Земельный налог в Российской Федерации: оценка фискальной и регуляторной эффективности в условиях законодательных новелл 2024-2025 гг.

Введение

Земельный налог (ЗН) в Российской Федерации занимает уникальное место в системе налогообложения, выступая ключевым источником формирования доходов местных бюджетов и одновременно являясь инструментом государственного регулирования земельных отношений. При этом, несмотря на свою конституционную и правовую значимость (ЗН — местный налог, регулируемый Главой 31 Налогового кодекса РФ), его фактическая фискальная роль остается ограниченной, а механизм администрирования, основанный на кадастровой стоимости, регулярно подвергается критике.

Актуальность темы обусловлена необходимостью повышения финансовой автономии органов местного самоуправления, а также непрерывным процессом реформирования имущественного налогообложения. Законодательные изменения 2024–2025 годов, направленные на усиление регуляторной функции налога (введение повышающих коэффициентов за нерациональное использование и повышение ставок для дорогостоящих участков), требуют глубокого анализа их потенциального влияния на фискальную и экономическую эффективность. Практика показывает, что без решительных мер по устранению методологических пробелов в оценке земли и предоставления большей финансовой гибкости муниципалитетам, земельный налог не сможет реализовать свой полный потенциал.

Цель настоящей работы состоит в проведении исчерпывающего анализа социально-экономической сущности, правового регулирования и механизма применения земельного налога в Российской Федерации, оценке его текущей фискальной и регуляторной эффективности и разработке научно обоснованных предложений по совершенствованию налогообложения земельных ресурсов.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

1. Раскрыть экономико-правовую сущность ЗН, опираясь на теорию земельной ренты.
2. Проанализировать ключевые элементы налогообложения, уделяя особое внимание принципу кадастровой стоимости.
3. Оценить фактическую фискальную роль ЗН в системе местных бюджетов, выявив системные проблемы администрирования.
4. Разработать и обосновать предложения по совершенствованию механизма ЗН, учитывая новейшие законодательные новеллы.

Работа основывается на методах системного анализа, статистических сравнений, а также на принципах методологической корректности, используя данные Федеральной налоговой службы (ФНС), актуальные положения Налогового и Земельного кодексов РФ, а также научные публикации признанных экспертов в области налогообложения и финансов.

Глава 1. Теоретико-правовые основы и экономическая сущность земельного налогообложения

Экономическая сущность земельного налога: Теория ренты и принципы налогообложения земли

Экономическая природа земельного налога уходит корнями в классическую политическую экономию, в частности, в теорию земельной ренты. В отличие от налогов, взимаемых с результатов хозяйственной деятельности (прибыль, НДС), земельный налог является платой за пользование уникальным, невоспроизводимым и ограниченным ресурсом — землей.

Концепция налогообложения земли базируется на идее изъятия в пользу общества части земельной ренты, которая делится на два основных вида:

1. Абсолютная рента. Это своего рода «плата за допуск» к земле, обусловленная монополией частной собственности на землю. Поскольку любой земельный участок, даже самый низкоплодородный, может быть использован, он приносит определенный доход, который должен облагаться налогом, тем самым обеспечивая минимальный, но гарантированный поток средств в бюджет.
2. Дифференциальная рента I и II. Возникает за счет различий в естественном плодородии, местоположении или в результате дополнительных капиталовложений в участок. Налогообложение, основанное на кадастровой стоимости, которая теоретически должна отражать потенциальный доход от участка с учетом его местоположения и категории, стремится изъять часть именно дифференциальной ренты, чтобы уравнять экономические преимущества разных владельцев.

Таким образом, земельный налог выполняет не только фискальную, но и важную регуляторную функцию: он призван стимулировать рациональное и эффективное использование земельных участков, поскольку обладание даже неиспользуемым участком (особенно в ценных зонах) сопряжено с налоговым бременем, пропорциональным его потенциальной стоимости. Это заставляет собственников либо вовлекать землю в хозяйственный оборот, либо отказываться от нее. Что же произойдет, если собственники будут игнорировать этот регуляторный сигнал?

Правовое регулирование и фискальная роль земельного налога в системе местных бюджетов РФ

Земельный налог в Российской Федерации имеет строго определенный правовой статус. Согласно положениям Налогового кодекса РФ (Глава 31), ЗН относится к местным налогам. Это означает, что он устанавливается и вводится в действие Налоговым кодексом РФ, но обязателен к уплате только на территории тех муниципальных образований (МО), где он введен в действие нормативными правовыми актами представительных органов этих МО.

Ключевая фискальная особенность ЗН заключается в том, что он в полном объеме (100%) зачисляется в бюджеты муниципальных образований. Это делает его одним из ключевых инструментов обеспечения финансовой автономии органов местного самоуправления.

Однако анализ фактической значимости ЗН показывает, что его роль, хотя и важна, не является доминирующей.

Показатель	Значение (по итогам 2022 года)	Источник
Доля ЗН в общей сумме доходов местных бюджетов РФ	2,55%	ФНС, Минфин РФ
Доля ЗН в общей сумме налоговых доходов местных бюджетов РФ	9,3%	ФНС, Минфин РФ

Как видно из таблицы, в структуре налоговых доходов муниципалитетов земельный налог занимает второстепенную позицию после налога на доходы физических лиц (НДФЛ). Тем не менее, ЗН обладает критически важным качеством — стабильностью. Поскольку налоговая база (кадастровая стоимость) и объект налогообложения (земля) не подвержены быстрым изменениям или кризисным явлениям в такой степени, как, например, прибыль предприятий или НДС, поступления по ЗН являются прогнозируемым и устойчивым источником финансирования муниципальных нужд. Именно эта предсказуемость позволяет органам местного самоуправления эффективно планировать долгосрочные инвестиции в инфраструктуру.

Кроме того, в последние годы наблюдается устойчивый тренд роста налоговой нагрузки на физических лиц. В 2022 году физическими лицами было уплачено 44,4 млрд руб. земельного налога, что подтверждает рост фискального бремени, во многом связанный с совершенствованием системы кадастровой оценки.

Глава 2. Механизм исчисления земельного налога и проблемы определения налоговой базы

Элементы налогообложения: Налогоплательщики, объект, ставки и система льгот

Для корректного исчисления и администрирования земельного налога необходимо четко определить его ключевые элементы, которые закреплены в Главе 31 НК РФ.

1. Налогоплательщики (ст. 388 НК РФ): Ими признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. Важно отметить, что арендаторы земельного налога не платят (за исключением случаев, когда аренда фактически приравнена к собственности, например, при долгосрочной аренде с правом выкупа).

2. Объект налогообложения (ст. 389 НК РФ): Земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, на территории которого введен налог. Законодательством предусмотрены исключения, например, земельные участки, входящие в состав общего имущества многоквартирного дома.

3. Налоговая база (ст. 391 НК РФ): Определяется как кадастровая стоимость земельного участка (КС), внесенная в Единый государственный реестр недвижимости (ЕГРН) и подлежащая применению с 1 января налогового периода. Переход к кадастровой стоимости стал ключевым шагом в реформировании налогообложения, направленным на приближение налоговой базы к рыночным реалиям.

4. Налоговые ставки (ст. 394 НК РФ): Устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов МО, но имеют строгое федеральное ограничение:

Целевое назначение участка	Предельная налоговая ставка
Земли сельскохозяйственного назначения	0,3%
Земли, занятые жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры ЖКХ	0,3%
Земли, приобретенные (предоставленные) для личного подсобного хозяйства (ЛПХ), садоводства, огородничества	0,3%
Прочие земельные участки (промышленность, коммерция, земли запаса и пр.)	1,5%

5. Налоговые льготы (ст. 395 НК РФ): Предусмотрены федеральные льготы, например, для органов власти, религиозных организаций, а также социально значимых категорий граждан (пенсионеры, инвалиды, многодетные). Для последних применяется налоговый вычет: налоговая база уменьшается на кадастровую стоимость 600 м² площади участка. Муниципальные образования имеют право устанавливать дополнительные льготы, что является инструментом местной налоговой политики.

Кадастровая стоимость как налоговая база: Проблемы оценки и судебная практика

Центральным элементом механизма земельного налога является его налоговая база — кадастровая стоимость. Идея перехода к кадастровой стоимости (КС) заключалась в том, чтобы сделать налогообложение более справедливым и экономически обоснованным, отражая потенциальную доходность земли, которая тесно связана с ее местоположением и целевым назначением.

Однако на практике именно процесс определения КС стал источником системных проблем и конфликтов:

1. Проблема точности и объективности оценки. Методики государственной кадастровой оценки не всегда способны адекватно учесть все уникальные характеристики земельных участков, особенно в условиях слаборазвитого и не всегда прозрачного рынка земли в регионах РФ. Часто оценка производится массовыми методами, что приводит к значительным погрешностям в индивидуальных случаях.

2. Масштаб оспаривания. Несовершенство кадастровой оценки подтверждается статистикой оспаривания. В 2023 году было подано около 35 000 заявлений об оспаривании кадастровой стоимости. Из них 60% были удовлетворены, что свидетельствует о существенных ошибках в первоначальных расчетах. Успешное оспаривание может привести к снижению кадастровой стоимости до 70%, что, в свою очередь, влечет значительные потери для местных бюджетов. Почему налоговые органы не смогли предотвратить столь масштабные ошибки, которые подрывают доверие к системе?

3. Судебные споры о применении ставок. Частым предметом судебных разбирательств является правомерность применения пониженной ставки 0,3%. Налоговые органы часто требуют от собственников участков для ЛПХ или садоводства доказательств неиспользования земли в предпринимательской деятельности. Верховный Суд РФ также разъяснил, что на один земельный участок нельзя установить несколько ставок, если он не выделен под объекты с разным целевым назначением (например, часть под ЖКХ, часть под коммерцию), что требует четкого разграничения участков в ЕГРН.

4. Использование неверной кадастровой стоимости. Другая проблема администрирования связана с тем, что налогоплательщики могут исчислять налог, исходя из устаревших данных КС, что приводит к занижению налоговой базы и необходимости доначисления налога налоговыми инспекциями.

Таким образом, несмотря на теоретическую привлекательность принципа кадастровой стоимости, его практическая реализация в РФ порождает нестабильность налоговой базы и требует значительных административных усилий для исправления ошибок и разрешения споров.

Глава 3. Анализ эффективности, неиспользованный потенциал и пути совершенствования земельного налога

Оценка фискального потенциала и системные административные ограничения

Фискальная эффективность земельного налога, как уже было отмечено, ограничена его относительно небольшой долей в доходах местных бюджетов (менее 10% налоговых доходов). Причина этой ограниченности кроется не только в низких ставках, но и в системных проблемах, связанных с администрированием и структурой земельного фонда.

1. Выведение земельного фонда из налогооблагаемой базы.

Самым значительным ограничением фискального потенциала ЗН является структура собственности на землю. По экспертным оценкам, почти 80% земельного фонда России находится в федеральной собственности (земли запаса, лесной фонд, водный фонд и др.) и, соответственно, выведено из налогооблагаемой базы земельного налога. Это существенно сужает базу для налогообложения и не позволяет муниципалитетам в полной мере использовать экономический потенциал земли, находящейся на их территории, а ведь именно неиспользуемые федеральные земли зачастую обладают высокой экономической ценностью.

2. Проблемы налогового контроля.

Несмотря на автоматизацию, налоговые инспекции сталкиваются со сложностями в использовании инструментов налогового контроля в отношении имущественных налогов, в том числе ЗН, что отчасти связано с неполнотой и неточностью данных, поступающих из ЕГРН, и сложностями в оперативном учете изменений целевого назначения участков.

3. Низкая фискальная автономия.

Хотя ЗН полностью зачисляется в местные бюджеты, предельные ставки налога жестко ограничены федеральным законодательством (0,3% и 1,5%). Это лишает муниципалитеты гибкости в формировании своей налоговой политики и не позволяет им в полной мере реализовать принцип финансовой автономии, устанавливая ставки в зависимости от реальных потребностей и экономической ценности земли.

Совершенствование механизма налогообложения: Усиление регуляторной функции через законодательные новеллы 2024-2025 гг.

Для повышения эффективности земельного налога необходимо перейти от его восприятия исключительно как фискального инструмента к полноценному регулятору земельных отношений. Совершенствование должно включать как изменения в законодательстве, так и повышение качества администрирования.

1. Индексация льгот и оптимизация вычетов.

Федеральная налоговая льгота в виде уменьшения налоговой базы на кадастровую стоимость 600 м² (для пенсионеров, инвалидов) является социально значимой, но требует корректировки. Предлагается:

• Индексация федерального необлагаемого минимума (вычета) до более существенной величины, например, до 50 000 рублей в абсолютном выражении, для снижения нагрузки на малоимущие слои населения.
• Ограничение применения льготы одним участком. Льготы для социально значимых категорий граждан должны применяться только в отношении одного земельного участка на всей территории РФ, что предотвратит злоупотребления и повысит справедливость налогообложения.

2. Усиление регуляторной функции через повышающие коэффициенты (2024 г.).

С 1 января 2024 года вступили в силу изменения, направленные на стимулирование рационального использования земли, предназначенной для индивидуального жилищного строительства (ИЖС). Регламентирован порядок применения повышающего коэффициента 2 при исчислении налога, если участок приобретен после регистрации прав для ИЖС, а строительство не было завершено в течение 10 лет с момента регистрации прав. Этот механизм является сильным экономическим стимулом для граждан, владеющих ценной землей под застройку, но затягивающих процесс строительства, что приводит к неэффективному использованию ресурса.

3. Повышение ставок для дорогостоящих участков (2025 г.).

В рамках совершенствования механизма налогообложения дорогостоящей собственности, с 1 января 2025 года предусмотрено повышение предельной налоговой ставки для земельных участков с кадастровой стоимостью свыше 300 млн руб. (аналогично объектам капитального строительства) с 1,5% до 2,5%. Эта мера направлена на более полное изъятие дифференциальной ренты от наиболее ценных участков, расположенных в премиальных зонах, и позволит увеличить поступления в местные бюджеты за счет богатых налогоплательщиков. Таким образом, федеральное законодательство начинает более тонко учитывать различия в экономической ренте, получаемой собственниками.

4. Совершенствование кадастровой оценки.

Критически важно обеспечить высокую точность и объективность оценки стоимости земли. Необходимо:

• Регулярно обновлять кадастровую оценку (в идеале ежегодно, как того требуют новеллы в законодательстве).
• Максимально приблизить методики оценки к рыночным условиям, используя расширенный набор ценообразующих факторов.
• Укрепить механизмы досудебного оспаривания и обеспечить прозрачность процесса оценки, что позволит снизить судебную нагрузку и стабилизировать налоговую базу.

Направление совершенствования	Предлагаемая мера	Ожидаемый эффект (Фискальный / Регуляторный)
Регуляторная функция	Применение коэффициента 2 для затянувшегося ИЖС (с 2024 г.)	Регуляторный: Стимулирование ввода земли в оборот.
Фискальная справедливость	Повышение ставки до 2,5% для участков > 300 млн руб. (с 2025 г.)	Фискальный: Увеличение поступлений за счет элитной собственности.
Социальная справедливость	Ограничение льгот одним участком и индексация вычета	Регуляторный/Социальный: Снижение злоупотреблений, адресная помощь.
Администрирование	Повышение точности кадастровой оценки, прозрачность методик	Фискальный: Стабилизация налоговой базы, снижение судебных издержек.

Заключение

Земельный налог является неотъемлемой частью финансовой системы Российской Федерации и ключевым источником собственных доходов муниципальных образований. Наше исследование подтвердило, что его экономическая сущность, основанная на теории земельной ренты, призвана выполнять двойную функцию: фискальную (обеспечение местных бюджетов) и регуляторную (стимулирование рационального землепользования).

Несмотря на устойчивость поступлений и правовое закрепление (Глава 31 НК РФ), фактическая фискальная эффективность ЗН остается низкой.

Доля налога в налоговых доходах местных бюджетов (около 9,3% по итогам 2022 года) ограничивается не только низкими ставками, но и системными административными проблемами. Главное из них — выведение почти 80% земельного фонда из налогооблагаемой базы из-за принадлежности к федеральной собственности, что требует политических решений на федеральном уровне.

Критический анализ показал, что механизм исчисления налога, основанный на кадастровой стоимости, нестабилен. Высокая доля успешных оспариваний (60% из 35 000 заявлений в 2023 году) свидетельствует о значительных методологических ошибках в процессе оценки, что подрывает доверие к налоговой базе и приводит к потерям для местных бюджетов. Стабилизация налоговой базы напрямую зависит от качества первичной государственной оценки.

Для повышения фискальной и регуляторной эффективности земельного налога необходим комплексный подход, включающий:

1. Совершенствование администрирования кадастровой стоимости: Повышение объективности и прозрачности оценки для стабилизации налоговой базы и снижения судебных споров.
2. Оптимизация льгот: Введение адресного подхода к социальным льготам (ограничение одним участком) и индексация федерального необлагаемого минимума.
3. Усиление регуляторной функции: Введение законодательных новелл 2024–2025 гг. — применение повышающего коэффициента 2 для неиспользуемых участков ИЖС и увеличение предельной ставки до 2,5% для сверхдорогих участков — является шагом в верном направлении, превращая ЗН из пассивного источника дохода в активный инструмент управления земельными ресурсами.

В заключение, земельный налог имеет значительный неиспользованный потенциал, который может быть раскрыт только путем устранения системных методологических и законодательных ограничений. Дальнейшее реформирование должно быть нацелено на максимальное приближение налоговой базы к рыночной стоимости и предоставление местным органам власти большей автономии в регулировании ставок, что позволит ЗН в полной мере реализовать свою роль как главного финансового и экономического инструмента муниципального развития.

Список использованной литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ. Глава 31. Земельный налог. (Электронный ресурс). Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
2. Земельный кодекс Российской Федерации от 25 октября 2001 г. N 136-ФЗ.
3. Федеральный закон Российской Федерации от 24 июля 2007 г. N 221-ФЗ «О государственном кадастре недвижимости».
4. Приказ ФНС России от 28.10.2011 N ММВ-7-11/696 «Об утверждении формы и формата представления налоговой декларации по земельному налогу в электронном виде и Порядка ее заполнения».
5. Авдеев В.В. Земельный налог // Бухгалтерский учет в бюджетных и НКО. 2010. № 12. С. 15.
6. Коваленко Н.Я. Экономика сельского хозяйства: Учебник. М.: ЮРКНИГА, 2008. 32 с.
7. Котляров М.А. Новый земельный налог: неотложные проблемы и пути их решения // Финансы. 2007. № 6. С. 25–28.
8. Рыманов А.Ю. Налоги и налогообложение: Учебное пособие. М.: ИНФАРМ – М, 2007. 334 с.
9. Семенихин В.В. Земельный налог. М.: РОСБУХ, 2010. 47 с.
10. Толкушин А.В. Налоги и налогообложение. М.: Юрайт, 2007. 785 с.
11. Ходов Л.Г. Налоги и налоговое регулирование экономики. М.: ТЕИС, 2007. 573 с.
12. Юмаев М.М. Платежи за пользование природными ресурсами. М.: Статут, 2005. 198 с.
13. Комментарий к главе 31 «Земельный налог» Налогового кодекса Российской Федерации (постатейный). (Электронный ресурс). URL: https://kodeks.karelia.ru/.
14. Кто имеет право на льготы по земельному налогу. Официальный сайт ФНС России. (Электронный ресурс). URL: https://www.nalog.gov.ru/.
15. Пониженные ставки земельного налога: позиция Верховного суда. (Электронный ресурс). URL: https://audar-press.ru/.
16. Проблемы администрирования имущественных налогов // Cyberleninka. (Электронный ресурс). URL: https://cyberleninka.ru/.
17. Роль земельного налога в формировании доходов местных бюджетов (на примере Кемеровской области) // ERDJ. (Электронный ресурс). URL: https://edrj.ru/.
18. Роль земельного налога в формировании местных бюджетов // Cyberleninka. (Электронный ресурс). URL: https://cyberleninka.ru/.
19. РОЛЬ МЕСТНЫХ НАЛОГОВ В ФОРМИРОВАНИИ ДОХОДОВ БЮДЖЕТА // Cyberleninka. (Электронный ресурс). URL: https://cyberleninka.ru/.
20. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ МЕТОДИКИ ОЦЕНКИ СТОИМОСТИ ЗЕМЛИ В ЦЕЛЯХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ // Cyberleninka. (Электронный ресурс). URL: https://cyberleninka.ru/.
21. Совершенствование налогового администрирования земельного налога в — Электронный научный архив УрФУ. (Электронный ресурс). URL: https://urfu.ru/.
22. Споры, связанные с взиманием земельного налога. (Электронный ресурс). URL: https://arbspor.ru/.
23. Топ-5 судебных споров для плательщиков налога на землю: июнь 2022 года – февраль 2023 года. (Электронный ресурс). Доступ из СПС «КонсультантПлюс».
24. Федеральная налоговая служба РФ. (Электронный ресурс). URL: http://www.nalog.ru/.
25. Федеральная служба государственной регистрации, кадастра и картографии. (Электронный ресурс). URL: http://www.rosreestr.ru/cadastre/condition/russian_federation/.
26. Федеральная служба государственной статистики. (Электронный ресурс). URL: http://www.gks.ru/wps/wcm/connect/rosstat/rosstatsite/main/.
27. Министерство финансов РФ. (Электронный ресурс). URL: http://www.minfin.ru/ru/.
28. Россельхознадзор. (Электронный ресурс). URL: http://www.fsvps.ru/.