнение обязанностей налогового агента — Комментарии к УК РФ // УК РФ. URL: https://ukodeksrf.ru/st-199-1-uk-rf (дата обращения: 16.10.2025).
46. Статья 199 УК РФ с Комментарием 2025: последние изменения и поправки, судебная практика // УК РФ. URL: https://uk-rf.com/rzd-8/gl-22/st-199-uk-rf (дата обращения: 16.10.2025).
47. Статья 199 УК РФ «Уклонение от уплаты налогов, сборов, подлежащих уплате организацией…»: практика применения и положения закона // Правовед.ру. URL: https://pravoved.ru/journal/st-199-uk-rf-uklonenie-ot-uplaty-nalogov-sborov-podlezhaschih-uplate-organizaciej-praktika-primeneniya-i-polozheniya-zakona/ (дата обращения: 16.10.2025).
48. Возбуждение уголовных дел о налоговых преступлениях: что может измениться? // Гарант.ру. URL: https://www.garant.ru/article/503144/ (дата обращения: 16.10.2025).
49. Ответственность за налоговые нарушения // 42Clouds.com. URL: https://42clouds.com/blog/otvetstvennost-za-nalogovye-narusheniya/ (дата обращения: 16.10.2025).