Уголовно-правовая характеристика уклонения от уплаты налогов физическими лицами (статья 198 УК РФ): от истоков до современных вызовов

Уклонение от уплаты налогов, сборов и страховых взносов представляет собой одну из наиболее острых и многогранных проблем современной экономики и правовой системы любого государства. В Российской Федерации, где конституционная обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы закреплена в статье 57 Конституции РФ, игнорирование этой обязанности подрывает финансовую стабильность государства, препятствует формированию полноценной доходной части бюджета и, как следствие, ограничивает возможности по реализации социальных программ и обеспечению национальной безопасности. Неуплата налогов физическими лицами, в частности, порождает дисбаланс в налоговой системе, создает недобросовестную конкуренцию и способствует формированию «теневой» экономики.

Настоящее исследование посвящено всестороннему анализу уголовно-правовой характеристики уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица в контексте статьи 198 Уголовного кодекса Российской Федерации. Целью исследования является глубокий анализ эволюции законодательства, детальное изучение элементов состава преступления, выявление особенностей квалификации и разграничения со смежными правонарушениями, осмысление современной судебной практики, а также рассмотрение мер предупреждения и перспектив совершенствования правового регулирования. Структура работы последовательно раскрывает эти аспекты, обеспечивая комплексный подход к пониманию столь значимого для государства и общества феномена.

Эволюция уголовно-правовой ответственности за уклонение от уплаты налогов физическими лицами в России

Чтобы понять современное состояние уголовно-правовой ответственности за налоговые преступления, необходимо обратиться к истокам и проследить, как формировались и трансформировались государственные подходы к обеспечению фискальных интересов. История отечественного законодательства об ответственности за налоговые преступления неразрывно связана с историей государства и его экономической системы, проходя через досоветский, советский и современный российский этапы, что позволяет нам увидеть глубокую историческую преемственность в решении этой вечной проблемы.

Досоветский и советский периоды: от дани до «чрезвычайных революционных разверсток»

Эволюция налоговых отношений в России началась задолго до появления современных кодексов. В Древней Руси, где сбор дани был одной из ключевых форм пополнения казны, ответственность за её неуплату была зачастую суровой и носила характер насильственного изъятия, а порой и физической расправы. Это был период, когда понятия «налог» и «сбор» были неразрывно связаны с феодальными повинностями и княжеским произволом.

С развитием государственности и появлением письменного права, нормы об ответственности за неуплату налогов начали постепенно оформляться. Первые юридические упоминания об этом можно найти в таких документах, как Псковская и Новгородская судные грамоты, где уже прослеживались попытки систематизировать фискальные отношения. Значительный шаг был сделан в XVIII веке: «Воинский устав» 1716 года Петра I содержал положения, предусматривающие ответственность за различные финансовые нарушения, что свидетельствовало о возрастающей роли государственного контроля за денежными потоками. К 1832 году «Свод законов Российской империи» уже включал достаточно развитые нормы, регулирующие налоговую ответственность, закладывая принципы обязательности уплаты налогов и санкции за их нарушение.

Однако подлинно радикальные изменения произошли после Октябрьской революции 1917 года. В послереволюционный период налоговая система была фактически ликвидирована, а государственная казна пополнялась за счёт совершенно иных механизмов. Основная тяжесть налогов, если можно так назвать те изъятия, была переложена на так называемые «имущие классы», а до 80% поступлений в бюджет составляли «чрезвычайные революционные разверстки» и контрибуции. Эти меры носили характер не столько налогов в классическом понимании, сколько принудительных изъятий в условиях гражданской войны и становления нового государства.

Ярким примером является Декрет Совета Народных Комиссаров от 24 ноября (7 декабря) 1917 года «О взимании прямых налогов». Он устанавливал налог на прирост прибылей с торговых и промышленных предприятий и доходов от личных промыслов, определяя твёрдые сроки уплаты и суровые санкции за просрочку или уклонение – вплоть до расстрела. 30 октября 1918 года Декретом Всероссийского Центрального Исполнительного Комитета (ВЦИК) и СНК был введён единовременный чрезвычайный десятимиллиардный революционный налог. Его целью было прямое изъятие денежных средств у «паразитических и контрреволюционных элементов» для нужд революции. В этот период были отменены поземельный, земские и мирские сборы, вместо которых вводились «классовые налоги» и натуральные налоги, отражавшие идеологию нового строя.

С переходом к Новой экономической политике (НЭП) в 1921-1930 годах налогообложение было восстановлено, но уже с преобладанием косвенных налогов (акцизов) и постепенным возвращением к прямым налогам. Этот период стал важным этапом в становлении более системного подхода к формированию государственных доходов и, соответственно, к регулированию ответственности за их неуплату.

Формирование и изменения статьи 198 УК РФ: основные вехи

В современную российскую уголовно-правовую систему нормы об ответственности за уклонение от уплаты налогов вошли с принятием Уголовного кодекса Российской Федерации. Первоначальная редакция статьи 198 УК РФ, вступившая в силу 1 января 1997 года (имевшая редакцию от 30.05.1998), была озаглавлена «Уклонение гражданина от уплаты налога». Уже в самом названии прослеживались определённые недостатки, которые впоследствии стали объектом законодательных корректировок.

Во-первых, использование термина «гражданин» было более узким, чем понятие «физическое лицо». Это создавало лазейки для тех, кто, не будучи гражданином РФ, но являясь налоговым резидентом или осуществляя деятельность на территории страны, мог уклоняться от уплаты налогов. Во-вторых, в изначальной формулировке статьи речь шла только об уклонении от уплаты «налога», без прямого упоминания «сборов» и «страховых взносов». Это также ограничивало сферу применения нормы, поскольку сборы и взносы являются существенными элементами фискальной системы.

Законодатель, реагируя на вызовы времени и правоприменительную практику, вносил изменения в статью 198 УК РФ. Одним из наиболее значимых стало изменение, внесенное Федеральным законом от 01.04.2020 № 73-ФЗ, которое затронуло примечания к статьям 198-199.1 УК РФ, касающиеся определения крупного и особо крупного размера неуплаченных налогов, сборов и иных обязательных платежей.

До вступления в силу этого закона (т.е. до 12.04.2020) минимальный порог крупного размера по статье 198 УК РФ составлял 900 тыс. рублей. Однако это условие было отягощено дополнительным требованием: доля неуплаченных налогов должна была превышать 10% подлежащих уплате сумм налогов, сборов, страховых взносов в совокупности. Для особо крупного размера действовали аналогичные условия: сумма неуплаченных налогов от 4,5 млн рублей до 13,5 млн рублей при условии, что доля неуплаченных налогов превышала 20% подлежащих уплате сумм налогов, сборов, страховых взносов в совокупности.

Новая редакция значительно упростила критерии, исключив процентные соотношения и установив фиксированные суммы, что сделало квалификацию более прозрачной и менее подверженной интерпретациям. Эти изменения стали важным шагом в направлении совершенствования механизмов борьбы с налоговыми преступлениями, адаптируя законодательство к реалиям современной экономической жизни. Стоит отметить, что подобная практика унификации и упрощения критериев соответствует мировым тенденциям в налоговом праве, где приоритетом является ясность и однозначность правовых норм.

Юридические элементы состава преступления, предусмотренного статьей 198 УК РФ

Для полного понимания уголовно-правовой природы уклонения от уплаты налогов физическими лицами, необходимо глубоко погрузиться в анализ элементов состава преступления, предусмотренного статьей 198 УК РФ. Этот состав, как и любой другой в уголовном праве, формируется из четырёх обязательных элементов: объекта, объективной стороны, субъекта и субъективной стороны. Наличие всех этих признаков является безусловным основанием для привлечения лица к уголовной ответственности. Статья 198 УК РФ «Уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица — плательщика страховых взносов от уплаты страховых взносов» относится к преступлениям в сфере экономической деятельности, входящим в главу 22 Уголовного кодекса РФ, что подчёркивает её значимость для обеспечения экономической стабильности государства.

Объект и предмет преступления

Понимание объекта и предмета преступления является краеугольным камнем для правильной квалификации деяния.

Объект преступления – это те общественные отношения, которым причиняется вред в результате совершения преступления.

• Непосредственным объектом преступления, предусмотренного статьей 198 УК РФ, являются финансовые отношения в сфере полного и своевременного формирования доходной части бюджета и государственных внебюджетных фондов. Уклонение физического лица от уплаты налогов напрямую подрывает эту систему, лишая государство необходимых средств для выполнения своих функций.
• Видовым объектом для преступлений, предусмотренных статьями 198 и 199 УК РФ, выступает система налогообложения в целом, как совокупность правовых норм и экономических механизмов, регулирующих сбор налогов и сборов.

Общественная опасность уклонения от уплаты налогов заключается в умышленном невыполнении гражданином обязанности, предусмотренной статьей 57 Конституции Российской Федерации, платить законно установленные налоги и сборы. Это влечет непоступление денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации, что сказывается на всех сферах жизни общества.

Предмет преступления – это то, на что непосредственно направлено преступное посягательство.

Предметом преступления по статье 198 УК РФ выступают:

• Налоги: Согласно статье 8 Налогового кодекса РФ, налогом является обязательный, индивидуально безвозмездный платёж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
• Сборы: Сбор — это обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в интересах плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий.
• Страховые взносы: Это обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, взимаемые с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц.
• А также денежные средства и имущество, которые должны были быть уплачены в виде налогов, сборов или страховых взносов.

Объективная сторона: формы и момент окончания преступления

Объективная сторона преступления описывает внешние проявления деяния, его последствия и способ совершения. Для статьи 198 УК РФ объективная сторона характеризуется уклонением от уплаты налогов, сборов и (или) страховых взносов физическим лицом, совершённым в крупном размере.

Важно отметить, что состав преступления по статье 198 УК РФ является материальным. Это означает, что для признания преступления оконченным необходимо не только совершение определённых действий (или бездействия), но и наступление общественно опасных последствий — в данном случае, фактическая неуплата налога, сбора или страхового взноса в крупном размере.

Уклонение представляет собой умышленные действия (бездействие) лица, направленные на неуплату налогов и сборов. Закон выделяет две основные формы совершения этого деяния:

1. Бездействие: Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов путём непредставления налоговой декларации (расчёта) или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным. Например, индивидуальный предприниматель, получивший доход, не подаёт налоговую декларацию, тем самым скрывая факт получения прибыли и избегая уплаты налога.
   • К «иным документам» относятся любые документы, объективно необходимые для исчисления и уплаты налогов и указанные в соответствующих статьях Налогового кодекса РФ и иных нормах действующего налогового законодательства РФ. Это могут быть, например, выписки из книги продаж, из книги учёта доходов и расходов хозяйственных операций, справки о суммах уплаченного налога, годовые отчёты, необходимые для правильного расчёта налоговой базы.
2. Действие: Включение в налоговую декларацию (расчёт) или такие документы заведомо ложных сведений. Это означает умышленное указание в документах любых не соответствующих действительности данных, которые влияют на правильное исчисление и уплату налогов и сборов. Сюда относятся данные об объекте налогообложения, расчёте налоговой базы, наличии налоговых льгот или вычетов, а также любая иная информация, которая вводит налоговые органы в заблуждение и ведёт к занижению суммы налогов. Например, налогоплательщик может искусственно завысить расходы или занизить доходы в декларации.

Момент окончания преступления: Преступление считается оконченным с момента фактической неуплаты налога (сбора, страхового взноса) в крупном размере за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым законодательством. То есть, недостаточно лишь совершить указанные действия или бездействие; важно, чтобы в результате этого действия или бездействия налог не поступил в бюджет в установленный срок и в крупном размере.

Субъект и субъективная сторона: признаки и форма вины

Субъект преступления – это физическое лицо, способное нести уголовную ответственность за совершённое деяние.

Субъектом преступления по статье 198 УК РФ является:

• Достигшее 16-летнего возраста физическое лицо.
• На которое в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязанность по исчислению и уплате в соответствующий бюджет налогов и (или) сборов, а также по представлению в налоговые органы налоговой декларации (расчёта) и иных документов.

Таким образом, субъект преступления, предусмотренный статьёй 198 УК РФ, является специальным. Наряду с общими признаками (возраст, вменяемость), он обладает особым признаком – юридической обязанностью по уплате налогов и сборов.

К таким субъектам относятся, например:

• Индивидуальный предприниматель, зарегистрированный в установленном порядке и осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
• Частный нотариус, адвокат, учредивший адвокатский кабинет, и другие лица, занимающиеся частной практикой.

Под физическим лицом — плательщиком страховых взносов в статье 198 УК РФ понимаются индивидуальные предприниматели и не являющиеся индивидуальными предпринимателями физические лица, которые производят выплаты и иные вознаграждения физическим лицам и обязаны уплачивать страховые взносы.

Субъективная сторона преступления раскрывает внутреннее отношение лица к совершаемому деянию и его последствиям. Она включает форму вины, мотив и цель.

Субъективная сторона преступления, предусмотренного статьёй 198 УК РФ, характеризуется:

• Виной в форме прямого умысла. Это означает, что лицо осознаёт общественную опасность своих действий (бездействия), предвидит возможность или неизбежность наступления общественно опасных последствий в виде неуплаты налогов (сборов, страховых взносов) в крупном размере и желает их наступления.
• Специальной целью – неуплата налогов и сборов. Цель является определяющим фактором в характеристике субъективной стороны. Преступник стремится именно к тому, чтобы избежать уплаты обязательных платежей в бюджетную систему.

Таким образом, состав преступления по статье 198 УК РФ — это комплекс взаимосвязанных элементов, каждый из которых играет ключевую роль в отграничении уголовно наказуемого деяния от иных правонарушений и в обеспечении принципа законности.

Квалификация деяний и разграничение со смежными составами преступлений и налоговыми правонарушениями

Правильная квалификация деяний, предусмотренных статьей 198 УК РФ, имеет решающее значение для обеспечения законности и справедливости в уголовном судопроизводстве. Она требует чёткого понимания не только элементов самого состава преступления, но и критериев его отграничения от других видов ответственности – налоговой, административной – а также от смежных уголовных составов. Уголовная ответственность по статье 198 УК РФ наступает в случае уклонения от уплаты как феде��альных налогов и сборов, так и налогов субъектов Российской Федерации и местных налогов, что подчёркивает универсальный характер данной нормы.

Понятие крупного и особо крупного размера

Ключевым условием для привлечения к уголовной ответственности по статье 198 УК РФ является совершение деяния в крупном размере. Именно это количественное выражение определяет степень общественной опасности и позволяет отграничить уголовно наказуемое деяние от менее тяжких налоговых правонарушений.

Актуальные пороги, установленные законодательством (с учётом изменений, вступивших в силу 12 апреля 2020 года):

• Крупным размером в статье 198 УК РФ признаётся сумма налогов, сборов, страховых взносов, превышающая за период в пределах трёх финансовых лет подряд два миллиона семьсот тысяч рублей (2 700 000 рублей).
• Особо крупным размером в статье 198 УК РФ признаётся сумма, превышающая за период в пределах трёх финансовых лет подряд тринадцать миллионов пятьсот тысяч рублей (13 500 000 рублей).

Эти фиксированные суммы значительно упростили правоприменительную практику по сравнению с прежними нормами, которые включали процентные соотношения от общей суммы подлежащих уплате налогов. Установление чётких порогов позволяет избежать излишних споров при расчёте размера неуплаты и повышает предсказуемость квалификации. Кроме того, данное изменение снижает административную нагрузку на налоговые органы, поскольку теперь нет необходимости проводить сложные расчёты процентных долей.

Отличие от налоговых правонарушений (НК РФ и КоАП РФ)

Налоговое правонарушение и налоговое преступление, при всей их внешней схожести, принципиально отличаются друг от друга. Главное различие кроется в степени общественной опасности и форме вины.

• Налоговое правонарушение — это противоправное, виновное деяние, совершённое налогоплательщиком, налоговым агентом или иным лицом, ответственность за которое установлена соответствующей нормой Налогового кодекса РФ (статья 106 НК РФ). Оно характеризуется менее значительной степенью общественной опасности и может быть совершено как умышленно, так и по неосторожности. Принципиальное отличие от налогового преступления заключается в том, что сам по себе факт неуплаты или неполной уплаты не является основанием для возбуждения уголовного дела. Уголовный кодекс не применяется к тем, кто ошибся случайно, использовал законно установленные льготы или выбирал оптимальную форму ведения предпринимательской деятельности, не нарушая при этом закон.
• Налоговое преступление (ст. 198 УК РФ), напротив, предполагает умышленные действия (или бездействие) налогоплательщика, направленные на сокрытие налоговой базы или уклонение от уплаты налогов, что влечёт возникновение недоимки в крупном или особо крупном размере. Именно наличие прямого умысла на неуплату отличает преступление от правонарушения.

Разграничение между этими видами ответственности осуществляется на основе нескольких критериев:

Критерий	Налоговое правонарушение (НК РФ)	Административное правонарушение (КоАП РФ)	Налоговое преступление (УК РФ)
Основной нормативный акт	Налоговый кодекс РФ (Глава 16)	Кодекс РФ об административных правонарушениях (Глава 15)	Уголовный кодекс РФ (Статьи 198, 199)
Степень общественной опасности	Меньшая	Средняя	Высокая
Форма вины	Умысел или неосторожность	Умысел или неосторожность	Только прямой умысел на неуплату
Субъекты ответственности	Налогоплательщики, налоговые агенты, иные лица	Должностные лица, юридические лица (реже ИП)	Физические лица (для ст. 198 УК РФ), достигшие 16 лет, имеющие обязанность по уплате налогов; руководители/бенефициары организаций (для ст. 199 УК РФ)
Последствия	Штрафы, пени	Административные штрафы, дисквалификация	Штрафы, принудительные работы, лишение свободы, иные уголовные наказания
Ключевой фактор разграничения с УК	Отсутствие крупного/особо крупного размера, отсутствие прямого умысла	Отсутствие крупного/особо крупного размера, отсутствие прямого умысла	Наличие крупного/особо крупного размера и прямого умысла

Примеры налоговых правонарушений по НК РФ (Глава 16):

• Нарушение срока постановки на учёт в налоговом органе (ст. 116 НК РФ).
• Уклонение от постановки на учёт в налоговом органе (ст. 117 НК РФ).
• Непредставление налоговой декларации (расчёта) (ст. 119 НК РФ).
• Невыполнение налоговым агентом обязанностей по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ).

Примеры административных правонарушений по КоАП РФ (Глава 15):

• Нарушение сроков представления налоговой декларации (расчёта по страховым взносам) (ст. 15.5 КоАП РФ).
• Нарушение срока постановки на учёт в налоговом органе (ст. 15.3 КоАП РФ).
• Непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 15.6 КоАП РФ).

Субъектами административной ответственности чаще всего являются должностные лица организаций, но не индивидуальные предприниматели, которые, как правило, несут ответственность по НК РФ или УК РФ.

Таким образом, крупный размер неуплаченных налогов и (или) сборов, а также наличие прямого умысла, позволяют отграничить состав преступления по статье 198 УК РФ от налогового правонарушения. Содержанием объективной стороны налогового преступления является налоговое правонарушение, которое трансформируется в налоговое преступление при наступлении общественно опасных последствий в крупном (особо крупном) размере и наличии прямого умысла.

Разграничение со смежными составами преступлений

Помимо налоговых и административных правонарушений, статью 198 УК РФ необходимо разграничивать с другими уголовными преступлениями, которые могут иметь схожие внешние проявления, но отличаются объектом посягательства и способом совершения.

Одной из актуальных проблем является соотношение налоговых преступлений и преступлений, в результате которых налогоплательщик получает доход, но не уплачивает налоги, например, незаконного предпринимательства (статья 171 Уголовного кодекса Российской Федерации).

• Уклонение от уплаты налогов (ст. 198 УК РФ) рассматривается как преступление против порядка управления (глава 32 УК РФ). Его объектом является установленный государством порядок уплаты налогов и формирования бюджета. Деяние выражается в умышленном невыполнении фискальных обязательств.
• Незаконное предпринимательство (ст. 171 УК РФ), напротив, относится к преступлениям в сфере экономической деятельности (глава 22 УК РФ). Объектом этого преступления является установленный порядок осуществления предпринимательской деятельности. Деяние заключается в осуществлении предпринимательской деятельности без регистрации или без специального разрешения (лицензии), если такое разрешение обязательно, либо с нарушением лицензионных требований и условий, в случаях, когда это деяние причинило крупный ущерб гражданам, организациям или государству либо сопряжено с извлечением дохода в крупном размере.

Если физическое лицо осуществляет незаконную предпринимательскую деятельность и при этом уклоняется от уплаты налогов, сборов и (или) страховых взносов, то его действия при наличии всех необходимых признаков должны квалифицироваться по совокупности преступлений – по статье 171 УК РФ и по статье 198 УК РФ. Каждое из этих преступлений посягает на свой собственный объект и имеет свои специфические признаки объективной стороны.

Таким образом, разграничение статьи 198 УК РФ от смежных составов основывается на анализе объекта посягательства, специфики деяния и наступивших последствий, что требует внимательного и компетентного подхода в правоприменительной практике.

Современная судебная практика и проблемы применения статьи 198 УК РФ в условиях изменившегося законодательства

Судебная практика является живым отражением применения уголовного законодательства и служит индикатором его эффективности, а также выявляет проблемные зоны. Положения статьи 198 УК РФ, регулирующей уклонение от уплаты налогов физическими лицами, постоянно находятся под пристальным вниманием высших судебных инстанций, что обусловлено их высокой общественной значимостью и сложностью квалификации.

Общие положения судебной практики: роль Пленума Верховного Суда РФ

Основополагающим документом для единообразного применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления является Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления». Этот документ содержит разъяснения по ключевым аспектам квалификации, доказывания, разграничения со смежными составами и применения освобождения от уголовной ответственности. Несмотря на многочисленные изменения в законодательстве, многие положения этого Постановления остаются актуальными и до сих пор формируют основу судебной практики.

Помимо постановлений Пленума, судебная практика по статье 198 УК РФ включает широкий спектр решений высших судов:

• Постановления Президиума Верховного Суда РФ (например, от 07.10.2020 N 61П20).
• Определения Судебной коллегии по уголовным делам Верховного Суда РФ (например, от 06.10.2021 N 81-УДП21-18-К8).
• Определения Конституционного Суда РФ (например, от 25.01.2018 N 216-О), которые регулируют конституционные аспекты применения данной статьи.

Эти документы обеспечивают вертикальное единообразие в применении закона, разъясняя спорные моменты и корректируя практику нижестоящих судов. Разве не для этого и существуют подобные разъяснения, чтобы минимизировать разночтения и обеспечить принцип равенства перед законом?

Проблемы квалификации и доказывания: ошибочные расчёты и недопустимые доказательства

Несмотря на наличие подробных разъяснений, налоговые преступления по статьям 198 и 199 УК РФ остаются одной из самых спорных категорий уголовных дел. Судебная практика изобилует примерами, когда приговоры выносятся на основе далеко не безупречных доказательств, что создаёт серьёзные проблемы для обвиняемых и их защитников.

Типичные проблемы и ошибки, встречающиеся в судебной практике:

1. Ошибочные расчёты налоговых органов: Нередко приговоры основываются на расчётах, представленных налоговыми органами, которые могут содержать методические ошибки или быть выполненными без должного учёта всех обстоятельств. Например, могут не учитываться налоговые вычеты, которые уменьшают налогооблагаемую базу, или неверно трактоваться характер денежных поступлений (например, возврат ранее выданных займов ошибочно включается в налогооблагаемую базу).
2. Спорные экспертизы: Заключения судебно-бухгалтерских или иных экономических экспертиз часто становятся центральным доказательством по делу. Однако встречаются случаи, когда экспертные расчёты буквально копируются из актов налоговых проверок, что ставит под сомнение их объективность и независимость.
3. Недопустимые доказательства: Нарушения уголовно-процессуального закона при сборе доказательств могут привести к признанию их недопустимыми. Примерами могут служить получение показаний с нарушениями прав на защиту, проведение обысков без надлежащих оснований или без участия понятых. В таких случаях, даже если по существу лицо виновно, приговор может быть отменён из-за процессуальных нарушений.
4. Противоречия в приговорах: Иногда сами судебные решения содержат внутренние противоречия, не позволяющие однозначно установить факт совершения преступления или объём неуплаченных сумм.

Примером из практики может служить случай, когда адвокат оспаривал приговор по статье 198 УК РФ, указывая на отсутствие достаточных доказательств вины, нарушения уголовно-процессуального закона, недопустимость доказательств (включая заключение повторной судебно-бухгалтерской экспертизы) и противоречия в приговоре. Подобные ситуации демонстрируют, что при грамотной и настойчивой защите шансы на пересмотр приговора по налоговым преступлениям реальны.

Влияние ЕНС и ЕНП с 2023 года на правоприменительную практику

Особое внимание в контексте современных вызовов заслуживает влияние последних законодательных нововведений. С 01.01.2023 года в Российской Федерации произошла кардинальная реформа налоговой системы, связанная с введением единого налогового счёта (ЕНС) и единого налогового платежа (ЕНП). Эти изменения, призванные упростить администрирование налогов, фактически усложнили процедуру привлечения к уголовной ответственности по статьям 198 и 199 УК РФ.

Основные проблемы квалификации в условиях ЕНС и ЕНП:

• Определение реальной задолженности — «единого входящего сальдо»: ЕНС объединяет все обязательные платежи (налоги, сборы, страховые взносы). Это означает, что на счёте налогоплательщика формируется общее сальдо, которое может быть положительным (переплата) или отрицательным (задолженность). Однако для квалификации по статье 198 УК РФ необходимо установить конкретную сумму неуплаченного налога, сбора или страхового взноса по отдельным видам, а не общее сальдо. Это создаёт сложности в определении «реальной» задолженности именно по тому виду платежа, за уклонение от уплаты которого предусмотрена уголовная ответственность. Возникает необходимость детализации и «разложения» общего сальдо на конкретные обязательства.
• Единые сроки уплаты налогов: Федеральный закон №263 от 14.07.22 г. установил единые сроки для уплаты налогов — 28 число каждого месяца. Это нововведение, с одной стороны, упростило определение момента окончания преступления, так как ранее сроки уплаты различных налогов могли отличаться, что усложняло установление факта неуплаты за конкретный налогооблагаемый период. С другой стороны, консолидация сроков и платежей на ЕНС требует от правоприменителей особой внимательности при определении, какой именно платёж и в какой срок был не уплачен, чтобы доказать наличие прямого умысла на уклонение от уплаты конкретного вида обязательного платежа в крупном размере.

Таким образом, современные изменения в налоговом законодательстве ставят перед судебной практикой новые вызовы, требуя более глубокого анализа финансовых операций и тщательного подхода к доказыванию вины по делам об уклонении от уплаты налогов.

Меры предупреждения уклонения от уплаты налогов физическими лицами и перспективы совершенствования законодательства

Борьба с уклонением от уплаты налогов — это не только карательные меры, но и комплексная система предупреждения, направленная на минимизацию рисков совершения налоговых преступлений. Эффективность этой системы зависит от сочетания экономических, правовых и социальных механизмов.

Освобождение от уголовной ответственности и роль правоохранительных органов

Российское уголовное законодательство предусматривает стимулирующие механизмы, побуждающие лиц, совершивших налоговые преступления впервые, к полному возмещению ущерба государству. Это важный аспект предупредительной деятельности.

Освобождение от уголовной ответственности:
Лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное статьей 198 УК РФ, освобождается от уголовной ответственности, если оно полностью уплатило:

1. Суммы недоимки (неуплаченных налогов, сборов, страховых взносов).
2. Соответствующие пени (начисленные за просрочку уплаты).
3. Сумму штрафа в порядке и размере, определяемых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Это положение стимулирует виновных лиц к добровольному возмещению ущерба, что является приоритетом для государства, поскольку позволяет восполнить бюджетные потери без длительных и дорогостоящих судебных процессов.

Роль правоохранительных органов:
Функции по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений с 1 июля 2003 года были переданы Министерству внутренних дел РФ. Сотрудники МВД РФ вправе:

• Участвовать в налоговых проверках по запросу налоговых органов.
• Проводить собственные проверки при наличии признаков преступления.

Это обеспечивает более активное взаимодействие между фискальными и правоохранительными органами, усиливая координацию в борьбе с налоговыми преступлениями. Основные методы и направления пресечения включают оперативно-розыскную деятельность, анализ финансовой информации, проведение контрольных закупок и другие мероприятия, направленные на выявление сокрытых доходов и фактов уклонения.

Налоговая культура как фактор предупреждения

Помимо сугубо правовых и карательных мер, огромное значение в предупреждении налоговых преступлений имеет уровень налоговой культуры граждан. Налоговая культура – это совокупность знаний, убеждений, ценностей и норм поведения, определяющих отношение граждан к уплате налогов и к налоговой системе в целом.

Исследования показывают, что в России до 45% граждан допускают возможность неуплаты налогов в определённых ситуациях. Этот тревожный показатель свидетельствует о существенном влиянии налоговой культуры на динамику налоговой преступности. Причины могут быть разными: недостаток правовых знаний, недоверие к государственным институтам, ощущение несправедливости налоговой системы или убеждение, что «все так делают».

Повышение уровня налоговой культуры является одним из ключевых направлений долгосрочной стратегии по снижению налоговой преступности. Это включает:

• Просветительскую работу: Распространение информации о значении налогов для развития общества и государства, о принципах работы налоговой системы и последствиях уклонения.
• Повышение правовой грамотности: Обучение граждан основам налогового законодательства, объяснение их прав и обязанностей.
• Формирование положительного образа налоговой системы: Создание условий, при которых граждане будут воспринимать уплату налогов как свой гражданский долг и вклад в общее благо, а не как обременительную повинность.
• Упрощение налогового администрирования: Чем понятнее и доступнее система уплаты налогов, тем меньше соблазна уклоняться от них.

Направления совершенствования законодательства и правоприменительной практики

Для повышения эффективности борьбы с уклонением от уплаты налогов физическими лицами необходимо постоянно совершенствовать как законодательство, так и механизмы его применения. На основе анализа выявленных проблем и актуальных вызовов можно сформулировать следующие предложения:

1. Дальнейшая детализация критериев квалификации в условиях ЕНС и ЕНП: Введение ЕНС и ЕНП создало новые вызовы для квалификации. Целесообразно разработать дополнительные разъяснения Верховного Суда РФ или внести изменения в Постановление Пленума № 64, которые чётко определят методику расчёта размера неуплаченных налогов по конкретным видам платежей в условиях общего сальдо ЕНС. Это позволит избежать разночтений и спорных ситуаций при доказывании вины.
2. Повышение прозрачности налогового администрирования: Дальнейшая цифровизация и упрощение процедур взаимодействия с налоговыми органами должны способствовать снижению административной нагрузки на налогоплательщиков и уменьшению возможностей для умышленного уклонения.
3. Усиление межведомственного взаимодействия: Необходимо укреплять сотрудничество между налоговыми органами, органами внутренних дел, прокуратурой и судами, в том числе через создание единых информационных систем и методик расследования, чтобы обеспечить оперативность и эффективность выявления и пресечения налоговых преступлений.
4. Развитие превентивных мер: Акцент на формирование налоговой культуры, проведение образовательных программ и информационных кампаний среди населения. Необходимо не только информировать о санкциях, но и объяснять социальную значимость уплаты налогов.
5. Анализ международного опыта: Изучение успешных практик других стран в борьбе с налоговыми преступлениями и адаптация их к российским условиям может способствовать выявлению новых эффективных решений.

Эти меры в совокупности могут значительно повысить эффективность системы предупреждения уклонения от уплаты налогов физическими лицами, способствуя укреплению финансовой системы государства и повышению уровня правосознания граждан.

Заключение

Исследование уголовно-правовой характеристики уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица по статье 198 Уголовного кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о комплексном и многоаспектном характере этой проблемы. От исторических корней, уходящих в досоветский период с его примитивными формами изъятия дани, до современных вызовов, связанных с цифровизацией налоговой системы и введением ЕНС и ЕНП, законодательство и правоприменительная практика прошли долгий путь эволюции.

Мы детально проанализировали элементы состава преступления, выявив особенности объекта (финансовые отношения в сфере формирования доходной части бюджета), объективной стороны (умышленные действия или бездействие по непредставлению деклараций или включению ложных сведений), специального субъекта (физическое лицо, обязанное уплачивать налоги) и субъективной стороны (прямой умысел на неуплату). Особое внимание было уделено критериям крупного и особо крупного размера, которые являются ключевыми для отграничения уголовного деяния от налоговых и административных правонарушений.

Современная судебная практика, несмотря на наличие разъяснений Верховного Суда РФ, по-прежнему сталкивается с проблемами, связанными с ошибочными расчётами налоговых органов, спорными экспертизами и необходимостью адаптации к новейшим законодательным изменениям, таким как введение ЕНС и ЕНП. Эти нововведения, призванные упростить налоговое администрирование, на практике усложнили процедуру доказывания умысла и размера неуплаченных сумм, требуя от правоприменителей глубокого понимания специфики налоговых потоков.

Наконец, мы рассмотрели меры предупреждения, подчеркнув значимость института освобождения от уголовной ответственности при полном возмещении ущерба и роль правоохранительных органов. Особое внимание было уделено влиянию налоговой культуры на динамику налоговой преступности, что является важнейшим социологическим аспектом, влияющим на уровень законопослушания.

Таким образом, решение проблемы уклонения от уплаты налогов требует системного подхода, включающего не только совершенствование уголовно-правовых норм и правоприменительной практики, но и повышение налоговой грамотности населения, а также дальнейшее упрощение и прозрачность налогового администрирования. Перспективы дальнейших исследований в данной области лежат в более глубоком анализе влияния цифровизации и новых финансовых инструментов на налоговые преступления, а также в разработке комплексных программ по формированию высокой налоговой культуры в обществе.

Список использованной литературы

1. Конституция РФ: принята всенародным голосованием 12 декабря 1993 года. М., 1994.
2. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 № 63-ФЗ (ред. от 04.08.2023) // Собрание законодательства РФ. 1996. № 25. Ст. 2954. URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_10699/ac6496263884144422e6b7264a938c538a7c2c9d/ (дата обращения: 19.10.2025).
3. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ (ред. от 24.07.2023) // Собрание законодательства РФ. 1994. № 32. Ст. 3301.
4. Семейный кодекс Российской Федерации от 29.12.1995 № 223-ФЗ (ред. от 31.07.2023) // Собрание законодательства РФ. 1996. № 1. Ст. 16.
5. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 31.07.2023) // Собрание законодательства РФ. 1998. № 31. Ст. 3824.
6. Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 № 145-ФЗ (ред. от 31.07.2023) // Собрание законодательства РФ. 1998. № 31. Ст. 3823.
7. Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации от 18.12.2001 № 174-ФЗ (ред. от 04.08.2023) // Собрание законодательства РФ. 2001. № 52 (часть I). Ст. 4921.
8. Федеральный закон от 08.12.2003 № 162-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации» (с изм. и доп. от 11.03.2004, 05.01.2006) // Собрание законодательства РФ. 2003. № 50. Ст. 4848.
9. Федеральный закон от 25.06.1998 № 92-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации» // Собрание законодательства РФ. 1998. № 26. Ст. 3012.
10. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28.12.2006 № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» // Российская газета. 2006. № 297.
11. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. 2001. № 7.
12. Постановление Пленумов Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ от 11.07.1999 № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // Бюллетень Верховного Суда Российской Федерации. 1999. № 8.
13. Гуев, А. Н. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации для предпринимателей. М., 2006.
14. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации / Отв. ред. А. А. Чекалин. М., 2006.
15. Наумов, А. В. Практика применения Уголовного кодекса Российской Федерации: комментарий судебной практики и доктринальное толкование. М., 2005.
16. Практическая налоговая энциклопедия. Том 11. Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений / под ред. А. В. Брызгалина. М., 2007.
17. Клепицкий, И. А. Эволюция норм об ответственности за уклонение от уплаты налогов // Законодательство. 2004. № 5, 6.
18. Российское уголовное право: традиции, современность, будущее: материалы научной конференции, посвященной памяти профессора М. Д. Шаргородского (к столетию со дня рождения), 1–2 июля 2004 г., Санкт-Петербург / Тюнин В. И. Налоговые преступления в Уголовном кодексе России. СПб., 2005.
19. Ткач, А. Н. Новое в уголовной ответственности за налоговые преступления: Комментарий к п. 123 и 124 ст. 1 Федерального закона от 8 декабря 2003 г. № 162-ФЗ (ст. 198, 199 Уголовного кодекса Российской Федерации) // Право и экономика. 2004. № 1.
20. Тюнин, В. И. Налоговые преступления в Уголовном кодексе России // Российская юстиция. 2004. № 2.
21. Тюнин, В. И. Налоговые преступления в Уголовном кодексе Российской Федерации // Журнал российского права. 2004. № 8.
22. Статья 198 УК РФ (последняя редакция с комментариями). Уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица. Уголовный Кодекс (УК РФ) [Электронный ресурс]. URL: https://ukodeks.ru/198-uk-rf.html (дата обращения: 19.10.2025).
23. Статья 198 УК РФ «Уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица — плательщика страховых взносов от уплаты страховых взносов». Адвокатский кабинет Андреева А.В. [Электронный ресурс]. URL: https://advokat-andreev.ru/st-198-uk-rf-uklonenie-fizicheskogo-lica-ot-uplaty-nalogov-sborov-i-ili-fizicheskogo-lica-platelshhika-strahovyh-vznosov-ot-uplaty-nalogov-sborov-i-ili-fizicheskogo-lica-platelshhika-strahovyh-vznosov/ (дата обращения: 19.10.2025).
24. 198 УК Уклонение от уплаты налогов физическим лицом. Защита бизнеса [Электронный ресурс]. URL: https://advocate-business.ru/poleznye-materialy/198-uk-uklonenie-ot-uplaty-nalogov-fizicheskim-liczom (дата обращения: 19.10.2025).
25. Статья 198. Уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица — плательщика страховых взносов от уплаты страховых взносов. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 N 63-ФЗ (УК РФ) (с изменениями и дополнениями). Гарант [Электронный ресурс]. URL: https://base.garant.ru/10164072/313361e704980a377d9435b868e0d4cc/ (дата обращения: 19.10.2025).
26. Налоговые преступления по УК РФ: чем они отличаются налоговых правонарушений. Гарант-Налог [Электронный ресурс]. URL: https://garant-nalog.ru/nalogovye-prestupleniya-po-uk-rf-chem-oni-otlichayutsya-nalogovyh-pravonarushenij/ (дата обращения: 19.10.2025).
27. Статья 198 УК РФ («Уклонение от уплаты налогов физлицом»). Уголовный адвокат [Электронный ресурс]. URL: https://sud-advokat.com/stati-uk-rf/statya-198-uk-rf-uklonenie-ot-uplaty-nalogov-fizlitsom.html (дата обращения: 19.10.2025).
28. Статья 198 УК РФ (действующая редакция). Уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица. Кодекс [Электронный ресурс]. URL: https://docs.cntd.ru/document/901574883 (дата обращения: 19.10.2025).
29. Статья 198 УК РФ с Комментариями. Уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица — плательщика страховых взносов от уплаты страховых взносов. Комментарии к УК РФ [Электронный ресурс]. URL: https://uk-rf.com/uk198.html (дата обращения: 19.10.2025).
30. Скорректирован порядок исчисления крупного и особо крупного размера неуплаченных налогов и иных обязательных платежей. ФНС России. 27 Хабаровский край [Электронный ресурс]. URL: https://www.nalog.gov.ru/rn27/news/activities_fts/9632360/ (дата обращения: 19.10.2025).
31. Налоговые нарушения и преступления. АБТ. Сервисы для бизнеса [Электронный ресурс]. URL: https://abt.legal/blog/nalogovye-narusheniya-i-prestupleniya/ (дата обращения: 19.10.2025).
32. История развития законодательства об ответственности за налоговые правонарушения // Молодой ученый. [Электронный ресурс]. URL: https://moluch.ru/archive/539/194483/ (дата обращения: 19.10.2025).
33. К ВОПРОСУ ОТГРАНИЧЕНИЯ НАЛОГОВОГО ПРАВОНАРУШЕНИЯ ОТ НАЛОГОВОГО ПРЕСТУПЛЕНИЯ // КиберЛенинка. [Электронный ресурс]. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/k-voprosu-otgranicheniya-nalogovogo-pravonarusheniya-ot-nalogovogo-prestupleniya (дата обращения: 19.10.2025).
34. Очерк истории развития уголовной ответственности за налоговые преступления в отечественном праве // Евразийский научный журнал. [Электронный ресурс]. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/ocherk-istorii-razvitiya-ugolovnoy-otvetstvennosti-za-nalogovye-prestupleniya-v-otechestvennom-prave (дата обращения: 19.10.2025).
35. Налоговые правонарушения и налоговые преступления: вопросы разграничения, проблемы выявления и расследования // Молодой ученый. [Электронный ресурс]. URL: https://moluch.ru/conf/law/archive/339/10046/ (дата обращения: 19.10.2025).
36. Сущность налогового правонарушения. Отличие налогового правонарушения от налогового преступления. Экономическая и личная безопасность [Электронный ресурс]. URL: https://security-expert.ru/analitika/suschnost-nalogovogo-pravonarusheniya-otlichie-nalogovogo-pravonarusheniya-ot-nalogovogo-prestupleniya (дата обращения: 19.10.2025).
37. ОТГРАНИЧЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ ОТ СМЕЖНЫХ СОСТАВОВ // КиберЛенинка. [Электронный ресурс]. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/otgranichenie-nalogovyh-prestupleniy-ot-smezhnyh-sostavov (дата обращения: 19.10.2025).
38. Судебная практика по статье 198 и 199 УК РФ: как суды принимают решения по делам о налоговых преступлениях. Юридическая компания Яланжи и партнеры [Электронный ресурс]. URL: https://yalandzhy.ru/blog/sudebnaya-praktika-po-state-198-i-199-uk-rf/ (дата обращения: 19.10.2025).
39. Мероприятия по пресечению налоговых преступлений и уклонений от уплаты налогов физическими лицами // КиберЛенинка. [Электронный ресурс]. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/meropriyatiya-po-presecheniyu-nalogovyh-prestupleniy-i-ukloneniy-ot-uplaty-nalogov-fizicheskimi-litsami (дата обращения: 19.10.2025).
40. Часть вторая. Отграничение преступлений, совершаемых по ст. 198 УК РФ, от иных деяний. Документы системы ГАРАНТ [Электронный ресурс]. URL: https://base.garant.ru/71120150/ (дата обращения: 19.10.2025).
41. Объект и объективная сторона уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица как основные ориентиры в расследовании // КиберЛенинка. [Электронный ресурс]. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/obekt-i-obektivnaya-storona-ukloneniya-ot-uplaty-nalogov-i-ili-sborov-s-fizicheskogo-litsa-kak-osnovnye-orientiry-v-rassledovanii (дата обращения: 19.10.2025).
42. ПРОБЛЕМЫ КВАЛИФИКАЦИИ ПО СТ. 198, СТ. 199 УК РФ В СВЯЗИ С ВВЕДЕНИЕМ ЕНС И ЕНП С 1 ЯНВАРЯ 2023 ГОДА // КиберЛенинка. [Электронный ресурс]. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/problemy-kvalifikatsii-po-st-198-st-199-uk-rf-v-svyazi-s-vvedeniem-ens-i-enp-s-1-yanvarya-2023-goda (дата обращения: 19.10.2025).
43. ЭВОЛЮЦИЯ УГОЛОВНО-ПРАВОВОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА НАЛОГОВЫЕ ПРАВОНАРУШЕНИЯ // КиберЛенинка. [Электронный ресурс]. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/evolyutsiya-ugolovno-pravovoy-otvetstvennosti-za-nalogovye-pravonarusheniya (дата обращения: 19.10.2025).
44. Налоговые преступления в истории отечественного уголовного законодательства // Synergy Journal. [Электронный ресурс]. URL: https://synergy-journal.ru/archive/article0215.pdf (дата обращения: 19.10.2025).
45. Понятие и эволюция налоговых преступлений в России // КиберЛенинка. [Электронный ресурс]. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/ponyatie-i-evolyutsiya-nalogovyh-prestupleniy-v-rossii (дата обращения: 19.10.2025).
46. Уголовная ответственность за уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица – плательщика страховых. Прокурор разъясняет. Прокуратура Республики Башкортостан [Электронный ресурс]. URL: https://epp.genproc.gov.ru/web/proc_02/activity/legal-education/explain?item=47304192 (дата обращения: 19.10.2025).
47. Предупреждение уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с организации // КиберЛенинка. [Электронный ресурс]. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/preduprezhdenie-ukloneniya-ot-uplaty-nalogov-i-ili-sborov-s-organizatsii (дата обращения: 19.10.2025).