Использование работы эксперта аудитора в современном аудите: комплексный анализ МСА 620 и российская практика

В современном мире, где экономические операции приобретают все большую сложность и динамичность, а финансовая отчетность включает в себя все более изощренные инструменты и транзакции, традиционные аудиторские знания и навыки зачастую оказываются недостаточными для формирования всеобъемлющего и достоверного аудиторского мнения. Именно в таких условиях на авансцену выходит фигура эксперта аудитора – специалиста, обладающего глубокими знаниями в областях, выходящих за рамки классического бухгалтерского учета и аудита.

В соответствии с Международным стандартом аудита (МСА) 620 «Использование работы эксперта аудитора», аудитор может опираться на работу таких специалистов для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств. Это позволяет аудиторским организациям преодолевать узкие рамки собственной компетенции, обеспечивая высокий уровень качества и полноты аудиторской проверки. Тема использования работы эксперта аудитора приобретает особую актуальность в свете постоянного усложнения финансовой среды и ужесточения требований к достоверности финансовой отчетности. Данный реферат ставит своей целью систематизировать и углубить понимание ключевых аспектов привлечения экспертов, их роли, процедур взаимодействия, оценки работы и сопряженных рисков в контексте российской аудиторской практики.

Для начала определимся с терминологией, которая станет основой нашего исследования:

• Аудиторская организация – это коммерческая структура, являющаяся полноправным членом саморегулируемой организации аудиторов (СРО ААС), основной деятельностью которой является проведение аудита и оказание сопутствующих аудиту услуг.
• Аудит – это не что иное, как независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемого субъекта (аудируемого лица) с главной целью – выразить объективное мнение о ее достоверности.
• Аудиторские доказательства – это вся совокупность информации, которая используется аудитором для формирования своих выводов и обоснования аудиторского мнения. Сюда относятся как данные бухгалтерского учета, лежащие в основе финансовой отчетности, так и любая другая релевантная информация.
• Профессиональное суждение – это краеугольный камень аудиторской деятельности. Оно представляет собой применение аудитором своих знаний, опыта и навыков в контексте действующих стандартов аудита, бухгалтерского учета и этических норм для принятия обоснованных и взвешенных решений на всех этапах аудита.
• Существенность – концепция, также являющаяся предметом профессионального суждения аудитора. Она определяет величину или характер искажения (индивидуального или в совокупности), которое может повлиять на экономические решения пользователей финансовой отчетности, принимаемые на основе этой отчетности.
• Аудиторский риск – это вероятность того, что аудитор выразит ненадлежащее аудиторское мнение в случае, если финансовая отчетность содержит существенные искажения.
• Эксперт аудитора – это физическое лицо или целая организация, обладающие специализированными знаниями и опытом в области, которая отличается от бухгалтерского учета или аудита. Их работа привлекается для того, чтобы помочь аудитору собрать достаточные и надлежащие аудиторские доказательства.
• Эксперт руководства – это также лицо или организация со специализированными знаниями, но их работа используется самим руководством аудируемого лица при подготовке финансовой отчетности. Важно подчеркнуть, что МСА 620 не регулирует использование работы эксперта руководства; эти вопросы рассматриваются в рамках МСА 500 «Аудиторские доказательства».

Таким образом, мы видим, что привлечение эксперта аудитора – это не просто вспомогательная функция, а стратегический инструмент, позволяющий аудиту оставаться релевантным и эффективным в условиях постоянно усложняющейся экономической реальности.

Правовая и методологическая база использования работы эксперта аудитора в РФ

Эволюция аудиторской деятельности в России неразрывно связана с формированием ее правовой и методологической основы, которая сегодня в значительной степени опирается на международные стандарты. Использование работы эксперта аудитора является неотъемлемой частью этого процесса, требующей четкого понимания регулирующих норм и принципов, при этом обеспечивая унификацию подходов и повышая прозрачность аудиторских заключений на международном уровне.

Федеральное законодательство об аудиторской деятельности

Основополагающим документом, определяющим правовые рамки аудиторской деятельности в Российской Федерации, является Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности». Этот закон не только устанавливает, что такое аудит и кто может его проводить (аудиторские организации и индивидуальные аудиторы), но и определяет общие принципы регулирования, требования к аудиторам, их права и обязанности, а также структуру саморегулирования отрасли.

В частности, закон закрепляет принципы независимости и профессиональной этики, которые имеют прямое отношение к работе эксперта аудитора. Хотя закон напрямую не регламентирует процедуры привлечения экспертов, он создает общую правовую основу, в рамках которой аудиторские организации осуществляют свою деятельность, включая привлечение сторонних специалистов. Любое привлечение эксперта должно соответствовать общим положениям закона о независимости аудита и соблюдении конфиденциальности информации. Таким образом, Федеральный закон № 307-ФЗ служит фундаментом, на котором строятся более детальные нормы и правила, регулирующие специфические аспекты аудиторской работы, в том числе и использование экспертного потенциала.

Международные стандарты аудита (МСА) в российской практике

Внедрение Международных стандартов аудита (МСА) стало знаковым событием для российской аудиторской отрасли, ознаменовав переход к единым глобальным принципам и методологиям. Этот процесс был не мгновенным и прошел несколько этапов.

Ключевую роль в признании и применении МСА на территории России сыграло Постановление Правительства РФ от 11 июня 2015 г. № 576 «Об утверждении Положения о признании международных стандартов аудита подлежащими применению на территории Российской Федерации». Этот документ установил четкий порядок, согласно которому МСА из необязательных рекомендаций превратились в обязательные к применению нормативные акты. Процесс признания включает в себя несколько этапов:

1. Официальное получение документов: Международные стандарты аудита, разработанные Международной федерацией бухгалтеров (IFAC), официально поступают в Министерство финансов Российской Федерации.
2. Экспертиза применимости: Специалисты Минфина проводят тщательную экспертизу каждого стандарта на предмет его соответствия российскому законодательству об аудиторской деятельности. Это критически важный этап, поскольку необходимо обеспечить гармоничное внедрение МСА в существующую правовую систему без создания противоречий.
3. Перевод и опубликование: После успешной экспертизы стандарты переводятся на русский язык и публикуются на официальных ресурсах Минфина, что делает их доступными для всех участников рынка.
4. Принятие решения и введение в действие: Окончательное решение о введении или прекращении действия того или иного МСА на территории России принимает Министерство финансов Российской Федерации.

Глобальный переход на МСА в России был осуществлен в 2017 году, что повлекло за собой существенные изменения в аудиторской практике. С 1 января 2018 года были отменены ранее действовавшие Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности (ФПСАД), и все аудиторские организации стали обязаны применять МСА. Это обеспечило унификацию подходов и повысило прозрачность и сопоставимость аудиторских заключений на международном уровне.

Одним из ключевых стандартов в этом контексте является МСА 620 «Использование работы эксперта аудитора». Этот стандарт был введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 09.01.2019 N 2н. МСА 620 регламентирует обязанности аудитора при использовании работы эксперта, обладающего знаниями в области, отличной от бухгалтерского учета или аудита, с целью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств. Он четко определяет, в каких случаях и каким образом аудитор может полагаться на выводы сторонних специалистов, обеспечивая при этом сохранение своей единоличной ответственности за аудиторское мнение.

Ключевые понятия и принципы аудита, связанные с работой эксперта

В контексте использования работы эксперта аудитора, особое значение приобретают такие фундаментальные понятия, как профессиональное суждение, аудиторский риск, а также четкое разграничение ролей эксперта аудитора и эксперта руководства.

Профессиональное суждение аудитора является краеугольным камнем всей аудиторской методологии. Это не просто интуиция, а применение накопленных знаний, опыта и навыков в строгом соответствии со стандартами аудита, бухгалтерского учета и этическими нормами. Профессиональное суждение необходимо для принятия обоснованных решений на каждом этапе аудита – от планирования и оценки рисков до формирования аудиторского заключения. Например, именно профессиональное суждение позволяет аудитору определить существенность, оценить адекватность учетной политики, выбрать наиболее эффективные аудиторские процедуры или, что особенно важно для нашей темы, решить, требуется ли привлечение эксперта и насколько его работа соответствует целям аудита.

Важнейшим аспектом профессионального суждения является его документирование. Документация должна быть достаточно полной и подробной, чтобы опытный аудитор, который ранее не участвовал в данном задании, мог без дополнительных объяснений понять:

• Суть выполненной работы.
• Обоснованность принятых решений.
• Сделанные выводы.

Аудитор обязан фиксировать в рабочих документах все ключевые моменты, по которым было высказано профессиональное суждение, а также все факты и аргументацию, которые были известны на момент формирования этих выводов. Это обеспечивает прозрачность, доказуемость и возможность проверки аудиторского процесса.

Аудиторский риск представляет собой вероятность того, что аудитор выразит ненадлежащее аудиторское мнение в ситуации, когда финансовая отчетность содержит существенные искажения. Этот риск не является единым целым, а состоит из трех взаимосвязанных компонентов:

1. Неотъемлемый риск (НР): подверженность остатка счета или группы операций существенному искажению при отсутствии соответствующих средств внутреннего контроля.
2. Риск средств контроля (КР): риск того, что существенное искажение не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено системой внутреннего контроля аудируемого лица.
3. Риск необнаружения (РН): риск того, что аудиторские процедуры не обнаружат существенное искажение.

Модель аудиторского риска (АР) количественно выражается как произведение этих трех компонентов:

АР = НР × КР × РН

Использование работы эксперта может влиять на компоненты аудиторского риска. Например, если эксперт привлекается для оценки сложных активов, его работа может снизить риск существенного искажения, связанный с этими активами, тем самым влияя на неотъемлемый риск.

Наконец, крайне важно провести четкое разграничение между экспертом аудитора и экспертом руководства.

• Эксперт аудитора – это специалист, которого привлекает аудиторская организация для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств в областях, требующих специализированных знаний, отличных от бухгалтерского учета и аудита. Работа такого эксперта является частью аудиторских процедур.
• Эксперт руководства – это специалист, чья работа используется самим руководством аудируемого лица при подготовке финансовой отчетности. Например, это может быть оценщик, которого компания нанимает для оценки своих инвестиционных активов. Аудитор в этом случае не привлекает эксперта, а оценивает работу, выполненную для руководства, чтобы убедиться в ее адекватности для целей финансовой отчетности.

МСА 620 «Использование работы эксперта аудитора» регулирует исключительно ситуации, когда аудитор привлекает эксперта. В случаях, когда аудитор сталкивается с работой эксперта руководства, аудиторские процедуры по ее оценке регулируются МСА 500 «Аудиторские доказательства». Это принципиальное различие определяет объем и характер процедур, которые аудитор должен выполнить для каждого типа экспертной работы.

Таким образом, правовая и методологическая база создают прочную основу для эффективного и ответственного использования работы экспертов в современном аудите, подчеркивая важность как нормативного регулирования, так и профессионального суждения аудитора.

Процедуры привлечения и взаимодействия с экспертом аудитора

Привлечение эксперта в аудите – это не спонтанное решение, а тщательно выверенный процесс, обусловленный спецификой аудируемого лица и сложностью его операций. Этапность и методологическая строгость взаимодействия с экспертом критически важны для обеспечения качества аудиторских доказательств и минимизации рисков. Как аудитор может быть уверен, что выбранный эксперт действительно способен предоставить надежные выводы, которые выдержат строгую проверку?

Критерии определения необходимости привлечения эксперта

Необходимость привлечения эксперта возникает в ситуациях, когда аудитору, для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, требуются специальные знания и опыт в областях, которые выходят за рамки его собственной компетенции в бухгалтерском учете и аудите. Это обусловлено все возрастающей сложностью и разнообразием бизнес-процессов, финансовых инструментов и нормативных требований.

Типичные ситуации, требующие привлечения экспертов, включают:

• Оценка сложных финансовых инструментов: Деривативы, гибридные ценные бумаги, структурированные продукты – их справедливая стоимость, риски и классификация зачастую требуют знаний актуариев или финансовых инженеров.
• Оценка недвижимости, техники, оборудования, нематериальных активов: В случае существенных активов, особенно уникальных или специализированных, их рыночная или справедливая стоимость, а также расчет износа, могут быть определены только квалифицированными оценщиками.
• Обязательства, связанные с окружающей средой: Расчет и оценка потенциальных затрат на устранение экологического ущерба, рекультивацию земель или соблюдение экологических норм требуют глубоких знаний экологов или специалистов по природоохранному законодательству.
• Интерпретация сложных положений контрактов, законов и нормативных актов: Когда аудируемое лицо сталкивается с необычными или многогранными договорными условиями, а также с нюансами отраслевого или налогового законодательства, заключение юриста становится незаменимым.
• Анализ сложных или необычных вопросов соблюдения налогового законодательства: Налоговое планирование, оспаривание налоговых претензий или применение сложных налоговых вычетов могут потребовать специализированных знаний налоговых консультантов.
• IT-системы и информационная безопасность: Оценка контролей в сложных IT-системах, аудит безопасности данных или проверка целостности информации в автоматизированных системах требуют привлечения IT-аудиторов или специалистов по кибербезопасности.

Классификация наиболее часто привлекаемых экспертов выглядит следующим образом:

Тип эксперта	Область знаний	Примеры применения в аудите
Актуарии	Математическая статистика, теория вероятностей, страхование, пенсионное обеспечение	Оценка страховых резервов, пенсионных обязательств, сложных финансовых инструментов, анализ демографических рисков.
Оценщики недвижимости	Стоимость недвижимости, земельных участков	Оценка справедливой стоимости инвестиционной недвижимости, основных средств, земель.
Оценщики машин и оборудования	Стоимость технических средств, производственных линий	Оценка основных средств, специализированного оборудования, инвентаризации.
Оценщики нематериальных активов	Стоимость брендов, патентов, программного обеспечения	Оценка справедливой стоимости торговых марок, гудвилла, лицензий, технологий.
Юристы	Гражданское, корпоративное, налоговое, международное право	Интерпретация условий договоров, оценка судебных исков и пре��ензий, анализ соответствия законодательству.
Геологи	Состав и структура земной коры, полезные ископаемые	Оценка запасов природных ресурсов, прогнозные затраты на добычу.
Инженеры	Строительство, технологии, производственные процессы	Оценка стоимости незавершенного строительства, проверка технической документации, расчет остаточной стоимости оборудования.
IT-специалисты	Информационные системы, кибербезопасность, базы данных	Оценка надежности внутренних контролей IT-систем, проверка целостности и безопасности данных, аудит программного обеспечения.
Экологи	Экологическое законодательство, оценка воздействия на окружающую среду	Оценка экологических обязательств, анализ соблюдения природоохранных норм.

Важно отметить, что эксперт аудитора может быть как внутренним (сотрудник аудиторской организации или сетевой фирмы), так и внешним (независимый специалист или организация). Выбор между внутренним и внешним экспертом зависит от наличия соответствующих компетенций внутри аудиторской фирмы, а также от требований к независимости и объективности, которые могут быть более строгими для некоторых видов экспертиз.

Порядок взаимодействия и документальное оформление работы эксперта

Взаимодействие между аудитором и экспертом – это структурированный процесс, требующий четкого согласования всех аспектов работы, желательно в письменной форме. Это обеспечивает взаимопонимание, минимизирует риски недоразумений и создает основу для эффективного использования результатов экспертной работы.

Основные вопросы, подлежащие согласованию:

1. Цели и объем работы эксперта: Четкое определение того, что именно эксперт должен исследовать и какие результаты ожидаются. Например, «определение справедливой стоимости пакета акций» или «оценка потенциальных налоговых рисков по сделкам слияния».
2. Круг конкретных вопросов, подлежащих освещению в отчете эксперта: Список вопросов, на которые аудитор ожидает получить ответы в заключении эксперта.
3. Предполагаемое использование аудитором работы эксперта: Аудитор должен объяснить эксперту, как результаты его работы будут интегрированы в аудиторский процесс и для каких целей они будут использованы (например, для подтверждения стоимости активов, оценки резервов или проверки соблюдения норм).
4. Степень доступа эксперта к соответствующим записям и документам: Эксперту должен быть обеспечен доступ ко всей необходимой информации, но с соблюдением принципов конфиденциальности. Аудитор выступает посредником, определяя границы доступа.
5. Требование конфиденциальности: Эксперт обязан соблюдать конфиденциальность в отношении всей полученной информации, что должно быть четко оговорено в соглашении.
6. Информация о допущениях и методах: Эксперт должен быть проинформирован о допущениях, на которых основывается аудит, и методах, которые могут быть релевантны для его работы. В свою очередь, эксперт должен раскрыть аудитору свои допущения и методы.
7. Форма и содержание отчета эксперта: Аудитор и эксперт должны согласовать формат предоставления результатов работы (например, письменное заключение, отчет, справка) и его основные разделы.
8. Сроки выполнения работы и размер вознаграждения: Четкие временные рамки и финансовые условия сотрудничества.

Требования к аудитору по получению достаточного понимания области знаний и опыта эксперта:

Аудитор не может просто «слепо» доверять эксперту. Он обязан получить достаточное понимание области знаний и опыта эксперта аудитора. Это понимание необходимо, чтобы:

• Определить характер, объем и цели работы эксперта в соответствии с общими целями аудита. Аудитор должен быть в состоянии сформулировать техническое задание для эксперта так, чтобы его работа была максимально полезной для аудита.
• Оценить адекватность выполненной работы. Без базового понимания экспертной области аудитор не сможет критически оценить логику, методы и выводы эксперта. Это не означает, что аудитор должен стать экспертом в данной области, но он должен быть способен задать правильные вопросы, выявить потенциальные допущения и понять общую методологию. Например, аудитор, привлекающий оценщика, должен понимать основные подходы к оценке (доходный, затратный, сравнительный), чтобы оценить их применимость в конкретном случае.

Все эти процедуры, от согласования целей до получения понимания, должны быть надлежащим образом задокументированы в рабочих документах аудита. Это служит доказательством того, что аудитор действовал с должной профессиональной осмотрительностью и использовал работу эксперта в соответствии с МСА 620.

Оценка компетентности, объективности и адекватности работы эксперта

Привлечение эксперта аудитора, несмотря на все его преимущества, несет в себе определенные риски. Для минимизации этих рисков аудитор обязан провести тщательную оценку трех ключевых аспектов: компетентности, объективности самого эксперта и адекватности его работы целям аудита. Эта многогранная оценка является краеугольным камнем надежности аудиторских доказательств, полученных с помощью эксперта.

Оценка компетентности и возможностей эксперта

Компетентность и возможности эксперта аудитора — это фундамент, на котором строится доверие к его работе. Аудитор должен убедиться, что эксперт обладает необходимыми знаниями, опытом и ресурсами для выполнения порученной ему задачи. Эта оценка включает в себя рассмотрение нескольких ключевых критериев:

• Профессиональная квалификация: Наличие профильного образования, специализированных сертификатов, ученых степеней, подтверждающих глубокие теоретические знания в области экспертизы.
• Лицензирование или членство в соответствующей профессиональной организации: Для многих экспертных областей (например, оценка, аудит IT-систем) требуется наличие специальной лицензии или членство в признанной профессиональной организации. Такие организации часто устанавливают собственные этические кодексы и стандарты качества, что является дополнительной гарантией компетентности.
• Репутация: Общепризнанная репутация эксперта или его организации в профессиональном сообществе. Это может быть подтверждено отзывами других аудиторских компаний, клиентов, наличием публикаций в научных или отраслевых изданиях, участием в конференциях.
• Опыт: Практический опыт выполнения аналогичных работ. Здесь важен не только стаж работы в целом, но и опыт работы со специфическими активами, отраслями или типами сделок, которые являются предметом аудита.

В Российской Федерации порядок подтверждения компетентности эксперта-аудитора регулируется Постановлением Правительства РФ от 29 ноября 2021 г. № 2080, вступившим в силу 1 марта 2022 года. Этот документ устанавливает строгие требования, обеспечивающие высокий уровень квалификации экспертов:

1. Наличие профильного образования: Эксперт должен иметь высшее образование, соответствующее области его специализации.
2. Опыт работы: Требуется опыт работы не менее трех лет в области обязательного подтверждения соответствия продукции (или иной аналогичной области, релевантной для экспертизы). Это гарантирует наличие практических навыков.
3. Повышение квалификации: Эксперт обязан проходить повышение квалификации не реже одного раза в три года, что обеспечивает актуальность его знаний в быстро меняющемся мире.
4. Допуск к государственной тайне: В некоторых случаях, когда аудит касается организаций, работающих с государственной тайной, эксперту может потребоваться соответствующий допуск.

Дополнительно, аудитор может использовать следующие методы для оценки компетентности:

• Изучение резюме, портфолио и публикаций эксперта.
• Проведение собеседований с экспертом.
• Запрос рекомендаций от предыдущих клиентов или коллег.
• Проверка наличия сертификатов деловой репутации.

Оценка объективности и независимости эксперта

Объективность эксперта аудитора означает отсутствие у него предвзятости или конфликта интересов, которые могли бы повлиять на его профессиональное суждение. Независимость тесно связана с объективностью и означает отсутствие финансовых или иных отношений с аудируемым лицом, которые могли бы поставить под сомнение его непредвзятость. Аудитор обязан тщательно оценить риски, связанные с независимостью и объективностью эксперта.

Факторы, влияющие на объективность и независимость эксперта, включают:

• Наличие конфликта интересов: Любая ситуация, при которой личные или профессиональные интересы эксперта могут противоречить интересам аудита или аудируемого лица.
• Предвзятость: Субъективное отношение эксперта к аудируемому лицу или предмету экспертизы.
• Прямые или косвенные отношения с аудируемым лицом:
  • Финансовая заинтересованность: Эксперт или члены его семьи владеют акциями аудируемого лица или имеют другие финансовые связи.
  • Деловые отношения: Эксперт оказывал или оказывает аудируемому лицу другие услуги, помимо данной экспертизы, что может создать угрозу самоуверенности или заступничества.
  • Родственные связи: Наличие близких родственников, работающих в руководстве аудируемого лица или занимающих ключевые позиции, влияющие на предмет экспертизы.
  • Зависимость от вознаграждения: Если вознаграждение эксперта существенно зависит от результатов экспертизы или от сохранения отношений с аудируемым лицом.

Аудитор должен не только идентифицировать эти угрозы, но и оценить, могут ли они быть снижены до приемлемого уровня с помощью соответствующих мер предосторожности. Например, если эксперт ранее оказывал несущественные услуги аудируемому лицу, можно рассмотреть возможность включения в команду другого эксперта или применения дополнительных процедур проверки его выводов. Однако в некоторых случаях, например, при прямой финансовой заинтересованности или наличии глубоких личных связей, угрозы объективности могут быть настолько значительными, что их невозможно снизить до приемлемого уровня, и тогда аудитор должен отказаться от использования работы такого эксперта.

Оценка адекватности работы эксперта целям аудита

После того как аудитор убедился в компетентности и объективности эксперта, ему предстоит оценить, насколько сама работа эксперта соответствует целям аудита и может ли она служить достаточным надлежащим аудиторским доказательством. Эта оценка является многомерной и включает:

1. Уместность и обоснованность результатов работы или выводов эксперта: Аудитор должен критически проанализировать, насколько выводы эксперта логичны, аргументированы и соответствуют общим обстоятельствам аудируемого лица.
2. Непротиворечивость по отношению к другим аудиторским доказательствам: Выводы эксперта не должны вступать в явное противоречие с другими аудиторскими доказательствами, полученными аудитором. Если такие противоречия обнаруживаются, аудитор должен расследовать их причины, возможно, запросить дополнительные объяснения у эксперта или провести дополнительные аудиторские процедуры.
3. Применимость и обоснованность значительных допущений и методов, используемых экспертом: Аудитор должен получить понимание допущений, на которых основывал свои расчеты или заключения эксперт. Например, если оценщик недвижимости использовал метод сравнительного подхода, аудитор должен убедиться в релевантности выбранных аналогов и обоснованности корректировок. Если эксперт использовал статистические методы, аудитор должен убедиться в адекватности выборки и корректности применения статистических моделей.
4. Оценка исходных данных, используемых экспертом: Аудитор несет ответственность за проверку полноты и точности информации, предоставленной эксперту руководством аудируемого лица. Если исходные данные были ошибочными, то и выводы эксперта, основанные на них, будут некорректными. Аудитор должен провести процедуры по проверке этих исходных данных в той степени, в которой это необходимо для целей аудита.

Характер, сроки и объем аудиторских процедур, проводимых с целью оценки достаточности работы эксперта, зависят от ряда факторов:

• Оценка компетентности, возможностей и объективности эксперта: Чем выше эти параметры, тем меньше требуется дополнительных процедур проверки.
• Знакомство аудитора с областью знаний эксперта: Если аудитор имеет базовое понимание экспертной области, ему будет легче оценить работу эксперта.
• Характер выполняемой экспертом работы: Чем сложнее и критичнее для финансовой отчетности область экспертизы, тем более глубокой должна быть оценка.

Таким образом, комплексная оценка компетентности, объективности и адекватности работы эксперта является неотъемлемой частью процесса аудита, обеспечивая надежность аудиторских доказательств и минимизируя риски получения ненадлежащего аудиторского мнения.

Риски, ответственность и ссылки на работу эксперта в аудиторском заключении

Использование работы эксперта аудитора, несмотря на свою несомненную ценность, является двугранным инструментом, сопряженным как с возможностью повышения качества аудиторских доказательств, так и с определенными рисками. Аудитор должен четко осознавать свою ответственность и соблюдать строгие правила оформления аудиторского заключения при привлечении сторонних специалистов.

Ответственность аудитора при использовании работы эксперта

Ключевой принцип, который лежит в основе МСА 620, гласит: аудитор несет единоличную ответственность за выраженное аудиторское мнение, и эта ответственность не уменьшается вследствие того, что он использовал работу эксперта аудитора. Этот принцип является фундаментальным и подчеркивает, что эксперт является лишь инструментом для получения аудиторских доказательств, но не партнером по ответственности.

Это означает, что даже если аудитор полностью полагался на компетентного и объективного эксперта, и работа эксперта была адекватна целям аудита, но впоследствии оказалось, что в финансовой отчетности содержатся существенные искажения, обнаруженные при использовании работы эксперта, вся ответственность за ненадлежащее аудиторское мнение ложится на аудитора.

Однако, если аудитор, действуя в соответствии с МСА 620, тщательно оценил компетентность, возможности и объективность эксперта, а также адекватность его работы, и пришел к заключению, что работа эксперта отвечает стоящим перед ним целям, то он может принять результаты работы или выводы эксперта в его области знаний в качестве надлежащего аудиторского доказательства. Это дает аудитору право использовать эти доказательства при формировании своего мнения, но с обязательным условием сохранения полной ответственности.

Риски, связанные с привлечением эксперта

Привлечение эксперта аудитора, хоть и призвано снизить риски существенного искажения, само по себе может порождать новые риски, если процесс взаимодействия не организован должным образом. Риски существенного искажения могут возрасти, если:

1. Руководство аудируемого лица не обладает необходимой квалификацией в специфических областях: Это одна из основных причин привлечения экспертов. Однако, если руководство не понимает сложности, например, оценки сложных финансовых инструментов или обязательств по охране окружающей среды, оно может предоставить эксперту неполные или некорректные исходные данные, а также неправильно интерпретировать его выводы.
2. Сложные области, требующие экспертизы, не полностью осознаны: К таким областям относятся:
   • Оценка сложных финансовых инструментов: Деривативы, хеджирование, гибридные ценные бумаги.
   • Обязательства по охране окружающей среды: Рекультивация, утилизация отходов, экологические штрафы и пени.
   • Оценка недвижимости, нематериальных активов: Определение справедливой стоимости уникальных объектов или интеллектуальной собственности.
   • Интерпретация сложных положений контрактов, законов и нормативных актов: В частности, в международной торговле, сфере слияний и поглощений, или специализированных отраслях.
   • Анализ нестандартных вопросов налогового законодательства: Сложные налоговые вычеты, трансфертное ценообразование, применение международных налоговых соглашений.
   • Оценка условных обязательств: Обязательства, зависящие от наступления будущих неопределенных событий (например, судебные иски), требуют значительного профессионального суждения и глубокого понимания правовых рисков.
3. Недостаточное понимание аудитором работы эксперта: Как уже упоминалось, аудитор должен иметь достаточное понимание области экспертизы, чтобы критически оценить работу эксперта. Без этого понимания он может не заметить неточности или необоснованные допущения.
4. Проблемы с объективностью эксперта: Если аудитор недоста��очно тщательно оценил независимость и объективность эксперта, существует риск, что выводы эксперта будут предвзятыми или искаженными.
5. Недостаточная коммуникация: Отсутствие четкого согласования целей, объема работы и ожидаемых результатов между аудитором и экспертом может привести к тому, что работа эксперта окажется неуместной или недостаточной для целей аудита.
6. Недостаточная проверка исходных данных: Если аудитор не проверил данные, которые были предоставлены эксперту, существует риск, что выводы эксперта будут основаны на ошибочной информации.

Отражение работы эксперта в аудиторском заключении

Правила ссылок на работу эксперта в аудиторском заключении строго регламентированы МСА 620 и направлены на поддержание единоличной ответственности аудитора.

• В аудиторском заключении, содержащем немодифицированное мнение аудитора, не должно быть ссылки на работу эксперта. Это обусловлено тем, что ссылка на эксперта может создать впечатление, будто аудитор перекладывает часть своей ответственности на эксперта, или будто аудиторское мнение является условным или ограниченным работой эксперта. Аудитор сам несет ответственность за аудиторское мнение, и наличие немодифицированного мнения подразумевает, что аудитор получил достаточные и надлежащие доказательства самостоятельно, в том числе и через работу эксперта, но без переноса акцента.
• Исключение: Ссылка на работу эксперта допускается, только если это прямо предусмотрено законом или нормативным актом. В таких редких случаях аудитор должен четко указать в аудиторском заключении, что эта ссылка не ограничивает его ответственность за аудиторское мнение.
• Модифицированное аудиторское заключение: Если аудитор принимает решение выдать модифицированное аудиторское заключение (например, с оговоркой или отрицательное мнение) в результате проблем, связанных с работой эксперта, или невозможности получить достаточные надлежащие доказательства в области, требующей экспертизы, то в некоторых обстоятельствах при объяснении характера модификации может быть целесообразно сослаться на работу эксперта. Это может быть необходимо для того, чтобы пользователи отчетности могли понять причины модификации. Однако даже в этом случае формулировка должна быть крайне осторожной и не перекладывать ответственность.

Таким образом, хотя эксперт является ценным активом в арсенале аудитора, его использование требует высокой степени профессионализма, тщательного контроля и четкого понимания принципов ответственности и прозрачности.

Заключение: Лучшие практики и перспективы использования экспертов в аудите

В завершение нашего анализа становится очевидным, что использование работы эксперта аудитора – это не просто опциональная процедура, а фундаментальный элемент современного аудита, без которого невозможно обеспечить достоверность и полноту финансовой отчетности в условиях постоянно усложняющейся экономической среды. По мере того как мир финансов становится все более глобализованным и технологически продвинутым, роль специалистов, обладающих глубокими знаниями в узких областях, будет только возрастать.

Фундаментальная роль экспертов в современном аудите определяется их способностью предоставлять специализированные знания и опыт, выходящие за рамки традиционных аудиторских компетенций. Это позволяет аудиторам формировать обоснованные мнения по сложным вопросам, таким как оценка деривативов, экологические обязательства или риски IT-безопасности. Ключевым выводом является необходимость комплексного подхода к управлению работой экспертов, который включает в себя не только строгое следование требованиям МСА 620, но и глубокое профессиональное суждение аудитора на каждом этапе.

Для минимизации рисков и повышения эффективности взаимодействия между аудитором и экспертом можно сформулировать следующие рекомендации по лучшим практикам:

1. Тщательное планирование и документирование: Начинать с четкого определения целей и объема работы эксперта, а также подробного документирования всех аспектов взаимодействия, включая согласованные допущения и методы.
2. Глубокая оценка компетентности и объективности: Не ограничиваться формальными признаками, а проводить всестороннюю проверку квалификации, репутации, опыта и, что особенно важно, потенциальных угроз независимости и объективности эксперта, используя применимые российские нормативные акты, такие как Постановление Правительства РФ от 29 ноября 2021 г. № 2080.
3. Достаточное понимание предметной области: Аудитор должен стремиться получить достаточное понимание области экспертизы, чтобы иметь возможность критически оценить выводы эксперта и задать релевантные вопросы.
4. Эффективная коммуникация: Поддерживать открытый и постоянный диалог с экспертом на всех этапах работы, обеспечивая своевременный обмен информацией и разрешение возникающих вопросов.
5. Проверка исходных данных: Всегда проводить процедуры по проверке полноты и точности исходных данных, предоставленных эксперту, так как качество его работы напрямую зависит от качества входной информации.
6. Критическая оценка выводов: Даже при высоком уровне доверия к эксперту, аудитор должен критически оценивать уместность, обоснованность и непротиворечивость его выводов по отношению к другим аудиторским доказательствам.
7. Непрерывное обучение: Аудиторским организациям следует инвестировать в обучение своих сотрудников, чтобы они могли лучше понимать различные экспертные области и эффективнее взаимодействовать с внешними специалистами.

Перспективы развития роли экспертов в аудите выглядят многообещающими и неразрывно связаны с глобальными тенденциями:

• Технологические изменения и цифровизация: Появление новых технологий, таких как блокчейн, искусственный интеллект и большие данные, создает потребность в IT-экспертах, способных оценивать надежность этих систем, риски кибербезопасности и целостность данных.
• Новые виды активов и обязательств: Развитие цифровых активов (криптовалюты, NFT), а также усложнение инструментов устойчивого финансирования (зеленые облигации, ESG-отчетность) требуют привлечения экспертов в этих узкоспециализированных областях.
• Ужесточение регулирования: Постоянное ужесточение требований к аудиту, в том числе в части оценки нефинансовой информации (например, отчетности по устойчивому развитию), будет способствовать увеличению спроса на экспертов в областях, таких как экология, социальная ответственность и корпоративное управление.
• Глобализация: Транснациональные корпорации требуют экспертов, обладающих знаниями в области международного права, налогообложения и специфики различных юрисдикций.

В заключение, использование работы эксперта аудитора – это сложный, но необходимый процесс, требующий глубокого понимания правовых норм, методологических принципов и этических аспектов. Грамотное и ответственное применение МСА 620 и других релевантных стандартов позволяет аудиторам не только справляться с вызовами современного мира, но и значительно повышать ценность своих услуг, обеспечивая высокую степень доверия к финансовой отчетности.

Список использованной литературы

1. Грищенко, А. Новые правила (стандарты) аудита // Аудит и налогообложение. – 2007. – № 1.
2. Курбангалеева, О.А. Новые федеральные стандарты аудиторской деятельности // Финансовые и бухгалтерские консультации. – 2006. – № 11.
3. Мизиковский, Е.А. Новые стандарты аудиторской деятельности / Е.А. Мизиковский, М.А. Штефан // Аудиторские ведомости. – 2009. – № 2, 3.
4. Сазонов, А.М. Стандарты аудиторской деятельности: три новых правила о привлечении экспертов, обзорных проверках и контроле качества // Нормативные акты для бухгалтера. – 2008. – № 17.
5. Терехова, В.А. Об изменениях отдельных правил (стандартов) аудиторской деятельности // Все для бухгалтера. – 2007. – № 5.
6. Терехова, В.А. О внесении изменений и дополнений в правила (стандарты) аудиторской деятельности // Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии. – 2009. – № 1.
7. Международный стандарт аудита (МСА) 620 «Использование работы эксперта аудитора» от 09 января 2019. URL: docs.cntd.ru/document/552097036 (дата обращения: 16.10.2025).
8. Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_83149/ (дата обращения: 16.10.2025).
9. Профессиональное суждение // Audit-it.ru. URL: https://www.audit-it.ru/terms/audit/professionalnoe_suzhdenie.html (дата обращения: 16.10.2025).
10. Федеральный закон от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ // Президент России. URL: http://www.kremlin.ru/acts/bank/28731 (дата обращения: 16.10.2025).
11. Риск и получение понимания деятельности организации // ACCA Global. URL: https://www.accaglobal.com/ru/ru/student/exam-support-resources/fundamentals-exams-study-resources/f8/technical-articles/risk-obtaining.html (дата обращения: 16.10.2025).
12. Что собой представляет Федеральный закон об обязательном аудите – № 307-ФЗ // «Правовест Аудит». URL: https://www.pravovest-audit.ru/info/zakon-ob-obyazatelnom-audite-307-fz/ (дата обращения: 16.10.2025).
13. Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» // Банки.ру. URL: https://www.banki.ru/wikibank/federalnyiy_zakon_ot_30_12_2008_n_307-fz_ob_auditorskoy_deyatelnosti/ (дата обращения: 16.10.2025).
14. Статья 3. Аудиторская организация // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_83149/1941e7f09f0a2944b2089c72e2764f62040d2d3e/ (дата обращения: 16.10.2025).
15. Ответственность аудитора за аудиторское мнение // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_316087/9b109e45142145e69e06226f3922d2c18d45124b/ (дата обращения: 16.10.2025).
16. Оценка адекватности работы эксперта аудитора // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_316087/98906c7e2b792e3a1f1a5119934bb6136d8d85f8/ (дата обращения: 16.10.2025).
17. Международный стандарт аудита 500 «Аудиторские доказательства» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 09.01.2019 N 2н) (ред. от 16.10.2023) // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_316088/ (дата обращения: 16.10.2025).
18. Профессиональное суждение в аудиторской деятельности Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес» // КиберЛенинка. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/professionalnoe-suzhdenie-v-auditorskoy-deyatelnosti (дата обращения: 16.10.2025).
19. Профессиональное суждение // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_316087/e52f01f22143714b2d35508c5c765cf450700d81/ (дата обращения: 16.10.2025).
20. Международный стандарт аудита 315 (пересмотренный, 2019 г.) «Выявление и оценка рисков существенного искажения» // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_402636/ (дата обращения: 16.10.2025).
21. Виды аудиторских и сопутствующих услуг // КСК групп. URL: https://kskgroup.ru/press-tsentr/stati/vidy-auditorskih-i-soputstvuyushchih-uslug/ (дата обращения: 16.10.2025).
22. Определение значительных рисков // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_402636/e187216c5b9f71c356942df5258f35212c01994e/ (дата обращения: 16.10.2025).
23. Существенность и аудиторский риск // КонсультантПлюс. URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_316087/42e47264a93ef0d5c3175817290f84576313a268/ (дата обращения: 16.10.2025).