Завершение аудиторской проверки: методология и практическое применение в условиях МСА (на материалах организации)

Начиная с 1 января 2017 года, все аудиторские организации и индивидуальные аудиторы в Российской Федерации обязаны применять Международные стандарты аудита (МСА). Это не просто смена регламентов, а фундаментальный сдвиг в философии и методике аудиторской деятельности, особенно ярко проявляющийся на заключительном этапе проверки. Завершение аудита – это не просто формальное подписание документов, а кульминация всего аудиторского процесса, где все нити исследования сходятся в единое, обоснованное мнение о достоверности финансовой отчетности. Именно на этом этапе формируется итоговый продукт работы аудитора – аудиторское заключение, которое служит мостом между сложным миром корпоративных финансов и заинтересованными пользователями, принимающими стратегические решения.

Актуальность темы завершения аудита в современных условиях российской практики обусловлена не только непрерывной адаптацией к Международным стандартам, но и возрастающими требованиями к прозрачности и надежности финансовой информации. Понимание тонкостей оценки аудиторских доказательств, работы с выявленными искажениями, документирования и формирования обоснованного мнения становится критически важным для обеспечения высокого качества аудиторских услуг, поскольку от этого зависит не только доверие к отчетности, но и репутация самого аудитора.

Целью данной курсовой работы является всестороннее изучение теоретических и практических аспектов завершения аудиторской проверки в соответствии с действующей нормативно-правовой базой Российской Федерации и Международными стандартами аудита.

Для достижения поставленной цели были сформулированы следующие задачи:

• Определить сущность аудита и роль его заключительного этапа.
• Проанализировать современную нормативно-правовую базу, регулирующую завершение аудита в РФ, с акцентом на МСА.
• Раскрыть концепции существенности и аудиторских доказательств на этапе завершения аудита.
• Детально изучить методологию оценки выявленных искажений и порядок их исправления.
• Описать требования к документированию аудиторских процедур на заключительном этапе.
• Рассмотреть особенности событий после отчетной даты и их влияние на аудиторское заключение.
• Проанализировать структуру, содержание и виды аудиторского заключения в соответствии с МСА 700 (пересмотренный) и МСА 705.
• Исследовать аспекты информационного взаимодействия с руководством, собственниками и третьими лицами по результатам аудита.
• Продемонстрировать практическое применение методологии завершения аудита на материалах конкретной организации.

Объектом исследования выступает процесс завершения аудиторской проверки.

Предметом исследования являются методические и нормативно-правовые аспекты формирования аудиторского мнения и составления аудиторского заключения.

Структура курсовой работы включает введение, три теоретические главы, одну практическую главу и заключение. Каждая глава посвящена последовательному и углубленному анализу обозначенных выше задач, что позволяет создать комплексное представление о столь важном и ответственном этапе аудиторской деятельности.

Теоретические основы завершения аудиторской проверки и ее нормативно-правовое регулирование

В основе любой сложной системы лежит фундамент, определяющий ее стабильность и функциональность. В аудите таким фундаментом являются его теоретические основы и, что особенно важно в регулируемой сфере, нормативно-правовая база. Переход России на Международные стандарты аудита (МСА) с 2017 года стал поворотным моментом, который переосмыслил многие подходы и процедуры, особенно на заключительном этапе, тем самым значительно повысив уровень требований к аудиторской профессии.

Понятие, цели и задачи аудита в Российской Федерации

Аудит, в его современном понимании, является незаменимым инструментом обеспечения прозрачности и достоверности экономической информации. Согласно Федеральному закону от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», аудиторская деятельность (аудит) определяется как независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица с целью выражения мнения о достоверности такой отчетности. Это определение подчеркивает ключевые аспекты: независимость аудитора, объект проверки (финансовая отчетность) и конечную цель – формирование мнения.

Общие цели аудита, в свою очередь, значительно шире и включают:

• Подтверждение достоверности финансовой отчетности: Главная цель, направленная на установление соответствия отчетности установленным правилам и принципам бухгалтерского учета.
• Выявление существенных искажений: Определение ошибок и недобросовестных действий, способных ввести пользователей в заблуждение.
• Повышение доверия к финансовой информации: Способствует укреплению репутации компании и ее привлекательности для инвесторов, кредиторов и других стейкхолдеров.
• Предоставление рекомендаций руководству: В рамках аудита могут быть выявлены недостатки в системе внутреннего контроля и учета, о которых аудитор информирует руководство для их устранения и улучшения эффективности деятельности.

Значимость аудита для пользователей финансовой отчетности трудно переоценить. Инвесторы опираются на аудированную отчетность при принятии решений о вложении капитала, банки используют ее для оценки кредитоспособности заемщиков, государственные органы – для контроля соблюдения законодательства. Таким образом, мнение аудитора становится своего рода «гарантом» качества представленной финансовой информации.

Развитие и современная система нормативно-правового регулирования аудита в РФ

История регулирования аудиторской деятельности в России прошла путь от первых разрозненных актов до формирования комплексной системы, интегрированной в мировое аудиторское сообщество. Ключевым этапом в этой эволюции стал переход от национальных Федеральных стандартов аудиторской деятельности (ФСАД) к Международным стандартам аудита (МСА).

До 1 января 2017 года в России действовали собственные ФСАД, разработанные на основе международных стандартов, но имеющие свои особенности. С 1 января 2018 года большинство этих ФСАД, включая ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности», ФСАД 2/2010 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении», ФСАД 3/2010 «Дополнительная информация в аудиторском заключении», ФСАД 7/2011 «Аудиторские доказательства» и ФСАД 4/2010 «Существенность в аудите», утратили силу. Это стало результатом последовательной политики Министерства финансов РФ по гармонизации российского аудита с мировой практикой.

Сегодня нормативно-правовая база аудита в России представлена многоуровневой системой, включающей:

• Федеральные законы:
  • Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» – ключевой документ, определяющий правовые основы аудиторской деятельности в РФ.
  • Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» – устанавливает общие требования к ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности, которая является объектом аудита.
  • Гражданский кодекс РФ и Налоговый кодекс РФ – содержат положения, влияющие на ведение учета и формирование отчетности, а значит, и на аудиторскую проверку.
• Международные стандарты аудита (МСА): Обязательные к применению с 1 января 2017 года. Именно они регулируют все этапы аудита, включая завершающий. Ключевые МСА, применимые к завершающему этапу, включают:
  • МСА 320 «Существенность при планировании и проведении аудита».
  • МСА 450 «Оценка искажений, выявленных в ходе аудита».
  • МСА 500 «Аудиторские доказательства».
  • МСА 501 «Особенности получения аудиторских доказательств в конкретных случаях».
  • МСА 560 «События после отчетной даты».
  • МСА 700 (пересмотренный) «Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности».
  • МСА 705 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении».
  • МСА 230 «Аудиторская документация».
  • МСА 260 (пересмотренный) «Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление».
  • МСА 265 «Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководства о недостатках в системе внутреннего контроля».
• Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ): Например, ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» играет важную роль при работе с выявленными искажениями.
• Иные нормативные акты: Методические рекомендации Минфина РФ, разъяснения профессиональных аудиторских объединений, которые могут дополнять и детализировать применение стандартов.

Этот комплекс нормативных документов формирует четкую рамку для проведения аудита и, в частности, для его завершающей фазы, обеспечивая единообразие подходов и высокое качество аудиторских услуг.

Принципы аудита, аудиторская существенность и аудиторские доказательства на этапе завершения

Качество аудита напрямую зависит от строгого соблюдения его основополагающих принципов и эффективного применения таких концепций, как существенность и аудиторские доказательства. На этапе завершения эти элементы выходят на первый план, поскольку именно они формируют основу для выражения аудиторского мнения.

Основные принципы аудита включают:

• Независимость: Аудитор должен быть свободен от любых финансовых, личных или иных связей с аудируемым лицом, которые могут повлиять на объективность его мнения.
• Объективность: Мнение аудитора должно основываться на фактах и доказательствах, а не на субъективных суждениях или предвзятости.
• Профессиональная компетентность и должная тщательность: Аудитор должен обладать необходимыми знаниями и опытом, а также проявлять усердие и внимательность при выполнении своих обязанностей.
• Конфиденциальность: Аудитор обязан сохранять в тайне информацию, полученную в ходе проверки.
• Честность: Аудитор должен быть прямолинеен и правдив во всех профессиональных и деловых отношениях.

Аудиторская существенность (Materiality) – это одна из краеугольных концепций аудита. Она регулируется Международным стандартом аудита (МСА) 320 «Существенность при планировании и проведении аудита». Существенность означает, что искажения, включая пропуски, индивидуально или в совокупности, могут повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе финансовой отчетности. Иными словами, информация считается существенной, если ее отсутствие или искажение может изменить или повлиять на решение разумного пользователя.

МСА 320 требует от аудитора установить три уровня существенности:

1. Существенность для финансовой отчетности в целом (Overall Materiality): Это максимальный размер искажения, который может содержаться в финансовой отчетности без влияния на экономические решения ее пользователей. Обычно выражается в процентном отношении к ключевым показателям отчетности (например, чистая прибыль, выручка, валюта баланса).
2. Уровень или уровни существенности для определенных видов операций, остатков по счетам или раскрытия информации (Specific Materiality): Применяется, когда существуют обстоятельства, при которых искажения меньшей величины, чем существенность для финансовой отчетности в целом, могут повлиять на экономические решения конкретных групп пользователей. Например, существенность для раскрытия информации о связанных сторонах или о сегментах деятельности.
3. Существенность для выполнения аудиторских процедур (Performance Materiality): Устанавливается на уровне ниже, чем существенность для финансовой отчетности в целом (или для отдельных видов операций), чтобы снизить до приемлемо низкого уровня вероятность того, что сумма нескорректированных и необнаруженных искажений превысит существенность для финансовой отчетности в целом. Это позволяет аудитору планировать и проводить процедуры с запасом прочности, учитывая риск агрегирования множества мелких, но в совокупности существенных искажений.

Определение существенности зависит как от размера, так и от характера искажения, оцениваемых в конкретных обстоятельствах. При планировании аудита аудитор формирует суждение о размерах искажений, которые будут считаться существенными, что является основой для определения характера, сроков и объема процедур оценки рисков, а также для выявления и оценки рисков существенного искажения.

Аудиторские доказательства (Audit Evidence) – это информация, используемая аудитором для формирования выводов, на которых основывается аудиторское мнение. Требования к ним установлены Международным стандартом аудита (МСА) 500 «Аудиторские доказательства» и МСА 501 «Особенности получения аудиторских доказательств в конкретных случаях».

Аудиторские доказательства должны быть:

• Достаточными: Достаточность относится к количеству аудиторских доказательств. Чем выше риск существенного искажения, тем больше доказательств потребуется аудитору.
• Надлежащими: Надлежащий характер относится к качеству аудиторских доказательств, их уместности и надежности. Доказательства, полученные из независимых источников, из внутренних источников при наличии эффективной системы внутреннего контроля, а также непосредственные доказательства, как правило, считаются более надежными.

На заключительном этапе аудита роль аудиторских доказательств становится особенно критичной. Аудитор должен убедиться, что он собрал достаточное количество надлежащих доказательств для обоснования своего мнения. Это включает:

• Подтверждение правильности расчетов и оценок.
• Проверку полноты раскрытия информации в финансовой отчетности.
• Оценку адекватности учетной политики.
• Убежденность в отсутствии существенных искажений или их надлежащем исправлении.

Все эти элементы – принципы, существенность и доказательства – взаимосвязаны и образуют единую систему, позволяющую аудитору вынести объективное и обоснованное мнение о достоверности финансовой отчетности. Какие же скрытые риски возникают, если аудитор пренебрегает одним из этих столпов?

Методология и процедуры завершения аудиторской проверки

Завершение аудита – это не просто заключительный аккорд, а сложный и многогранный процесс, требующий от аудитора глубокого анализа, синтеза информации и принятия ответственных решений. Это этап, на котором все собранные аудиторские доказательства трансформируются в обоснованное мнение о достоверности финансовой отчетности.

Общие этапы и подходы к завершению аудита

Завершение аудита традиционно рассматривается как третий основной этап аудиторской проверки, следующий за планированием и сбором аудиторских доказательств. Если на предыдущих этапах аудиторская команда активно погружалась в детали операций и проверяла отдельные участки учета, то на заключительной стадии фокус смещается на синтез и интеграцию всей полученной информации, что критически важно для формирования цельного и достоверного мнения.

Процесс завершения аудита начинается с обобщения и систематизации всех полученных данных. Это своего рода «сборка пазла», где каждый элемент (рабочий документ, результат процедуры, выявленное искажение) занимает свое место. Систематизация включает:

• Группировку данных по разделам проверки: Например, отдельно анализируются данные по учету основных средств, материально-производственных запасов, расчетов с контрагентами и т.д.
• Выявление наиболее существенных ошибок и замечаний: На этом этапе аудиторская команда еще раз пересматривает все обнаруженные отклонения, оценивая их потенциальное влияние на финансовую отчетность.
• Оценка взаимосвязей между различными аспектами аудита: Например, как ошибки в учете запасов могли повлиять на себестоимость и, соответственно, на финансовый результат.

Далее следует аналитический обзор результатов проверки, который направлен на формирование объективного аудиторского заключения. Этот обзор включает:

• Оценку учетной политики предприятия: Аудитор убеждается, что выбранная учетная политика соответствует нормативным документам (ПБУ, МСФО) и последовательно применяется. При этом анализируется, насколько она адекватна специфике деятельности компании.
• Подтверждение правильности ведения бухгалтерского учета: Аудитор ищет подтверждение того, что все хозяйственные операции были правильно отражены, а сальдо по счетам соответствуют реальному положению дел.
• Оценка соблюдения налогового законодательства: Несмотря на то, что налоговый аудит является отдельной услугой, при аудите финансовой отчетности аудитор обращает внимание на существенные налоговые риски, которые могут повлиять на достоверность отчетности.
• Анализ финансового состояния: Аудитор проводит финальный обзор финансовой отчетности в целом, анализируя ключевые финансовые показатели, тенденции и взаимосвязи, чтобы убедиться в отсутствии существенных аномалий, которые могли бы указывать на необнаруженные искажения.

Кульминацией этого этапа является составление отчета и выдача аудиторского заключения, содержащего мнение о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица. Этот документ является официальным результатом всей аудиторской работы и служит основой для принятия решений пользователями отчетности. Аудиторы обязаны провести систематизацию и аналитический обзор результатов проверки для формирования объективного аудиторского заключения, что подчеркивает важность этих заключительных процедур.

Оценка выявленных искажений и порядок их исправления

Процесс выявления ошибок и искажений является неотъемлемой частью любого аудита. Однако истинное мастерство аудитора проявляется в умении корректно оценить эти искажения и определить их влияние на финансовую отчетность и, как следствие, на аудиторское мнение. Этот аспект регулируется Международным стандартом аудита (МСА) 450 «Оценка искажений, выявленных в ходе аудита», а порядок исправления ошибок – Положением по бухгалтерскому учету (ПБУ) 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности».

Оценка выявленных искажений (МСА 450):
Аудитор должен суммировать все выявленные искажения, которые не являются явно несущественными. Эти искажения могут быть фактическими (точно определенными), оценочными (возникающими из различий между суждением руководства и суждением аудитора) и прогнозируемыми (оценками искажений, выявленных при выборке).

На этапе оценки аудитор:

1. Оценивает существенность каждого отдельного искажения: Сравнивает его с уровнем существенности для выполнения аудиторских процедур.
2. Оценивает совокупную существенность всех выявленных искажений: Сравнивает общую сумму искажений с уровнем существенности для финансовой отчетности в целом. Если совокупность искажений превышает установленный порог существенности, аудитор делает вывод о наличии существенных искажений в отчетности.
3. Рассматривает качественные аспекты искажений: Некоторые искажения могут быть несущественными по величине, но существенными по характеру (например, связанные с преднамеренными нарушениями или влияющие на соблюдение ковенантов).
4. Обсуждает выявленные искажения с руководством: Руководство обязано рассмотреть возможность корректировки финансовой отчетности. Если руководство отказывается от корректировки, аудитор должен получить объяснения и оценить их обоснованность.

Порядок исправления ошибок (ПБУ 22/2010):
ПБУ 22/2010 определяет ошибку как неправильное отражение или неотражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и/или бухгалтерской отчетности организации. Причины ошибок могут быть разнообразными: от неправильного применения законодательства и учетной политики до неточностей в вычислениях или недобросовестных действий.

ПБУ 22/2010 различает существенные и несущественные ошибки, а также их исправление в зависимости от периода обнаружения.

1. Несущественные ошибки:

• Обнаруженные до утверждения отчетности: Исправляются сторнировочными или дополнительными записями в месяце обнаружения.
• Обнаруженные после утверждения отчетности: Исправляются записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде, обычно в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

2. Существенные ошибки:
Критерий существенности, хотя и определяется организацией самостоятельно, при аудите пересматривается аудитором в соответствии с МСА 320. Существенные ошибки требуют особого подхода к исправлению.

• Существенная ошибка предшествующего отчетного года, обнаруженная после утверждения бухгалтерской отчетности, но до ее переутверждения (если требуется):
  • Исправляется путем повторного представления бухгалтерской отчетности пользователям, как если бы ошибок не было (ретроспективный пересчет).
  • В бухгалтерском учете исправление осуществляется записями по соответствующим счетам с использованием счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», так как ошибка повлияла на финансовый результат прошлых периодов.
• Существенная ошибка предшествующего отчетного года, обнаруженная после утверждения бухгалтерской отчетности, когда повторное представление отчетности невозможно (например, отчетность уже опубликована и утверждена, и нет законодательной обязанности по ее переутверждению):
  • Если организация не использует упрощенные способы бухгалтерского учета, ошибка исправляется проводками в корреспонденции со счетом 84. При этом применяется ретроспективный пересчет показателей отчетности, как если бы ошибок не было. Это означает, что в текущей отчетности корректируются сравнительные показатели прошлых периодов.
  • Если организация использует упрощенные способы бухгалтерского учета, существенная ошибка может быть исправлена в текущем отчетном периоде записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в корреспонденции со счетом 91.

Пример различий в подходах к исправлению ошибок:

Предположим, в организации «Альфа» в 2024 году обнаружена ошибка 2023 года:

• Несущественная ошибка: Неправильно учтены канцелярские расходы на 5 000 рублей.
  • Исправление в текущем году: Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – 5 000 руб.
• Существенная ошибка: Неправильно учтена выручка от реализации на 5 000 000 рублей, что существенно повлияло на чистую прибыль.
  • Исправление: Дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» Кредит 90-1 «Выручка» – 5 000 000 руб.
  • В пояснительной записке к отчетности за 2024 год будут скорректированы сравнительные данные по выручке и чистой прибыли за 2023 год, чтобы показать их так, как если бы ошибка не была совершена.

Таким образом, на этапе завершения аудита аудитор должен не только выявить, но и грамотно оценить влияние каждого искажения, а также убедиться в надлежащем исправлении существенных ошибок руководством аудируемого лица. И что из этого следует? То, что только глубокое понимание различий между существенными и несущественными ошибками, а также знание правил их корректировки, позволяет аудитору вынести действительно обоснованное и профессиональное суждение, защищающее интересы всех пользователей отчетности.

Документирование аудиторских процедур и существенных решений на заключительном этапе

Документирование – это не просто бюрократическая процедура, а краеугольный камень качественного аудита. Оно создает «след» работы аудитора, обеспечивая доказательственную базу для сформированного мнения. Требования к аудиторской документации установлены Международным стандартом аудита (МСА) 230 «Аудиторская документация», который обязателен к применению в РФ.

Значение аудиторской документации:

• Подтверждение обоснованности аудиторского мнения: Документы показывают, что аудит был спланирован и проведен в соответствии с МСА и применимыми нормативными актами.
• Обеспечение качества аудита: Позволяет руководителю задания и другим членам команды, а также внешним проверяющим (контроль качества) оценить полноту и адекватность выполненных процедур.
• Защита от претензий: В случае судебных разбирательств или претензий со стороны регулирующих органов, аудиторская документация служит доказательством профессиональной осмотрительности аудитора.
• Облегчение планирования и проведения будущих аудитов: Накопленный опыт и документация предыдущих лет являются ценным ресурсом.
• Повышение эффективности коммуникаций: Члены аудиторской команды могут легко ориентироваться в ходе проверки.

Требования МСА 230:
МСА 230 требует, чтобы аудиторская документация была достаточно полной и подробной, чтобы позволить опытному аудитору, не имеющему предыдущего опыта работы с данным аудитом, понять:

• Характер, сроки и объем аудиторских процедур, выполненных для соблюдения МСА и применимых законодательных требований.
• Результаты выполненных аудиторских процедур и полученные аудиторские доказательства.
• Существенные вопросы, возникшие в ходе аудита, сделанные в связи с ними профессиональные суждения и выводы, сформулированные по этим вопросам.

Аудиторское заключение должно содержать сведения о работе, выполненной аудитором для выражения мнения (объем аудита). Именно аудиторская документация является подтверждением этого объема. Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для формирования аудиторского мнения, и эти доказательства также должны быть задокументированы.

Примеры рабочих документов аудитора на этапе завершения:

На заключительном этапе аудита аудитор формирует или обновляет следующие ключевые рабочие документы:

1. Сводные таблицы выявленных искажений:
   • Содержат детализацию каждого обнаруженного искажения (сумма, характер, ссылка на рабочий документ, где оно было обнаружено), его классификацию (фактическое, оценочное, прогнозируемое).
   • Оценка существенности каждого искажения и их совокупного влияния на финансовую отчетность.
   • Отметки о том, были ли искажения скорректированы руководством или нет.
2. Меморандум о существенных вопросах (Issues Memorandum):
   • Документирует ключевые аудиторские выводы, особенно по сложным областям или областям, где требовалось значительное профессиональное суждение.
   • Причины, по которым аудитор принял то или иное решение, например, почему определенное искажение было признано существенным или почему не было получено безусловно положительное мнение.
3. Письмо-представление руководства (Management Representation Letter):
   • Официальное письменное подтверждение от руководства аудируемого лица о том, что оно несет ответственность за финансовую отчетность, предоставило всю необходимую информацию, и что в отчетности отсутствуют существенные искажения, включая те, о которых оно не уведомило аудитора.
   • Подтверждение того, что события после отчетной даты были учтены.
4. Отчет о завершении аудита (Completion Memorandum):
   • Суммирует все основные выводы аудита, окончательное мнение аудитора, обоснование этого мнения.
   • Содержит информацию о решении по всем выявленным существенным вопросам.
   • Подтверждает, что все необходимые процедуры были выполнены и аудиторские доказательства достаточны и надлежащи.
5. Анализ событий после отчетной даты:
   • Рабочие документы, фиксирующие процедуры, выполненные для выявления событий после отчетной даты (например, протоколы встреч с руководством, анализ юридических документов, анализ оперативной информации).
   • Оценка влияния этих событий на финансовую отчетность.
6. Документация по информированию лиц, отвечающих за корпоративное управление:
   • Копии писем или протоколов встреч с руководством и лицами, отвечающими за корпоративное управление, где обсуждались результаты аудита, значительные недостатки системы внутреннего контроля, вопросы непрерывности деятельности.

Эти документы, в совокупности, создают полную картину выполненной работы, подтверждая обоснованность и объективность аудиторского заключения.

События после отчетной даты и их влияние на аудиторское заключение

В динамичном мире бизнеса события не останавливаются с закрытием отчетного периода. Между датой окончания отчетного периода и датой выпуска аудиторского заключения, а иногда и после нее, могут произойти события, которые имеют существенное влияние на финансовую отчетность. Регулирование действий аудитора в отношении таких событий установлено Международным стандартом аудита (МСА) 560 «События после отчетной даты». Ранее вопросы событий после отчетной даты регламентировались ФПСАД № 10, но он утратил силу с 12 февраля 2019 года. Тем не менее, принципы, изложенные в Разъяснении ППЗ 6-2016 (одобренном Советом по аудиторской деятельности), остаются актуальными в контексте применения МСА 560.

Сфера применения МСА 560:
МСА 560 охватывает три периода:

1. Период между датой финансовой отчетности и датой аудиторского заключения: В этот период аудитор обязан выполнять аудиторские процедуры, направленные на выявление событий, которые могут потребовать корректировки или раскрытия информации в финансовой отчетности.
2. Период между датой аудиторского заключения и датой выпуска финансовой отчетности: Аудитор не обязан выполнять какие-либо аудиторские процедуры в отношении финансовой отчетности после даты ее выпуска. Однако, если аудитору становится известно о факте, существовавшем на дату аудиторского заключения, который, если бы он был известен ранее, мог бы привести к изменению заключения, аудитор обязан рассмотреть вопрос о необходимости пересмотра отчетности, обсудить его с руководством и предпринять необходимые действия.
3. Период после даты выпуска финансовой отчетности: Аудитор не обязан искать события, но если он узнает о факте, который влияет на отчетность, он должен действовать.

Процедуры аудитора при выявлении событий после отчетной даты:
Аудитор должен выполнить процедуры, предназначенные для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что все события после отчетной даты, требующие корректировки или раскрытия, были определены и надлежащим образом отражены в финансовой отчетности. Эти процедуры могут включать:

• Получение понимания процедур руководства для обеспечения выявления событий после отчетной даты.
• Запросы у руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, о фактах, которые могли повлиять на финансовую отчетность.
• Ознакомление с протоколами собраний собственников и руководства, если таковые имели место.
• Ознакомление с последней промежуточной финансовой отчетностью.

Возможные действия аудитора при обнаружении событий:

1. Если руководство аудируемого лица пересматривает бухгалтерскую (финансовую) отчетность:
   • Аудитор должен выполнить необходимые аудиторские процедуры в отношении изменений в отчетности.
   • Проверить действия руководства по информированию всех, кто получил ранее представленную отчетность.
   • Выпустить новое заключение по пересмотренной отчетности.
   • Новое аудиторское заключение должно быть датировано не ранее даты утверждения пересмотренной бухгалтерской (финансовой) отчетности и должно содержать раздел, привлекающий внимание к вопросу (или другой модификатор, если это уместно), а также примечание с подробным изложением оснований для пересмотра.
2. Если руководство аудируемого лица не предпринимает мер по информированию или пересмотру отчетности, хотя аудитор считает это необходимым:
   • Аудитор должен уведомить руководство и, если уместно, лиц, отвечающих за корпоративное управление, о своем намерении предпринять меры, чтобы не допустить использования аудиторского заключения в будущем.
   • Это может включать консультации с юристами аудитора о дальнейших действиях, таких как уведомление пользователей о недействительности аудиторского заключения.

Актуальность принципов ППЗ 6-2016:
Разъяснение практики применения законодательства (ППЗ 6-2016) «Порядок применения пунктов 14-18 ФПСАД № 10 «События после отчетной даты» хоть и относится к утратившему силу стандарту, но его принципы, касающиеся действий аудитора после даты аудиторского заключения, сохраняют свою ценность в качестве ориентира. Эти принципы, например, подчеркивают важность оперативного информирования аудируемого лица и его пользователей о возникших изменениях и возможных последствиях, что полностью соответствует духу МСА 560. Таким образом, несмотря на формальную отмену, заложенные в нем подходы к реагированию на события после отчетной даты остаются частью профессиональной этики и должной осмотрительности аудитора.

Аудиторское заключение как результат завершения проверки

Аудиторское заключение – это квинтэссенция всей аудиторской работы, ее видимый и наиболее значимый продукт. Оно является официальным документом, несущим в себе мнение независимого аудитора о достоверности финансовой отчетности. Его структура, содержание и виды строго регламентированы Международными стандартами аудита, что обеспечивает единообразие и сопоставимость аудиторских отчетов по всему миру.

Сущность и назначение аудиторского заключения

Аудиторское заключение – это официальный документ, выдаваемый аудиторской организацией или индивидуальным аудитором по итогам проверки достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. Это не просто формальная бумага, а юридически значимый документ, который отражает профессиональное суждение аудитора.

Назначение аудиторского заключения многогранно и критически важно для всех участников экономических отношений:

• Для пользователей финансовой отчетности (инвесторов, кредиторов, поставщиков, покупателей, государственных органов): Оно служит подтверждением или опровержением достоверности представленной финансовой информации. Мнение аудитора снижает информационную асимметрию и повышает доверие к отчетности, что является основой для принятия взвешенных экономических решений (например, о покупке акций, выдаче кредита, заключении контракта).
• Для руководства и собственников организации: Заключение подтверждает качество их работы по подготовке отчетности, а модифицированное заключение указывает на проблемы, требующие внимания и корректировки. Это также инструмент повышения корпоративной ответственности и укрепления деловой репутации.
• Для регулирующих органов: Служит одним из инструментов государственного контроля за соблюдением законодательства в области бухгалтерского учета и аудиторской деятельности.

Сущность аудиторского заключения заключается в выражении обоснованного мнения аудитора. Это мнение не гарантирует абсолютной точности отчетности или будущей прибыльности компании, но подтверждает, что отчетность составлена во всех существенных аспектах в соответствии с применимыми стандартами финансовой отчетности (например, ПБУ или МСФО) и не содержит существенных искажений.

Структура и содержание аудиторского заключения согласно МСА 700 (пересмотренный)

С переходом на МСА структура аудиторского заключения претерпела значительные изменения. Сейчас она регулируется Международным стандартом аудита (МСА) 700 (пересмотренный) «Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности». ФСАД 1/2010, который ранее регулировал эти вопросы, утратил силу.

Согласно МСА 700 (пересмотренный), аудиторское заключение имеет четко определенную структуру, направленную на повышение его информативности и прозрачности:

1. Заголовок («Аудиторское заключение»): Четко идентифицирует документ как аудиторское заключение независимого аудитора.
2. Адресат: Указывает, кому адресовано заключение (обычно собственникам, акционерам или лицам, отвечающим за корпоративное управление аудируемого лица).
3. Мнение аудитора (Opinion Section): Ключевой раздел, содержащий немодифицированное или модифицированное мнение аудитора о том, достоверно ли финансовая отчетность отражает во всех существенных аспектах финансовое положение и результаты деятельности организации в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности.
4. Основание для выражения мнения (Basis for Opinion Section): Объясняет, что аудит проводился в соответствии с МСА, указывает на независимость аудитора и подтверждает получение достаточных и надлежащих аудиторских доказательств, которые служат основанием для выражения мнения.
5. Непрерывность деятельности (Going Concern, если есть существенная неопределенность): Если аудитор выявил существенную неопределенность, связанную с непрерывностью деятельности, но руководство раскрыло ее адекватно, аудитор включает отдельный раздел «Существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности», привлекая внимание к соответствующим раскрытиям.
6. Ключевые вопросы аудита (Key Audit Matters – КАМ): Обязательный раздел для организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, или по решению аудитора. В нем описываются вопросы, которые по профессиональному суждению аудитора были наиболее значимыми в аудите финансовой отчетности текущего периода. КАМ помогают пользователям понять наиболее сложные или требующие профессионального суждения области аудита.
7. Прочая информация (Other Information): Раздел для информации, не являющейся частью финансовой отчетности, но включенной в годовой отчет (например, отчет руководства). Аудитор указывает, ознакомился ли он с этой информацией и содержит ли она существенные несоответствия.
8. Ответственность руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, за финансовую отчетность (Responsibilities of Management and Those Charged with Governance for the Financial Statements): Четко разграничивает ответственность, указывая, что руководство несет ответственность за подготовку и достоверное представление финансовой отчетности, а также за систему внутреннего контроля. Лица, отвечающие за корпоративное управление, отвечают за надзор за процессом подготовки финансовой отчетности.
9. Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности (Auditor’s Responsibilities for the Audit of the Financial Statements): Подробно описывает цели аудитора и объем выполненных процедур, указывая, что аудитор стремится получить разумную уверенность в отсутствии существенных искажений и выразить мнение.
10. Обязанности по составлению других отчетов (Other Reporting Responsibilities): Если применимо, аудитор включает раздел, касающийся его обязанностей по составлению других отчетов в соответствии с законом или нормативными актами.
11. Имя руководителя задания (Engagement Partner’s Name): Обязательно для аудита организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам.
12. Подпись аудитора: Подпись аудиторской организации (или индивидуального аудитора).
13. Адрес аудитора: Местонахождение аудиторской организации.
14. Дата аудиторского заключения: Дата завершения аудита, не ранее даты, на которую аудитор получил достаточные надлежащие доказательства.

К аудиторскому заключению должна быть приложена финансовая отчетность, в отношении которой выражается мнение. Эта отчетность должна быть датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства РФ, что подчеркивает ее юридическую силу. Какой же важный нюанс здесь упускается? Качество аудиторского заключения напрямую зависит не только от его структуры, но и от глубины анализа, проведенного аудитором, а также от его способности грамотно и понятно донести ключевые выводы до всех заинтересованных сторон, ведь документ должен быть не только формально корректен, но и информативен.

Виды аудиторских заключений и условия их формирования (МСА 705)

Аудиторское заключение – это не всегда безусловно положительное подтверждение. В зависимости от характера и существенности выявленных искажений, а также от ограничений в объеме аудита, аудитор может выразить различные виды мнения. Классификация аудиторских заключений на немодифицированные и модифицированные подробно изложена в Международном стандарте аудита (МСА) 705 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении».

1. Немодифицированное (безусловно положительное) мнение:

• Условия формирования: Выражается, когда аудитор приходит к выводу, что финансовая отчетность во всех существенных аспектах подготовлена в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности. Это означает, что отчетность достоверно отражает финансовое положение и результаты деятельности организации. Аудитор получил достаточные надлежащие аудиторские доказательства и убежден, что существенных искажений нет, либо они были скорректированы.

2. Модифицированное мнение:

• Выражается, если аудитор на основании полученных доказательств приходит к выводу, что финансовая отчетность содержит существенные искажения, или если аудитор не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства.
• МСА 705 выделяет три вида модифицированного мнения:
  • Мнение с оговоркой (Qualified Opinion):
    • Условия формирования: Выражается, если аудитор приходит к выводу, что искажения, индивидуально или в совокупности, являются существенными, но не всеобъемлющими для финансовой отчетности. Либо аудитор не смог получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, и потенциальное влияние необнаруженных искажений, если таковые имеются, может быть существенным, но также не всеобъемлющим. То есть, большая часть отчетности достоверна, но есть один или несколько существенных аспектов, вызывающих оговорку.
    • Пример: Неправильная оценка определенного актива, которая существенно влияет на баланс, но не затрагивает основные результаты деятельности.
  • Отрицательное мнение (Adverse Opinion):
    • Условия формирования: Выражается, если аудитор на основании полученных аудиторских доказательств приходит к выводу, что искажения, индивидуально или в совокупности, являются существенными и всеобъемлющими для финансовой отчетности. «Всеобъемлющий» означает, что искажения затрагивают столь значительную часть отчетности, что она в целом не отражает достоверно финансовое положение и результаты деятельности.
    • Пример: Применение учетной политики, которая фундаментально противоречит применимой концепции, или наличие множественных существенных искажений, которые распространяются на большинство статей отчетности.
  • Отказ от выражения мнения (Disclaimer of Opinion):
    • Условия формирования: Выносится, если аудитор не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, и потенциальное влияние отсутствия таких доказательств является существенным и всеобъемлющим. В такой ситуации аудитор не в состоянии сформировать мнение о достоверности отчетности в целом. Это происходит, когда аудитор сталкивается с настолько серьезными ограничениями объема аудита, что невозможно составить даже мнение с оговоркой.
    • Пример: Отказ руководства предоставить аудитору ключевую финансовую информацию или невозможность проведения инвентаризации существенных активов, которые формируют значительную часть баланса.

Влияние на восприятие отчетности пользователями:
Каждый вид аудиторского заключения несет свою смысловую нагрузку и по-разному воспринимается пользователями:

• Немодифицированное мнение вызывает наибольшее доверие, указывая на высокую степень достоверности отчетности.
• Мнение с оговоркой сигнализирует о наличии существенных проблем в конкретных областях, но не ставит под сомнение всю отчетность. Пользователи должны внимательно изучить основания оговорки.
• Отрицательное мнение является серьезным предупреждением о том, что отчетность в целом недостоверна и не может быть использована для принятия решений.
• Отказ от выражения мнения означает, что аудитор не смог получить достаточных доказательств для формирования мнения, что также является крайне негативным сигналом и говорит о серьезных ограничениях или отсутствии прозрачности.

Понимание этих нюансов критически важно как для аудиторов, так и для пользователей финансовой отчетности, позволяя им адекватно оценивать риски и принимать информированные решения.

Порядок представления аудиторского заключения и информационное взаимодействие

Завершение аудита – это не только составление заключения, но и ответственный процесс его представления, а также коммуникация с ключевыми стейкхолдерами. Аудиторское заключение является документом, имеющим ограниченный круг получателей, в то время как информационное взаимодействие охватывает более широкий спектр вопросов.

Порядок представления аудиторского заключения:

• Представление аудируемой компании: Аудиторское заключение представляется исключительно аудируемой компании или лицу, заключившему договор на оказание аудиторских услуг. Это связано с принципом конфиденциальности и тем, что заключение является результатом договорных отношений.
• Срок представления в налоговый орган: Согласно российскому законодательству, аудиторское заключение за 2024 год должно быть представлено в налоговый орган не позднее 31 декабря 2025 года. При этом оно может быть сдано позднее финансовой отчетности, но в течение 10 рабочих дней со дня, следующего за датой аудиторского заключения.
• Датирование аудиторского заключения: Аудиторское заключение не может быть датировано ранее даты, на которую аудитор получил достаточные надлежащие доказательства для формирования мнения и на которую лица, обладающие полномочиями, подтвердили принятие ответственности за финансовую отчетность. Это подчеркивает, что аудиторское заключение отражает состояние дел на момент его подписания и основано на полном комплексе полученных данных.

Информационное взаимодействие (МСА 260 и МСА 265):
Помимо официального заключения, аудитор обязан поддерживать активное информационное взаимодействие с различными сторонами, что регулируется МСА 260 (пересмотренный) «Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление» и МСА 265 «Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководства о недостатках в системе внутреннего контроля».

1. Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление (МСА 260):

• Лица, отвечающие за корпоративное управление (например, совет директоров, наблюдательный совет), играют ключевую роль в надзоре за финансовой отчетностью. МСА 260 устанавливает ответственность аудитора за информирование таких лиц о вопросах, имеющих отношение к аудиту.
• К таким вопросам относятся:
  • Ответственность аудитора в отношении аудита финансовой отчетности.
  • Планируемый объем и сроки аудита.
  • Значимые выводы аудита, включая существенные недостатки в системе внутреннего контроля, ключевые вопросы аудита, существенные искажения, обнаруженные в ходе аудита.
  • Качественные аспекты учетной практики, включая учетную политику, оценочные значения и раскрытия.
  • События и обстоятельства, которые могут поставить под сомнение непрерывность деятельности.
• Цель такого взаимодействия – обеспечить надлежащий надзор за процессом подготовки финансовой отчетности и своевременное решение возникающих проблем.

2. Информирование о недостатках в системе внутреннего контроля (МСА 265):

• МСА 265 обязывает аудитора информировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководство о выявленных значительных недостатках в системе внутреннего контроля, о которых аудитор узнал в ходе аудита.
• Значительный недостаток – это недостаток или совокупность недостатков, которые, по профессиональному суждению аудитора, достаточно важны, чтобы заслужить внимания лиц, отвечающих за корпоративное управление.
• Это информирование может осуществляться в письменной форме (управленческое письмо) и должно включать описание недостатков и их потенциального влияния.

Информирование о событиях после даты аудиторского заключения:

• Если аудитору становится известно о событии, которое произошло после подписания аудиторского заключения, но до даты выпуска отчетности, и которое могло бы изменить его, аудитор должен сообщить об этом руководству аудируемого лица и представителям собственника.
• В случае, если руководство аудируемого лица не предпринимает необходимых действий по информированию всех получателей ранее представленной отчетности и не пересматривает ее, аудитор обязан уведомить руководство и лиц, отвечающих за корпоративное управление, о намерении принять меры для предотвращения использования аудиторского заключения в будущем. Это может включать публичное заявление аудитора о недействительности ранее выданного заключения.

Эффективное информационное взаимодействие на заключительном этапе аудита значительно повышает ценность аудиторских услуг, способствуя улучшению корпоративного управления и повышению качества финансовой информации.

Практическое применение методологии завершения аудита (на материалах организации [Название организации])

Чтобы не оставаться в рамках сухой теории, представим себе гипотетическую аудиторскую проверку в условной организации «Металл-Трейд», крупном региональном поставщике металлопроката. Практический раздел курсовой работы призван продемонстрировать, как теоретические положения и нормативная база по завершению аудита реализуются на практике, используя условные материалы и сценарии.

Общая характеристика организации и особенности ее бухгалтерского учета

Название организации: ООО «Металл-Трейд»
Организационно-правовая форма: Общество с ограниченной ответственностью.
Основные виды деятельности: Оптовая и розничная торговля металлопрокатом, услуги по резке и первичной обработке металла.
Особенности деятельности: Компания работает с большим количеством контрагентов, имеет сложную логистику и значительные запасы продукции на складах. Высокий оборот дебиторской и кредиторской задолженности.
Применяемая учетная политика:

• Метод оценки запасов: ФИФО.
• Метод начисления амортизации: Линейный.
• Признание выручки: По отгрузке продукции.
• Учетная политика в части признания ошибок: Компания следует ПБУ 22/2010. Порог существенности для ошибок установлен на уровне 5% от чистой прибыли за период.

Бухгалтерский учет ведется в автоматизированной системе «1С:Бухгалтерия». Учетная политика ООО «Металл-Трейд» соответствует Федеральному закону «О бухгалтерском учете» и Положениям по бухгалтерскому учету (ПБУ) РФ.

Анализ аудиторских процедур на этапе завершения аудита в ООО «Металл-Трейд»

В ходе аудита финансовой отчетности ООО «Металл-Трейд» за 2024 год аудиторская команда выполнила на этапе завершения проверки следующие ключевые процедуры, руководствуясь МСА:

1. Аналитический обзор финальной финансовой отчетности (МСА 520 «Аналитические процедуры»):

• Сравнение показателей отчетности за 2024 год с показателями 2023 года и прогнозными значениями.
• Анализ ключевых финансовых коэффициентов (рентабельности, ликвидности, оборачиваемости) и выявление необычных тенденций или отклонений. Например, было замечено существенное снижение оборачиваемости запасов при росте их абсолютной величины, что потребовало дополнительной проверки на предмет возможного затоваривания или устаревания продукции.
• Проверка взаимосвязей между статьями отчетности (например, выручка и дебиторская задолженность, себестоимость и запасы).

2. Оценка выявленных искажений (МСА 450):

• Суммирование всех обнаруженных в ходе аудита искажений, как фактических, так и оценочных.
• Оценка их индивидуальной и совокупной существенности. Например, выявлены следующие искажения:
  • Ошибка в расчете амортизации по одному из объектов основных средств на 100 000 руб. (несущественная).
  • Неправильное отнесение к расходам будущих периодов затрат, которые должны быть отнесены на текущие расходы, на сумму 1 500 000 руб. (существенная).
  • Отсутствие резерва под сомнительные долги в отношении крупной дебиторской задолженности (5 000 000 руб.), срок погашения которой давно истек.

3. Оценка достаточности и надлежащего характера аудиторских доказательств (МСА 500):

• Аудиторская команда проверила, что по всем существенным областям учета получены достаточные и надлежащие доказательства.
• Проведена перекрестная проверка данных в различных источниках (первичные документы, регистры учета, договоры, выписки банка).
• Оценена надежность внешних подтверждений (например, по дебиторской задолженности).

4. Проверка соблюдения принципа непрерывности деятельности (МСА 570 «Непрерывность деятельности»):

• Анализ финансовых показателей, таких как отрицательный чистый денежный поток от операционной деятельности, значительные убытки за последние два года.
• Изучение планов руководства по преодолению трудностей (поиск новых рынков, реструктуризация долга).
• В случае с ООО «Металл-Трейд» было выявлено существенное снижение рентабельности, но руководство представило убедительные планы по оптимизации затрат и расширению ассортимента, что позволило аудитору не выражать оговорку по данному вопросу, но потребовало включения соответствующего раздела в заключение.

5. Анализ событий после отчетной даты (МСА 560):

• Ознакомление с протоколами заседаний совета директоров, последними управленческими отчетами за январь-февраль 2025 года.
• Запросы у руководства о произошедших существенных событиях. Например, было выявлено, что в феврале 2025 года крупный склад компании был частично поврежден пожаром, что привело к потере части запасов на сумму 3 000 000 руб. (условный пример). Это событие потребовало раскрытия в пояснительной записке, поскольку оно является существенным, но не существовало на отчетную дату.

6. Получение письма-представления руководства (МСА 580 «Письменные заявления»):

• Официальное подтверждение от руководства ООО «Металл-Трейд» о том, что оно несет ответственность за финансовую отчетность, предоставило всю информацию и что все существенные события после отчетной даты были раскрыты.

Оценка выявленных искажений и формирование аудиторского мнения в ООО «Металл-Трейд»

В ходе аудита ООО «Металл-Трейд» аудиторская команда выявила ряд искажений. Для оценки их существенности и влияния на аудиторское мнение использовались критерии, определенные в МСА 320 и МСА 450.

Уровни существенности для ООО «Металл-Трейд» (условные данные):

• Существенность для финансовой отчетности в целом: 5 000 000 руб. (0.5% от выручки, 5% от чистой прибыли).
• Существенность для выполнения аудиторских процедур: 3 500 000 руб.
• Существенность для конкретных видов операций (например, основных средств): 2 000 000 руб.

Выявленные искажения и их оценка:

№	Вид искажения	Сумма искажения (руб.)	Статья отчетности, подверженная влиянию	Характер искажения	Существенность	Решение руководства
1	Неправильный расчет амортизации по одному из объектов основных средств (занижение)	100 000	Основные средства (баланс), Прибыль до налогообложения	Фактическое	Несущественное	Скорректировано
2	Неправильное отнесение затрат на расходы будущих периодов вместо текущих расходов (завышение прибыли)	1 500 000	Прибыль до налогообложения	Фактическое	Существенное	Скорректировано
3	Отсутствие резерва под сомнительные долги по просроченной дебиторской задолженности (завышение активов)	5 000 000	Дебиторская задолженность, Прибыль до налогообложения	Оценочное	Существенное	Руководство отказалось
4	Неправильное раскрытие информации о связанных сторонах (неполное раскрытие о сделках с дочерней компанией)	0 (качественное)	Пояснительная записка	Качественное	Существенное	Скорректировано

Анализ совокупности искажений:

• Совокупная сумма некорректированных искажений = 5 000 000 руб. (по п.3).
• Этот показатель равен существенности для финансовой отчетности в целом.

Формирование аудиторского мнения:
Аудиторская команда проанализировала влияние некорректированного искажения по пункту 3 (отсутствие резерва под сомнительные долги). Руководство ООО «Металл-Трейд» отказалось создавать резерв, мотивируя это надеждой на скорое погашение задолженности, несмотря на истекшие сроки.

• Причина отказа: Руководство не согласилось с профессиональным суждением аудитора о необходимости формирования резерва, который существенно уменьшит балансовую стоимость дебиторской задолженности и чистую прибыль.
• Влияние: Искажение в размере 5 000 000 руб. является существенным, так как равно уровню существенности для финансовой отчетности в целом. Однако оно затрагивает конкретную статью актива (дебиторскую задолженность) и не является всеобъемлющим, то есть не распространяется на все разделы отчетности.
• Вывод: В связи с этим аудиторская команда приняла решение выразить мнение с оговоркой в аудиторском заключении. Это мнение указывает на то, что, за исключением влияния вопроса, описанного в разделе «Основание для выражения мнения с оговоркой», финансовая отчетность достоверно отражает финансовое положение ООО «Металл-Трейд».

Разработка проекта аудиторского заключения для ООО «Металл-Трейд»

На основе проведенного анализа и сформированного мнения с оговоркой был разработан проект аудиторского заключения для ООО «Металл-Трейд». Ниже представлены ключевые разделы этого проекта, акцентируя внимание на модифицированных частях.

Аудиторское заключение

Кому: Участникам (собственникам) Общества с ограниченной ответственностью «Металл-Трейд»

Мнение с оговоркой
Мы провели аудит финансовой отчетности Общества с ограниченной ответственностью «Металл-Трейд» (далее – Общество) за год, закончившийся 31 декабря 2024 года, которая состоит из бухгалтерского баланса по состоянию на 31 декабря 2024 года, отчета о финансовых результатах, отчета об изменениях капитала, отчета о движении денежных средств за 2024 год, а также примечаний к финансовой отчетности, включая обзор основных положений учетной политики.

По нашему мнению, за исключением влияния вопроса, описанного в разделе «Основание для выражения мнения с оговоркой», прилагаемая финансовая отчетность достоверно во всех существенных аспектах отражает финансовое положение Общества с ограниченной ответственностью «Металл-Трейд» по состоянию на 31 декабря 2024 года, а также его финансовые результаты и движение денежных средств за 2024 год в соответствии с правилами составления финансовой отчетности, установленными в Российской Федерации.

Основание для выражения мнения с оговоркой
По состоянию на 31 декабря 2024 года Общество не создало резерв под сомнительные долги в отношении дебиторской задолженности ООО «СтройГрад» в размере 5 000 000 рублей. Данная задолженность является просроченной более чем на 180 дней, и, по нашему профессиональному суждению, ее взыскание представляется маловероятным. В соответствии с положениями Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) и «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), а также принципом осмотрительности, Обществу следовало сформировать резерв под эту сомнительную дебиторскую задолженность. Если бы резерв был создан, дебиторская задолженность и нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) на 31 декабря 2024 года были бы занижены на 5 000 000 рублей, а финансовый результат за 2024 год был бы уменьшен на 5 000 000 рублей. Мы определили, что данное искажение является существенным, но не всеобъемлющим для финансовой отчетности в целом.

Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). Наши обязанности в соответствии с этими стандартами более подробно описаны в разделе «Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности» нашего заключения. Мы независимы по отношению к Обществу в соответствии с Кодексом этики профессиональных бухгалтеров Совета по международным стандартам этики для бухгалтеров (Кодекс СМСЭБ) и этическими требованиями, применимыми в Российской Федерации к нашему аудиту финансовой отчетности, и мы выполнили другие этические обязанности в соответствии с этими требованиями и Кодексом СМСЭБ. Мы полагаем, что полученные нами аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нашего мнения с оговоркой.

Непрерывность деятельности

В ходе аудита были выявлены условия, указывающие на существенное снижение рентабельности ООО «Металл-Трейд» за отчетный период. Руководство Общества разработало и представило нам убедительные планы по оптимизации затрат и расширению ассортимента продукции, направленные на улучшение финансового положения и обеспечение непрерывности деятельности. Эти планы адекватно раскрыты в пояснительной записке к финансовой отчетности. Мы привлекли внимание к этому раскрытию, поскольку оно важно для понимания пользователями текущего положения Общества.

Ключевые вопросы аудита

Поскольку ООО «Металл-Трейд» не является публичной компанией, и мы не приняли решение о включении этого раздела по своему усмотрению, данный раздел отсутствует. Однако, если бы он был включен, он мог бы описывать, например, значительные суждения, связанные с оценкой товарных запасов или дебиторской задолженности, требующие особого внимания пользователей.

Прочая информация
Руководство несет ответственность за прочую информацию. Прочая информация включает Годовой отчет [Название организации] за 2024 год, но не включает финансовую отчетность и наше аудиторское заключение по ней.
Наше мнение о финансовой отчетности не охватывает прочую информацию, и мы не выражаем никакой формы уверенности в отношении этой информации. В связи с нашим аудитом финансовой отчетности нашей обязанностью является ознакомление с прочей информацией и при этом рассмотрение того, содержит ли прочая информация существенное несоответствие финансовой отчетности или нашим знаниям, полученным в ходе аудита, или является ли она иным образом существенно искаженной. Если на основании выполненной нами работы мы делаем вывод о наличии существенного искажения прочей информации, мы обязаны сообщить об этом.
По нашему мнению, прочая информация, представленная в Годовом отчете ООО «Металл-Трейд» за 2024 год, во всех существенных аспектах не содержит существенных искажений в сравнении с финансовой отчетностью, за исключением влияния вопроса, описанного в разделе «Основание для выражения мнения с оговоркой».

Ответственность руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, за финансовую отчетность
Руководство Общества несет ответственность за подготовку и достоверное представление финансовой отчетности в соответствии с правилами составления финансовой отчетности, установленными в Российской Федерации, и за систему внутреннего контроля, которую руководство считает необходимой для обеспечения подготовки финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок.
При подготовке финансовой отчетности руководство несет ответственность за оценку способности Общества продолжать непрерывную деятельность, раскрывая, где это применимо, вопросы, относящиеся к непрерывности деятельности, и используя допущение о непрерывности деятельности, за исключением случаев, когда руководство либо намеревается ликвидировать Общество или прекратить его деятельность, либо не имеет реалистичной альтернативы для этого.
Лица, отвечающие за корпоративное управление, несут ответственность за надзор за процессом подготовки Обществом финансовой отчетности.

Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности
Наши цели состоят в получении разумной уверенности в том, что финансовая отчетность в целом не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок, и в выпуске аудиторского заключения, содержащего наше мнение. Разумная уверенность является высокой степенью уверенности, но не гарантирует, что аудит, проведенный в соответствии с МСА, всегда выявит существенное искажение при его наличии. Искажения могут быть результатом недобросовестных действий или ошибок и считаются существенными, если можно обоснованно предположить, что они в отдельности или в совокупности могут повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе данной финансовой отчетности.
[далее следует стандартное описание обязанностей аудитора, как это предусмотрено МСА 700.]

Подпись аудитора: [Наименование аудиторской организации / ФИО индивидуального аудитора]
Адрес аудитора: [Юридический адрес аудиторской организации]
Дата аудиторского заключения: [Дата подписания, например, 20 марта 2025 года]

Этот проект аудиторского заключения демонстрирует применение МСА 700 и МСА 705, отражая конкретное обстоятельство – отказ руководства от корректировки существенного искажения, что привело к модификации мнения.

Заключение

Завершение аудиторской проверки – это не просто последний шаг в работе аудитора, а синтез всех усилий, знаний и профессионального суждения, направленных на формирование обоснованного мнения о достоверности финансовой отчетности. Проведенное исследование позволило всесторонне раскрыть теоретические аспекты и практическое применение заключительных этапов аудита в современных условиях Российской Федерации, характеризующихся обязательным переходом на Международные стандарты аудита (МСА) с 2017 года.

В ходе работы были достигнуты поставленные цели и выполнены задачи. Мы определили сущность аудита как независимой проверки, нацеленной на выражение мнения, и подчеркнули его критическую роль для всех пользователей финансовой информации. Детально проанализирована современная нормативно-правовая база, акцентируя внимание на Федеральном законе № 307-ФЗ, МСА (в частности, МСА 320, 450, 500, 501, 560, 700, 705, 230, 260, 265) и ПБУ 22/2010, что демонстрирует актуальность изложенных подходов.

Глубоко рассмотрены принципы аудита, а также ключевые концепции существенности и аудиторских доказательств, которые являются фундаментом для формирования аудиторского мнения. Показано, как существенность (для финансовой отчетности в целом, для видов операций и для выполнения процедур) определяет характер и объем аудиторских процедур, а также влияет на окончательный вывод аудитора.

Особое внимание уделено методологии и процедурам завершения аудита, включая обобщение данных, аналитический обзор результатов, а главное – оценку выявленных искажений в соответствии с МСА 450 и порядок их исправления согласно ПБУ 22/2010. На примере ООО «Металл-Трейд» продемонстрирована разница в подходах к существенным и несущественным ошибкам, включая ретроспективный пересчет. Подчеркнута важность документирования аудиторских процедур по МСА 230 для подтверждения обоснованности мнения. Также подробно разобран МСА 560, регулирующий действия аудитора в отношении событий после отчетной даты, и влияние этих событий на аудиторское заключение.

Кульминацией теоретического анализа стало рассмотрение аудиторского заключения как основного продукта аудита. Мы определили его сущность, детально описали структуру и содержание по МСА 700 (пересмотренный), а также классифицировали виды модифицированного мнения (с оговоркой, отрицательное, отказ от выражения мнения) в соответствии с МСА 705, указав условия их формирования и влияние на пользователей. Не менее важным аспектом является информационное взаимодействие аудитора с руководством и лицами, отвечающими за корпоративное управление, согласно МСА 260 и МСА 265, что повышает прозрачность и ценность аудиторских услуг.

Практическая часть работы на условных материалах ООО «Металл-Трейд» позволила применить теоретические знания к конкретной ситуации. Были проанализированы выполненные аудиторские процедуры, показан процесс оценки выявленных искажений, что привело к формированию мнения с оговоркой, и разработан проект аудиторского заключения, соответствующий всем требованиям МСА.

Практическая значимость исследования заключается в том, что оно предоставляет студентам и будущим аудиторам комплексное и актуальное руководство по одному из самых ответственных этапов аудита. Понимание этих процессов не только способствует успешной сдаче курсовой работы, но и формирует прочную основу для будущей профессиональной деятельности, где способность глубоко анализировать, объективно оценивать и профессионально документировать свои выводы является залогом успеха и качества аудиторских услуг.

Список использованной литературы

1. Гражданский кодекс Российской Федерации.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации.
3. Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности».
4. Федеральный закон от 31.07.2020 N 248-ФЗ «О государственном контроле (надзоре) и муниципальном контроле в Российской Федерации».
5. Аудит: Учебник / А.Д. Шеремет, В.П. Суйц. М.: Инфра, 2010. 854 с.
6. Бухгалтерский учет: Учебник / Н.Л. Вещунова, Л.Ф. Фомина. М.: ТК Велби, Проспект, 2011. 189 с.
7. Кришталева Т.И. Аудит налогообложения: Учебное пособие. 2-е изд. М.: Дашков и К, 2010.
8. Пугачев В.В. Внутренний аудит и контроль. Организация внутреннего аудита в условиях экономического кризиса. Учебник. М.: Дело и сервис, 2010.
9. Мельник М.В., Бровкина Н.Д. Практический аудит. М.: ИНФРА-М, 2011.
10. Макарьян Э.А., Макарьян С.Э. Экономический анализ хозяйственной деятельности. М.: Дело и сервис, 2011.
11. Бычкова С.М. Доказательства в аудите. М.: Финансы и статистика, 2010.
12. Бычкова С.М. Аудит для руководителей и бухгалтеров. СПб: Питер, 2010.
13. Гутцайт Е.М. Методологические проблемы аудита // Аудиторские ведомости. 2010. № 1–8, 10.
14. ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности».
15. Международный стандарт аудита 560 «События после отчетной даты».
16. Аудиторское заключение образца 2025 года // Главбух.ру.
17. Аудиторская проверка в 2025: порядок проведения и ответственность // amuleks.ru.
18. Пример 1. Аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой вследствие существенного искажения финансовой отчетности // КонсультантПлюс.
19. О новом ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» // e-reading.club.
20. Внесены изменения в ПБУ 22/2010 // КонсультантПлюс.
21. Журнал «Аудиторские Ведомости» // avjournal.ru.
22. Аудиторская проверка: этапы и методика проведения // audit-it.ru.
23. Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности — Редакция от 09.02.1996 // Контур.Норматив.
24. Переход к МСА: изменения в практике документирования аудита // ResearchGate.
25. Завершение аудита и события после отчетной даты // КонсультантПлюс.
26. «Разъяснение практики применения законодательства Российской Федерации и иных нормативных правовых актов, которые регулируют аудиторскую деятельность (ППЗ 6-2016) «Порядок применения пунктов 14 — 18 ФПСАД N 10 «События после отчетной даты» — Редакция от 24.03.2016 // Контур.Норматив.
27. Как исправить ошибки прошлых лет в бухучете // Klerk.Ru.
28. ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (комментарий специалиста Минфина) // buh.ru.
29. Аудиторское заключение: виды и содержание // ausb.ru.